吳婭婷

（杭州電子科技大學 會計學院，浙江 杭州 310018）

一、引言

政府審計，在國家治理中發(fā)揮著重要的監(jiān)督作用，而數(shù)據(jù)是政府審計的重要前提和工作支撐。隨著大智移云時代的到來，人工智能、云計算以及移動互聯(lián)網(wǎng)等大數(shù)據(jù)技術逐步應用于審計信息化建設中，大數(shù)據(jù)技術不僅豐富了審計數(shù)據(jù)，推動了審計變革，也進一步促使政府審計向大數(shù)據(jù)審計轉型。

大數(shù)據(jù)技術應用帶來的審計變革，促使政府審計向大數(shù)據(jù)審計轉型，受到世界各國的高度重視。美國審計署通過利用數(shù)據(jù)分析領域不斷發(fā)展的方法、工具和技術，快速發(fā)現(xiàn)審計線索和形成審計線索；英國審計署主要關注審計數(shù)據(jù)分析中的數(shù)據(jù)服務、審計分析和可視化；我國審計署在大數(shù)據(jù)審計方面做出了先發(fā)性，甚至是具有方向性意義的探索，如建立采集、分析、保護數(shù)據(jù)的機制等，同時成立專門的部門和多個交叉團隊來管理數(shù)據(jù)、深度發(fā)掘數(shù)據(jù)的價值。一時間大數(shù)據(jù)審計在全國各地風起云涌，成為熱點問題，大數(shù)據(jù)審計流程、質量的管控問題開始受到審計機關和學術界的重視。

本文在探究大數(shù)據(jù)對政府審計帶來的影響同時，分析出大智移云背景下影響政府審計質量的主要因素是審計環(huán)境、審計技術和政府審計人才等，并在此基礎上從效果性、效率性和適應性出發(fā)構建了大智移云背景下政府審計質量的評價指標體系，以支持大智移云背景下政府審計質量的持續(xù)改進。

二、相關文獻綜述

美國會計協(xié)會在2014年頒布的《在無線世界中重構審計》白皮書中，描述了大數(shù)據(jù)的審計場景，并在科學視覺的角度下提出了審計數(shù)據(jù)分析是發(fā)現(xiàn)異常、模式識別、建模和可視化的科學和藝術；我國的知名學者秦榮生也（2015）介紹了云計算、大數(shù)據(jù)技術對審計方式、審計抽樣技術、審計報告模式、審計證據(jù)搜集等技術和方法的影響；陳偉則（2015）提出一種審計大數(shù)據(jù)的技術方法體系。

審計質量影響因素眾多（Kilgore et al，2011），西方學者對政府審計質量影響因素的研究沿襲注冊會計師審計質量研究的思路，探索了審計需求、審計供給以及審計部門所處的市場、法律等環(huán)境因素的影響（Jensen&Payne，2005；Deis Jr&Giroux，1999；Lowensohn et al.，2007），國內(nèi)學者則從審計領導體制與審計方式（和秀星、曹嚴禮，2012；王芳等，2012）、審計人員（馬曙光，2007）、審計結果公告（鄭小榮，2012）、審計質量鏈（葉子榮、馬東山，2012）、審計頻度和審計結果執(zhí)行（鄭石橋，2012）、審計需求和審計過程管理（劉錚，2013）等角度論證了政府審計質量獨特的影響因素。因此，在相關文獻的基礎上立足于大數(shù)據(jù)審計實踐提煉出大數(shù)據(jù)審計質量影響因素，進而構建大智移云背景下政府審計質量的評價模型以支持大智移云背景下政府審計質量的持續(xù)改進。

三、大智移云背景下政府審計質量影響因素分析

（一）審計環(huán)境

大數(shù)據(jù)技術的運用需要一個良好的數(shù)據(jù)庫環(huán)境，數(shù)據(jù)庫環(huán)境亦包括政府制度及政策。審計署在1998年提出了審計信息化建設，我國進入了金審工程建設階段。金審工程一旦目標成就，即建成一個信息化系統(tǒng)，可以對我國財政收支的真實合法和效益性進行實時的有效監(jiān)督和審計。2015年金審工程的順利完成，我國初步建立了國家審計信息系統(tǒng)。截止到目前為止，部分省市已經(jīng)建立了大數(shù)據(jù)審計平臺，并取得了一定的成果。例如，遼寧省審計廳在2018年7月份率先在全國審計系統(tǒng)完成了移動審計支撐系統(tǒng)部署工作并正式投入了使用；青海省審計廳的移動審計支撐系統(tǒng)目前進去了實施階段；福建省審計廳對本地區(qū)的商業(yè)銀行進行了審計監(jiān)管并建立了大數(shù)據(jù)審計平臺?？偠灾?，我國的政府審計在信息化建設在一方面取得了不錯的結果，但還是有很多問題存在：比如信息系統(tǒng)的不統(tǒng)一、不集中、不規(guī)范等，相關審計制度及政策還處于不完善的狀態(tài)中。

審計信息系統(tǒng)的運行關鍵是有大量數(shù)據(jù)的累積，其需要的數(shù)據(jù)包括政府組織審計數(shù)據(jù)、證券審計數(shù)據(jù)、社會福利數(shù)據(jù)、社會救助數(shù)據(jù)、住房公積金數(shù)據(jù)、固定資產(chǎn)投資數(shù)據(jù)、資源能源數(shù)據(jù)、國有土地數(shù)據(jù)、環(huán)境保護數(shù)據(jù)等等，其涉及面非常廣，數(shù)據(jù)積累的工作量也非常之大。目前雖然全國各個地方的審計廳都在不遺余力的積累數(shù)據(jù)，但數(shù)據(jù)的需求量非常大，現(xiàn)階段的數(shù)據(jù)積累還是處于起步狀態(tài)，相應的數(shù)據(jù)量也非常小，而且由于全國各省市的信息化審計的程度有很大差別，相關技術支持也存在差異，導致相應的全國審計數(shù)據(jù)庫存在參差不齊的狀態(tài)，特別是一些基層的審計處其數(shù)據(jù)的累積量是非常少的，與其他地區(qū)相比有數(shù)據(jù)脫節(jié)的現(xiàn)象。因此，數(shù)字化審計建設過程中未形成統(tǒng)一、集中、規(guī)范的信息系統(tǒng)，這將導致數(shù)據(jù)采集難度大、效率低、數(shù)據(jù)質量層次不齊等問題，總體的大環(huán)境還處在一個極不成熟的階段，這就大大影響了政府審計的質量。

（二）審計技術

數(shù)字經(jīng)濟化時代改變了審計方法，目前的大部分審計已經(jīng)可以做到全面審計和實時審計了，審計人員可以不用局限于數(shù)據(jù)的成本效益，可以運用通過大數(shù)據(jù)、區(qū)塊鏈技術獲得的審計證據(jù)來分析和挖掘更深層次的信息，審計人員可以通過大數(shù)據(jù)技術去獲取準確真實的信息，并用大數(shù)據(jù)技術進行搜集、挖掘、歸納以及分析預測未來，這也將更加符合政府審計的職能特征，因而審計人員的建議也會相對的更加客觀與全面。目前，由于大數(shù)據(jù)技術在我國也處于初步實施的階段，相關的政府和法律制度及其不完善，而目前我國的政府審計處于一個兩極分化較嚴重的狀態(tài)，在經(jīng)濟發(fā)展較好的地區(qū)信息化應用程度也較高，其對于大數(shù)據(jù)技術的學習和引用也在逐步開展，而在經(jīng)濟發(fā)展相對落后的地區(qū)，相關審計局還在為全面大數(shù)據(jù)審計而努力。因此，不成熟的技術和層次不一的技術能力將大大影響政府審計的質量。

在運用大數(shù)據(jù)技術的過程中，審計人員不僅要對大量的半結構數(shù)據(jù)進行采集、分析和處理還要對非半結構數(shù)據(jù)進行轉化，實現(xiàn)所有數(shù)據(jù)的統(tǒng)一再進行數(shù)據(jù)的深度分析。我國政府審計不僅業(yè)務復雜而且內(nèi)部體系眾多，這些特征使得內(nèi)部的數(shù)據(jù)會有很多的不一致，并很難統(tǒng)一口徑。而內(nèi)部的應用與分析系統(tǒng)又存在著獨立開發(fā)的問題，一方面會造成數(shù)據(jù)口徑的差異，也在一定的程度上影響審計過程中的數(shù)據(jù)收集效率和數(shù)據(jù)運用的能力。

（三）審計人才

假如審計人員學會了用大數(shù)據(jù)和區(qū)塊鏈技術去審計，不僅可以大大縮短審計時間，還可以保證數(shù)據(jù)的準確性，同時如果審計人員對系統(tǒng)有著充分理解，還可以對政府審計系統(tǒng)存在的問題給出一些建議。通過不斷的完善系統(tǒng)，讓審計工作開展的更加順利。但在政府審計過程中，這方面的復合型人才嚴重匱乏導致了數(shù)字經(jīng)濟時代下提高政府審計質量的難度很大。現(xiàn)階段我國政府審計的人才儲備處在一個斷層的尷尬局面上，一部分年紀稍大的審計人員擁有非常豐富的知識儲備和審計經(jīng)驗，但是其計算機審計的能力較為欠缺；而另一部分剛剛加入政府審計這個隊伍的審計人員來說，其掌握著一定的計算機知識和能力但是專業(yè)知識的儲備和經(jīng)驗又非常薄弱，而且對于非計算機專業(yè)出身的審計人員來說，在對數(shù)據(jù)的轉換和篩選能力也顯得較為欠缺，這也需要不斷的審計經(jīng)驗和知識儲備作為鋪墊。

金審工程三期建設的另一個關鍵是政府審計人才隊伍的建設，其以知識發(fā)現(xiàn)和知識管理技術應用為核心，支撐審計知識化服務為導向。審計署在審計信息化和金審工程建設中也非常注重人才的培養(yǎng)，大力加強綜合型和信息化領軍型人才的培養(yǎng)，根據(jù)審計署公布的2017年決算報告顯示，2017年用于審計人員各類培訓的支出比2016年增長了26.7%，司局級及以下審計人員、與外國審計機關專業(yè)審計人員進行業(yè)務交流、參加國際審計組織有關業(yè)務研討和培訓班等共55個團組、239人次。不過，我國目前的人才結構還是很不協(xié)調(diào)的，綜合能力強的審計人員大多數(shù)還是處于一線城市所在的審計廳，造成了基層審計廳審計人員能力較為薄弱。數(shù)字經(jīng)濟時代下，政府審計專業(yè)人才的缺乏和結果不協(xié)調(diào)也將使得政府審計質量大打折扣。

綜上所述，大智移云背景下政府審計質量的影響因素主要是審計環(huán)境、審計技術和審計專業(yè)人才，這些因素的相互作用及其對政府審計質量的影響路徑如圖1所示。

圖1 大智移云背景下政府審計質量的影響路徑圖

總的來說，在大智移云背景下，影響政府審計質量的因素主要來源于以上三方面。大數(shù)據(jù)審計環(huán)境，包括國家審計信息化戰(zhàn)略、行業(yè)的數(shù)據(jù)標準和分析體系、大數(shù)據(jù)審計的重視程度、資金投入度、質量控制程度、人才培養(yǎng)計劃等；大數(shù)據(jù)審計技術，包括大數(shù)據(jù)平臺運行與維護、數(shù)據(jù)共享與應用、數(shù)據(jù)處理與分析技術以及數(shù)據(jù)的歸集和整合等；審計專業(yè)人才，包括審計人員的基本素質和審計工作計劃的合理性等。

四、大智移云背景下政府審計質量的評價指標體系構建

（一）評價指標選取分析

由于政府審計質量的定義較為抽象，沒有一個具體的衡量標準，所以只能選取影響政府審計質量的因素來作為替代指標衡量政府審計質量的高低?；谏衔膶Υ笾且圃票尘跋抡畬徲嬞|量影響因素的分析，從政府審計質量影響因素的角度出發(fā)構建大智移云背景下政府審計質量的評價指標體系，主要還是從大數(shù)據(jù)審計環(huán)境、大數(shù)據(jù)審計技術和大數(shù)據(jù)審計專業(yè)人才三個方面評價大智移云背景下政府審計質量的效果性、效率性和適應性，本文的評價指標體系包含3個一級指標、7個二級指標、41個三級指標。

1.大數(shù)據(jù)審計環(huán)境。大數(shù)據(jù)審計環(huán)境直接影響著政府審計的質量，而大數(shù)據(jù)審計環(huán)境主要包括兩個方面：一是數(shù)字化信息環(huán)境，二是國家審計環(huán)境。數(shù)字化信息環(huán)境主要是看國家是否在國家層面建立一些行業(yè)標準和尺度來規(guī)范大智移云背景下的政府審計，本文認為相關的評價指標可以包括國家審計信息化戰(zhàn)略、行業(yè)數(shù)據(jù)標準、行業(yè)數(shù)據(jù)分析體系、數(shù)據(jù)中心建設與應用規(guī)范和數(shù)字化環(huán)境的安全性等。而第二個方面國家審計環(huán)境，主要是看國家對大數(shù)據(jù)審計的重視程度和投入時間金錢的程度等，本文認為相關的評價指標可以包括國家對大數(shù)據(jù)審計的重視程度、大數(shù)據(jù)審計的資金投入度、大數(shù)據(jù)審計的質量控制程度、大數(shù)據(jù)審計的人才培養(yǎng)計劃和大數(shù)據(jù)審計激勵政策的完善程度等。大數(shù)據(jù)審計環(huán)境往往起著決定性的作用，只有相關政策的規(guī)范和支持，大智移云背景下的政府審計才可以有條不紊的開展，促進數(shù)字化審計的發(fā)展。

2.大數(shù)據(jù)審計技術。大數(shù)據(jù)審計技術對政府審計的質量起著決定性的作用，只有一個完善成熟的大數(shù)據(jù)審計技術，數(shù)據(jù)的收集、存儲和處理才會有效的進行。本文認為對大數(shù)據(jù)審計技術的相關的評價指標可以包括軟件供應商、大數(shù)據(jù)審計業(yè)務過程和被審計單位三個方面。對第一方面軟件供應商而言，主要是看相關設計的合理、功能的完備性、平臺的易用性、平臺的可擴展性、數(shù)據(jù)共享平臺的可應用性、數(shù)據(jù)處理與分析技術的可應用性和平臺運營與維護的保障程度等；第二方面大數(shù)據(jù)審計業(yè)務過程而言，主要的評價指標包括數(shù)據(jù)獲取渠道的適用性、數(shù)據(jù)獲取技術的合理性、數(shù)據(jù)歸集的合理性、數(shù)據(jù)整合的合理性以及數(shù)據(jù)分析的合理性等；第三方面涉及的被審計單位主要考慮的是其數(shù)字化審計配合程度以及數(shù)據(jù)存儲量等。

3.大數(shù)據(jù)審計專業(yè)人才。大數(shù)據(jù)環(huán)境下審計人員的基本素質和業(yè)務能力的高低，直接影響著審計質量，只有擁有較高基本素質和業(yè)務能力的審計人員，大數(shù)據(jù)審計技術才可以更好的發(fā)揮。而且審計人員在審計過程中保持職業(yè)懷疑的態(tài)度，才可以更好的發(fā)現(xiàn)審計中的問題更大程度上提高審計質量。本文認為主要有兩個方面的二級指標可以來衡量大數(shù)據(jù)審計專業(yè)人才，一是審計人員基本素質，包括審計人員的基本專業(yè)知識、有無違反紀律的情況和宏觀視野；二是審計人員業(yè)務能力，包括數(shù)據(jù)分析能力、計算機審計能力和審計反饋結果。

（二）評價標準的確定

在選取了評價指標后，就要確定相關的評價標準，才能確定各個指標的得分情況。大智移云背景下政府審計質量的評價指標分為兩類：定量指標和定性指標，定量指標是通過相關數(shù)據(jù)處理得到一個百分比，根據(jù)百分比再劃分等級，范圍是0～4分，1分代表表現(xiàn)很差，2分表示達到了平均水平，3分則表示超過了平均水平，當分數(shù)達到4分是表示其表現(xiàn)很好。而定性的指標主要是結合相關的法律法規(guī)，由專家打分確定最后的得分，范圍也是0～4分，具體同上。

在建立評價指標體系的時候，經(jīng)常會碰到各個指標的單位和數(shù)量級不同的問題，進而造成難以對整個指標體系進行整合，例如有的指標用百萬元指標衡量，有的指標用平方米衡量而有的指標則用百分比衡量，處理數(shù)據(jù)時如果不加處理的只是將數(shù)據(jù)進行整合運算數(shù)值高就會對最后的評價結果產(chǎn)生較大的影響，數(shù)值小則對最后的評價結果的影響微乎其微。所以為了保證數(shù)據(jù)結果的可加性和可靠性，需要對原始指標數(shù)據(jù)進行標準化處理?，F(xiàn)有的對數(shù)據(jù)的標準化處理方法有小數(shù)定標法、z-score法和三折現(xiàn)法，本文采用的是z-score標準化法來對原始數(shù)據(jù)進行整合處理，其步驟如下：

1.求出各變量指標的算術平均值x軃和標準差

處理后的變量值將在0上下波動，如果數(shù)值大于0則說明其高于平均水平，如果其小于0說明低于平均水平。這樣做可以很好的解決量綱問題，可以將不同指標的數(shù)據(jù)進行加減運算。

（三）評價指標體系權重的確定

指標權重的大小將會直接影響評價指標的結果。在對各評價指標權重值的設定過程中采用主客觀結合的方式賦權。一般獲取數(shù)據(jù)的方式有兩種：第一種是把統(tǒng)計數(shù)據(jù)和企業(yè)報表采用客觀賦權法，利用最小二乘法和最大熵計數(shù)法。另外這些指標的權重和目標值可以參考國內(nèi)外發(fā)達地區(qū)和世界發(fā)達國家的水平來確定；另一種則是依靠專家和群眾打分的方法采用主觀賦權評估法，先由專業(yè)人員根據(jù)經(jīng)驗判斷和專業(yè)知識得到相應的權重，再對指標進行綜合評估。常用的方法有層次分析法、專家調(diào)查法、二項系數(shù)法等。

五、完善大智移云背景下政府審計質量評價指標體系的相關建議

（一）開展政府審計質量調(diào)查，建立完善的政府審計質量評價數(shù)據(jù)庫

評價指標體系應用來提高政府審計的質量，因此，應當著重于數(shù)據(jù)庫的建立和完善，注重收集與政府審計質量評價相關的數(shù)據(jù)，不斷加深對大智移云背景下政府審計質量的調(diào)查和研究，全面反映大數(shù)據(jù)審計環(huán)境、大數(shù)據(jù)審計技術和大數(shù)據(jù)審計專業(yè)人才方面的影響因素；與此同時，在建立和完善數(shù)據(jù)庫的時候要注重成本效益原則，盡可能的對現(xiàn)有資源和成果運用同時要考慮評價指標的可行性和經(jīng)濟性。而在建立數(shù)據(jù)庫的同時，要明確大數(shù)據(jù)審計的法律地位，完善相應的審計準則和規(guī)范和強調(diào)大數(shù)據(jù)審計的保密性和安全性。

表1 大智移云背景下政府審計質量評價指標體系

（二）選擇更好更客觀的評價方法，形成一種符合自身發(fā)展的評價模式

當前環(huán)境下，我國還沒有較完善的大智移云背景下政府審計質量評價體系，為全面提高大智移云背景下政府審計的質量我國應構建從政府審計的前期調(diào)查、中期監(jiān)督和后期評價的全過程評價指標體系，采用和不斷完善更客觀的評價指標，將大智移云背景下政府審計質量的評價工作轉化一項長期工作，該工作在長期的評價體系下不斷完善積累經(jīng)驗，保持評價體系的客觀性和實時性；與此同時，重視對不同評價對象之間的本質差異，在借鑒其他經(jīng)驗的同時保持自身的特點，形成適合我國的大智移云背景下政府審計質量的評價體系。

（三）完善評價指標體系的修訂制度，增強評價指標體系的針對性

隨著大數(shù)據(jù)環(huán)境下的數(shù)據(jù)量呈一個指數(shù)形態(tài)的爆炸增長且伴隨著技術上面的不斷創(chuàng)新，我國政府審計評價指標體系也在進行不斷的調(diào)整和修改。在這樣的大環(huán)境下，通過形成規(guī)范的修訂機制以及時反映最新的審計質量發(fā)展，來改進評價指標體系中出現(xiàn)過的問題，同時積累政府審計評價的實踐經(jīng)驗，增強政府審計質量評價指標體系成長性，以保證評價結果的客觀性和準確性。在另一方面，可以通過對評價經(jīng)驗的累計和對評價對象不斷的加深認識，采取更具有針對性的評價指標使得該體系更適應評價對象的具體特點，促進促進政府審計質量相關政策不斷完善和政府審計質量的提高。