朱仕驊

摘要：公立醫(yī)院自2019年1月1日起開始執(zhí)行政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度，本文詳細(xì)闡述了公立醫(yī)院會(huì)計(jì)制度與政府會(huì)計(jì)制度銜接的相關(guān)問題，在了解公立醫(yī)院會(huì)計(jì)制度與政府會(huì)計(jì)制度之間的相同點(diǎn)與不同點(diǎn)后，對(duì)兩者之間的銜接路徑與方法進(jìn)行了分析。

關(guān)鍵詞：公立醫(yī)院;會(huì)計(jì)制度;政府;銜接

2018年8月27日財(cái)政部下發(fā)了《關(guān)于醫(yī)院執(zhí)行<政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表>的補(bǔ)充規(guī)定》和《關(guān)于醫(yī)院執(zhí)行<政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表>的銜接規(guī)定》。對(duì)公立醫(yī)院執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度的銜接問題進(jìn)行了規(guī)定，明確提出了在2019年新政策實(shí)施后財(cái)務(wù)報(bào)表編制的時(shí)間界限、操作規(guī)范等要求。對(duì)于公立醫(yī)院而言，在全面執(zhí)行新的會(huì)計(jì)制度后，有助于衛(wèi)生系統(tǒng)分析各單位的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，不僅可以保證各種財(cái)務(wù)信息的可靠性，也能提高公立醫(yī)院的社會(huì)服務(wù)能力，具有深遠(yuǎn)影響。

一、醫(yī)院會(huì)計(jì)制度與政府會(huì)計(jì)制度的比較

（一）相同點(diǎn)

從內(nèi)容來看，醫(yī)院會(huì)計(jì)制度與政府會(huì)計(jì)制度之間存在著諸多共同點(diǎn)，主要體現(xiàn)在以下幾方面：

第一，兩者在會(huì)計(jì)科目的類別上是基本一致的。無論是醫(yī)院會(huì)計(jì)制度還是政府會(huì)計(jì)制度，會(huì)計(jì)科目類別都可以被劃分為資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用五大要素，其中在《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中，將上述五大要素進(jìn)行了細(xì)化，并設(shè)置了更多一級(jí)會(huì)計(jì)科目;而在《政府會(huì)計(jì)制度》中，由于政府工作本身的特殊性，需要涵蓋事業(yè)單位與行政單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，所以在這五個(gè)類別上設(shè)置了103個(gè)科目，內(nèi)容體系更加完善[1]。

第二，均采用了“雙基礎(chǔ)”的核算制度，包括收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制。在公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)制度中，權(quán)責(zé)發(fā)生制是核算的基礎(chǔ)，這與醫(yī)院核算本身所具有的市場(chǎng)性是相符合的，包括資金的撥付、會(huì)計(jì)處理等，都采用收付實(shí)現(xiàn)制，符合公立醫(yī)院本身所將具有的公益性與事業(yè)單位特征。從政府的角度來看，在會(huì)計(jì)制度中也采用了收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制，其中在預(yù)選資金的會(huì)計(jì)預(yù)算中，采用收付實(shí)現(xiàn)制;在日常經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。

（二）不同點(diǎn)

公立醫(yī)院會(huì)計(jì)制度與政府會(huì)計(jì)制度之間的差異性主要表現(xiàn)為：

第一，會(huì)計(jì)科目設(shè)置的差異性。在政府的會(huì)計(jì)制度中，設(shè)置了兩套平行的會(huì)計(jì)科目來實(shí)現(xiàn)“雙核算”。其中對(duì)于資產(chǎn)類的新增項(xiàng)，包括文化文物資產(chǎn)、保障性住房等更全面的核算資產(chǎn)項(xiàng)目中，增加了研發(fā)支出科目核算單位資金開發(fā)無形成本的項(xiàng)目，這種核算方法可以增強(qiáng)未來行政事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)管理的活性，實(shí)現(xiàn)了成本核算的靈活性;而在負(fù)債類項(xiàng)目中，取消了“應(yīng)交稅費(fèi)”，并專門設(shè)置了“應(yīng)交增值稅”、“其他應(yīng)交稅費(fèi)”等項(xiàng)目，這種會(huì)計(jì)制度最主要的目的，就是要適應(yīng)營(yíng)改增的未來社會(huì)稅收要求。同時(shí)為了可以更好的反映出單位所需要承擔(dān)的義務(wù)，在政府會(huì)計(jì)制度中增設(shè)了“預(yù)計(jì)負(fù)債”等項(xiàng)目，對(duì)受委托代理費(fèi)用等進(jìn)行了明確。在新增設(shè)的“權(quán)益法調(diào)整”科目中，進(jìn)一步明確了權(quán)益法下的長(zhǎng)期投資價(jià)值[2]。而相比之下，《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》規(guī)定醫(yī)院針對(duì)長(zhǎng)期投資采用的是成本法，且投資的收益則是根據(jù)實(shí)現(xiàn)制計(jì)入到總核算項(xiàng)目中的。因此，政府會(huì)計(jì)制度對(duì)于長(zhǎng)期投資價(jià)值的確認(rèn)更能體現(xiàn)會(huì)計(jì)主體期末的現(xiàn)實(shí)投資盈虧狀況。

第二，會(huì)計(jì)核算形式的不同。政府的會(huì)計(jì)制度中強(qiáng)調(diào)了預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相銜接的問題，并且要明顯區(qū)別與會(huì)計(jì)核算。所以在核算過程中，政府更加注重財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)報(bào)告與預(yù)算會(huì)計(jì)等信息的區(qū)別，因此政府的財(cái)務(wù)工作中，強(qiáng)調(diào)了對(duì)五大會(huì)計(jì)要素的處理會(huì)計(jì)核算，并明確提出了需要通過雙重核算來生成財(cái)務(wù)報(bào)告的要求。但是相比之下，在公立醫(yī)院中沒有提出獨(dú)立預(yù)算報(bào)告的要求，只需要在財(cái)務(wù)報(bào)告中可以反映主體財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)容即可。

從上文分析中可以發(fā)現(xiàn)，公立醫(yī)院會(huì)計(jì)制度與政府會(huì)計(jì)制度之間還存在著一定的差異，并且與政府會(huì)計(jì)制度相比，公立醫(yī)院會(huì)計(jì)制度相對(duì)簡(jiǎn)單，這也進(jìn)一步增加了制度銜接的難度，因此應(yīng)該得到相關(guān)會(huì)計(jì)人員的關(guān)注。

二、公立醫(yī)院會(huì)計(jì)制度與政府會(huì)計(jì)制度銜接的路徑分析

（一）積極梳理會(huì)計(jì)科目，構(gòu)建更加清晰的科目配置體系

根據(jù)新會(huì)計(jì)制度的相關(guān)要求，公立醫(yī)院需要在成本核算過程中，充分考慮到病種與醫(yī)院服務(wù)項(xiàng)目核算的相關(guān)要求，并且可以針對(duì)接受政府補(bǔ)助或者科研項(xiàng)目的公立醫(yī)院做好收支調(diào)整。針對(duì)這種新的要求，公立醫(yī)院面對(duì)新的會(huì)計(jì)制度需求，首先就需要對(duì)自身的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行梳理，在對(duì)接政府會(huì)計(jì)制度的基礎(chǔ)上，了解制度轉(zhuǎn)化前后所出現(xiàn)的科目信息差異問題，通過明確會(huì)計(jì)制度中的科目配置，來獲得理想的銜接效果。

以資產(chǎn)負(fù)債表為例，資產(chǎn)負(fù)債表的銜接相對(duì)簡(jiǎn)單，這是因?yàn)閳?bào)表的結(jié)構(gòu)與格式?jīng)]有發(fā)生明顯的變化，只是部分科目的名稱出現(xiàn)了細(xì)微的變動(dòng)。根據(jù)制度的相關(guān)要求，公立醫(yī)院需要在2019年1月1日根據(jù)政府會(huì)計(jì)制度的相關(guān)要求來調(diào)整科目配置。所以針對(duì)這種要求，需要調(diào)整2018年12月31日醫(yī)院會(huì)計(jì)科目余額來作為新會(huì)計(jì)科目的初始余額，之后重新編制負(fù)債表（此時(shí)填入初始余額即可），在通過對(duì)比之后，科目歸集對(duì)應(yīng)變化較大的為凈資產(chǎn)科目[3];之后，醫(yī)院會(huì)計(jì)報(bào)表中的結(jié)余余額、專用基金等，可以根據(jù)政府會(huì)計(jì)制度中的本期盈余與專用基金項(xiàng)目進(jìn)行核算，計(jì)入到科目余額總和中。

（二）做好預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表的銜接

公立醫(yī)院為了可以更好的與政府會(huì)計(jì)制度銜接，在預(yù)算會(huì)計(jì)管理中也需要進(jìn)行改變，根據(jù)政府會(huì)計(jì)制度的特征，醫(yī)院的預(yù)算會(huì)計(jì)三張報(bào)表是會(huì)計(jì)改革后新增的報(bào)表，因此醫(yī)院的工作人員不了解，容易引發(fā)風(fēng)險(xiǎn)問題。但是在實(shí)際上，這三張報(bào)表的結(jié)構(gòu)相對(duì)簡(jiǎn)單，不僅均為年度報(bào)表，并且在實(shí)施新制度時(shí)，醫(yī)院只需要確定有期初余額的項(xiàng)目金額即可。

在2019年實(shí)現(xiàn)與政府會(huì)計(jì)制度銜接之后，醫(yī)院在會(huì)計(jì)報(bào)表中，需要根據(jù)新制度下預(yù)算科目匯總需求單獨(dú)填列即可，并且在其他的預(yù)算收入中，需要根據(jù)報(bào)表要求，單獨(dú)列出捐贈(zèng)、租金預(yù)算收入等信息，并且在“其他支配”項(xiàng)目中，需要單獨(dú)列出捐贈(zèng)支出、利息支出等。因此對(duì)于公立醫(yī)院而言，在預(yù)算報(bào)告的銜接中，需要重點(diǎn)關(guān)注預(yù)算收入與其他支出項(xiàng)目的子科目單獨(dú)設(shè)置問題。

本文認(rèn)為，預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表銜接的難點(diǎn)，主要集中在預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)余額變動(dòng)表與財(cái)政撥款預(yù)算的收入支出表中，有關(guān)科目年度金額調(diào)整工作上。根據(jù)制度銜接的相關(guān)要求，在2019年，醫(yī)院所編制的預(yù)算轉(zhuǎn)結(jié)余變動(dòng)表與財(cái)政撥款預(yù)算收入支出表中不需要填寫2018年的數(shù)據(jù)，但是在實(shí)際上，醫(yī)院預(yù)算的結(jié)果還是需要依靠2018年的科目余額來進(jìn)行確定。因此，需要在醫(yī)院會(huì)計(jì)制度下的“財(cái)政補(bǔ)貼結(jié)余”、“財(cái)政補(bǔ)貼轉(zhuǎn)接”等余額中進(jìn)行調(diào)整，這樣才能確定新賬的初期項(xiàng)目余額，這也是財(cái)政撥款年初轉(zhuǎn)結(jié)余金額的基礎(chǔ)。

（三）做好注意事項(xiàng)的編寫

在實(shí)施政府會(huì)計(jì)制度之后，醫(yī)院不再需要分別編寫財(cái)務(wù)報(bào)表附注與財(cái)務(wù)情況說明書，只需要統(tǒng)一編寫報(bào)表附注即可。因此在這種情況下，為了可以更好的細(xì)化醫(yī)院的相關(guān)財(cái)務(wù)信息，需要在原有“注意事項(xiàng)”的基礎(chǔ)上做進(jìn)一步的深化，確保醫(yī)院的財(cái)務(wù)情況可以得到更全面的反饋。所以在2019年新制度實(shí)施之后，財(cái)務(wù)報(bào)表在附注中不僅要積極調(diào)整新舊會(huì)計(jì)科目的對(duì)接與調(diào)整，還需要對(duì)其他重要財(cái)務(wù)項(xiàng)目進(jìn)行明確，尤其是會(huì)計(jì)政策的選擇運(yùn)用、會(huì)計(jì)估計(jì)結(jié)果等，都需要通過注意事項(xiàng)的形式來予以說明。同時(shí)，需要重點(diǎn)關(guān)注制度轉(zhuǎn)換過程中的各類資產(chǎn)分類、投資分布等信息的明確，可以詳細(xì)說明相關(guān)科目的金額調(diào)整情況，確保報(bào)表使用者可以更順利的解讀醫(yī)院財(cái)務(wù)信息，提高工作效率。

三、結(jié)論

公立醫(yī)院會(huì)計(jì)制度與政府會(huì)計(jì)制度之間的銜接具有艱巨性、復(fù)雜性的特點(diǎn)，這是因?yàn)閮煞N制度之間確實(shí)存在著一定的差異，因此對(duì)于相關(guān)財(cái)務(wù)人員而言，必須要把握未來醫(yī)院會(huì)計(jì)制度改革的方向與方法，能夠從政府會(huì)計(jì)制度的角度入手，結(jié)合醫(yī)院實(shí)際情況，對(duì)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行階段，這樣才能讓兩者之間的銜接順利開展。

參考文獻(xiàn)：

[1]戴笑韞，蔡戰(zhàn)英.醫(yī)院會(huì)計(jì)制度與政府會(huì)計(jì)制度的比較分析[J].衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)研究報(bào)，2018 （1）：71-72.

[2]易利華，郝愛民，趙陽(yáng)等.對(duì)當(dāng)前公立醫(yī)院改革難點(diǎn)的分析[J].中華醫(yī)院管理雜志，2010，26 （8）：114-115.

[3]鄭大喜.《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》與《政府會(huì)計(jì)制度》的銜接設(shè)想[J].現(xiàn)代醫(yī)院管理，2017，10 （15）：32-35.