王亮亮

摘 要：隨著我國市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展、交易事項的日益復雜，舊收入準則中的一些缺陷逐漸凸顯出來。為了能夠規(guī)范各項信息的披露，保證收入確認方式的合理性，讓我國會計準則和國際財務報告準則接軌，財政部于2017年頒布了新的收入準則，也就是《企業(yè)會計準則第14號--收入》?；诖?，本文通過對新收入準則的主要變化內(nèi)容進行概述，從會計核算、收入確認、合同管理等方面入手，對新收入準則給施工企業(yè)帶來的影響進行解析，并以此為依據(jù)，提出新收入準則在施工企業(yè)中的運用對策。

關(guān)鍵詞：新收入準則? 施工企業(yè)? 運用對策

一、新收入準則的主要變化

這次新收入準則的變化主要體現(xiàn)在以下四個方面：首先，通過把舊收入準則內(nèi)容和建造合同準則相結(jié)合，提升收入確認的合理性。其次，在收入確認的過程中，確認時點評判標準由風險及報酬轉(zhuǎn)移轉(zhuǎn)變成控制權(quán)限轉(zhuǎn)移。再次，解決了包含多重交易安排合同的收入確認問題。最后，對部分特定交易、事項的收入和計量加以明確。這些變化，細化了收入計量的標準，優(yōu)化了收入分配的方式，促進了信息披露水平的提升。

二、新收入準則給施工企業(yè)帶來的影響

（一）會計核算方面

原有建造合同準則下，施工企業(yè)收到甲方的工程預付款時，借記“銀行存款”科目，貸記“預收賬款”科目;項目施工發(fā)生的人、機、料等成本，應該計入到“工程施工-合同成本”科目的借方;對計量款進行結(jié)算時，將其記錄到“應收賬款”、“銀行存款”等科目借方，貸記“工程結(jié)算”科目;月末結(jié)合建造合同準則進行合同收入、成本確認，并計入到“主營業(yè)務成本”科目借方、“主營業(yè)務收入”科目貸方，差額部分借記或貸記“工程施工-合同毛利”科目;項目完工后，“工程施工”科目余額需要與“工程結(jié)算”科目對沖，借記“工程結(jié)算”科目，貸記“工程施工”科目。

新收入準則不再區(qū)分銷售商品、提供勞務和建造合同等具體交易形式，同時新增了“合同資產(chǎn)”、“合同負債”、“合同履約成本”等會計科目。施工企業(yè)收到甲方的工程預付款時，不再貸記“預收賬款”科目，而應該記入“合同負債”科目;實際發(fā)生合同成本，計入“合同履約成本”科目;在對計量款進行核算時，應該將其記錄到“應收賬款”、“銀行存款”等科目借方，同時貸記“合同資產(chǎn)”、“合同負債”科目;月末根據(jù)履約進度確認收入，分別借記“合同資產(chǎn)”，貸記“主營業(yè)務收入”，同時將“合同履約成本”金額結(jié)轉(zhuǎn)到“主營業(yè)務成本”;合同完工時，“合同資產(chǎn)”科目的余額為零。

（二）收入確認方面

建設合同需要根據(jù)獲取的結(jié)果及工程進度情況確認收入，確定完工進度的主要方法有已經(jīng)完成的合同工作量占合同預計總工作量的比例、累計實際發(fā)生的合同成本占合同預計總成本的比例和實際測定的工程進度三種。而新收入準則規(guī)定需滿足三項標準。首先，客戶在施工企業(yè)履行相關(guān)職責過程中即獲取了相關(guān)服務;其次，客戶可以對施工企業(yè)建設項目進行控制;最后，施工企業(yè)所建設的項目具有不可替代功能，同時有權(quán)收取履約過程中相應的款項。新收入準則中明確指出測量完工進度的方式包含產(chǎn)出法及投入法。在使用投入法測算完工進度時，所投入成本應當扣除雖然已經(jīng)發(fā)生、但未導致向客戶轉(zhuǎn)移商品的投入，給履約進度帶來直接影響，導致收入延遲現(xiàn)象出現(xiàn);在產(chǎn)出法下，所計算的工程量剔除因應用新材料或者技術(shù)等造成的前期工作量低等因素，也會對履約進度和收入確認帶來較大影響。

（三）合同管理方面

新收入準則明確了收入確認時點的判斷標準、修訂了合同合并的條件、修改了合同變更的定義、細化了不同情況下合同變更的處理方式等。施工企業(yè)的建造活動一般屬于提供整體服務，合同中的商品和服務具有高度關(guān)聯(lián)性，因此應該被視作只包含一項履約義務。如果無法證明各要素之間的關(guān)聯(lián)性，則可能被區(qū)分為多項履約義務。這些變化對施工企業(yè)的財務和稅務處理都是具有很大影響的。由于受到傳統(tǒng)管理理念的影響，許多施工企業(yè)在進行合同管理時，往往還停留在較為粗放的層面，沒有達到新收入準則對合同管理的專業(yè)化和精細化要求，從而給企業(yè)帶來巨大的管理和稅務風險。

三、新收入準則在施工企業(yè)的應用對策

（一）深入理解新收入準則的內(nèi)涵

新的收入準則，具有新的內(nèi)涵。它與國際會計準則一樣，是典型的原則導向模式。在強調(diào)經(jīng)濟業(yè)務實質(zhì)的同時，給會計提供了更大的職業(yè)判斷空間。這就對施工企業(yè)財務人員提出了更高的要求。在新、舊準則的過渡銜接階段，企業(yè)要特別加強對財務管理人員的專業(yè)培訓，幫助他們更深入地了解新準則的內(nèi)涵，不斷提高他們的職業(yè)判斷能力，從而提高公司會計信息質(zhì)量。同時，新準則需要企業(yè)對收入等相關(guān)財務信息進行更有廣度、深度的核算和披露，這些工作單純依靠財務部門無法順利實施。企業(yè)應該組建一個包括建筑、財務、稅務、法律等專業(yè)人才的跨職能團隊，深入分析新準則的各項規(guī)定，結(jié)合自身的實際業(yè)務情況，制定相應的措施，全面理解、適應新準則，確保新準則的順利執(zhí)行。

（二）掌握“五步法模型”的運用

新收入準則中，將原始建造合同準則內(nèi)容進行了整合，企業(yè)需要采用統(tǒng)一的收入明確方式，也就是“五步法模型”進行收入確認和計量。從“五步法模型”角度來說，主要涉及了五個步驟：第一，及時掌握和客戶簽署的相關(guān)合同;第二，明確合同中標記的各項職責和義務;第三，明確交易價格;第四，將交易價格進行分攤，具體分攤到各個單項履約義務當中;第五，在履行相關(guān)義務過程中做好收入確認工作。“五步法模型”給企業(yè)收入確認和計量提供了明確的指導。施工企業(yè)應領(lǐng)會“五步法模型”的精髓，將它合理運用到實際業(yè)務當中，規(guī)避合同風險，優(yōu)化會計核算，更好地滿足企業(yè)的經(jīng)營需要。

（三）加強合同的管理

在新收入準則中，無論是收入的確認，還是收入的計量與披露，都與“合同”密不可分。合同條件及業(yè)務決策等均發(fā)生了明顯改變。這就要求施工企業(yè)進一步提高合同意識、規(guī)范合同管理。施工企業(yè)因受自身特性的影響，存在多個項目一同施工的狀況。再加上施工周期相對較長，因此對于施工合同尤其是在新收入準則頒布之前簽訂的施工合同，企業(yè)應該設定相應的職能部門，對各個合同的內(nèi)容及相關(guān)條款加以梳理和分析，評估其對企業(yè)的影響程度。針對部分影響比較大的地方，在必要的情況下應該對合同內(nèi)容及條款進行修改。在保證合同合理性和規(guī)范性的同時，最大限度降低其對企業(yè)的影響。

四、結(jié)束語

這次新收入會計準則的改革，是為了適應新時期我國市場經(jīng)濟發(fā)展要求而提出的。它必然會給施工企業(yè)整體運營帶來一定影響。企業(yè)應該根據(jù)自身情況，全面評估新收入準則與舊收入準則兩者之間的差異，科學設定新收入準則下的財務管理戰(zhàn)略，引導企業(yè)財務工作有序進行，從而為企業(yè)運營決策提供可靠依據(jù)。

參考文獻：

[1]田冠軍，鄭靈曦.新收入準則在施工企業(yè)中的運用探討[J].會計之友，2018.

[2]李曉路.基于新收入準則下的所得稅稅會差異分析[J].冶金財會，2018.

[3]于飛.新收入準則對施工企業(yè)的影響[J].中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計，2017.

[4]崔懷文.新收入準則對建筑施工企業(yè)的影響[J].企業(yè)改革與管理，2017.