霍宇森

隨著社會和經(jīng)濟的發(fā)展，人們權(quán)利意識的覺醒，納稅人對權(quán)力機關(guān)的運行的透明度的要求越來越高，對自己權(quán)利的保障越來越重視。我國法律雖然對納稅人的權(quán)利作了有關(guān)規(guī)定，但卻是存在很多的缺陷和不足那么，以不足以滿足納稅人的要求。那么到底什么叫納稅人的權(quán)利，或者說納稅人權(quán)利的概念是什么？目前，已被普遍接受的一種觀點是，納稅人權(quán)利就是指納稅人在依法履行納稅義務(wù)時，法律對其依法可以作出或不作出一定行為的許可和保障，包括納稅人的合法權(quán)益受到侵犯時應(yīng)當獲得的救助和補償。

一、我國納稅人權(quán)利現(xiàn)狀

（一）對納稅人權(quán)利認識的兩點誤區(qū)

（1）我國《稅法》規(guī)定：納稅人是指在稅法中對稅收直接負責(zé)的單位或個人，也稱為納稅人。納稅人包括自然人和法人。這個概念為普通公民創(chuàng)造了一種幻想，即只有公司納稅，只有收入達到稅收門檻的個人才會被征稅。只有這些人才是納稅人。納稅人權(quán)利問題與普通公民無關(guān)。但是，在中國稅制結(jié)構(gòu)中，與所有人關(guān)系密切的稅種不僅是所得稅，而且流轉(zhuǎn)稅也更廣泛。流轉(zhuǎn)稅是指納稅人的商品生產(chǎn)，流通量或流通量以及非商品交易的營業(yè)額征稅的一種稅種。主要包括增值稅，消費稅，營業(yè)稅等。流轉(zhuǎn)稅一直是中國稅收的主要稅種，其占稅收總額的60%以上。納稅人合法納稅人是從事應(yīng)稅商品生產(chǎn)或銷售或提供應(yīng)稅服務(wù)的公司。但是，如果公司盈利，它會直接或間接地將這些稅轉(zhuǎn)移到每種商品上。作為消費者，只要您購買商品或服務(wù)，您就會成為實際的稅負。因此，每個人都是納稅人，納稅人的權(quán)利與每個人密切相關(guān)。

（2）有關(guān)納稅人的地位問題或說是納稅公平問題。公眾和政府都認為稅務(wù)機關(guān)和公民是管理和管理的關(guān)系。因此，公平的地位只存在于納稅人之間。從經(jīng)濟角度來看，稅收是納稅人為獲得政府提供的公共和勞務(wù)服務(wù)而支付的價格。在稅收分配中，代表政府和納稅人的稅務(wù)機關(guān)體現(xiàn)了社會和經(jīng)濟生活的基本關(guān)系，而不僅僅是與被征收者的關(guān)系，而是更多的平等主體之間的關(guān)系。

（二）對納稅人權(quán)利保護立法上的缺失

在立法上，過分強調(diào)國家權(quán)力，輕視納稅人的權(quán)利。如我國憲法第56條：“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)”。從法律規(guī)定的角度出發(fā)，本條規(guī)定，國家對納稅人征稅具有法律依據(jù)，表明納稅人有義務(wù)向國家納稅，并沒有規(guī)定公民有相應(yīng)的權(quán)利。在制定稅收立法時，缺乏表達納稅人意愿的渠道和他們應(yīng)具備的科學(xué)性質(zhì)。雖然中國“立法法”第58條規(guī)定：“行政法規(guī)應(yīng)在起草過程中廣泛聽取有關(guān)機關(guān)，組織和公民的意見，并以研討會，論證會，聽證會等形式聽取意見?！皵?shù)量稅法由稅務(wù)機關(guān)組織，從上到下進行調(diào)查研究，并起草稅法。稅法在很大程度上代表了稅務(wù)機關(guān)的立場。稅法缺乏科學(xué)機制，納稅人缺乏稅法規(guī)定的知情權(quán)使得保證知情權(quán)的使用變得更加困難。因此，中國的立法強調(diào)實體，忽視了保證實施的程序法。

（三）政府的征稅機關(guān)缺乏有效的監(jiān)督

在我國的稅收征管領(lǐng)域，征管權(quán)力一直處于強制支配地位，納稅人必須被動地服從國家權(quán)力。以往我國稅收征收管理的基本理念一直是“監(jiān)督、處罰、打擊”。近年來，隨著稅收管理理念的更新，稅務(wù)機關(guān)已開始提供稅務(wù)服務(wù)。但這項服務(wù)是名義上的服務(wù)。事實上，稅務(wù)部門并沒有真正建立為納稅人服務(wù)的概念。納稅人應(yīng)享有的稅收服務(wù)已經(jīng)惡化，這進一步加劇了稅收的不公平性。甚至一些稅務(wù)機關(guān)也為納稅人提供強制稅務(wù)培訓(xùn)和咨詢，以賺取收入，嚴重侵犯了納稅人的權(quán)益，增加了納稅人的稅負。同時，在使用稅收的過程中，缺乏必要的知情權(quán)和透明度。雖然中國的稅法規(guī)定納稅人有知情權(quán)和保密權(quán)，但由于法規(guī)過于籠統(tǒng)，并且沒有相應(yīng)的制度程序，因此沒有可操作性。同時決定稅款用途的處置權(quán)、要求政府預(yù)算透明性權(quán)利法律也沒有予以規(guī)定。預(yù)算往往打上一個“機密”，你就無從得知。納稅人對稅款的使用情況既不知情，更談不上有效監(jiān)督。

二、完善納稅人權(quán)利保護的路徑

分析表明，目前我國納稅人的權(quán)利在稅收立法權(quán)、稅款使用權(quán)與監(jiān)督權(quán)等方面存在很多不足。逐步建立科學(xué)完善的納稅人權(quán)利保障體系是艱巨且必須的，可以從以下幾個方面改進：

（一）立法方面

一是將納稅人的權(quán)利保護入憲，改正納稅只是義務(wù)的觀念。同時確立稅收法定，稅收分權(quán)等原則;二是完善我國納稅人權(quán)利保障體系。轉(zhuǎn)變納稅人義務(wù)本位的觀念，秉承權(quán)利本位的理念。完善現(xiàn)有相關(guān)法律，在具體實體法上把相關(guān)權(quán)利予以細化，同時制定相關(guān)的程序法，使納稅人行使相關(guān)權(quán)利和采取救濟措施有有效的程序來加以保障。紙上的權(quán)利轉(zhuǎn)變?yōu)椤艾F(xiàn)實的權(quán)利”必須要有相應(yīng)的程序來保障，以使使納稅人權(quán)利的內(nèi)容，規(guī)定更完備，更加具體化，更加具備可操作性。此外，應(yīng)實現(xiàn)立法的民主化科學(xué)化，是納稅人參與到立法過程中來，建立相應(yīng)的收取意見并回復(fù)的機制。

（二）完善我國的稅收征管體系，推進服務(wù)性政府的建設(shè)

首先應(yīng)增強稅務(wù)機關(guān)的服務(wù)意識。稅務(wù)機關(guān)作為稅務(wù)執(zhí)法部門，在維護納稅人權(quán)利的過程中扮演著重要的角色。應(yīng)讓其認識到在稅收法律關(guān)系中，征納主體雙方權(quán)利與義務(wù)是平等的。尤其是作為征稅主體的稅務(wù)機關(guān)，不但有依法征稅的責(zé)任和權(quán)力，更有為納稅主體提供各種服務(wù)的義務(wù)。簡化辦稅程序，減少辦稅環(huán)節(jié)，改進辦稅手段，最大限度地便利納稅人。

（三）完善納稅人的權(quán)利救濟途徑

首先，我們必須建立稅務(wù)行政訴訟。稅收法律主義和法治原則表明，納稅人有權(quán)對國家的稅收和支出進行民主管理。納稅人不僅有權(quán)起訴非法征稅，還有權(quán)就違憲和非法稅收支出向國家或地方政府提起訴訟，并要求獲得司法救濟的權(quán)利。這需要改進稅務(wù)程序法和納稅人訴訟的開放。所謂納稅人訴訟是指納稅人在法庭上作為納稅人提起的不公平稅收和非法稅收訴訟。

此外，應(yīng)建立公益訴訟，擴大司法審查范圍。稅務(wù)行政復(fù)議和稅務(wù)行政訴訟是解決納稅人與稅務(wù)機關(guān)之間稅收糾紛的兩個基本法律制度。但是，隨著稅務(wù)機關(guān)管理的加強，稅務(wù)機關(guān)與下屬之間的關(guān)系逐漸“整合”，稅收行政復(fù)議的作用逐步減少，稅收行政復(fù)議制度的問題日益凸顯。因此，有必要完善稅務(wù)行政復(fù)議，如建立中立復(fù)議機構(gòu)，提高抽象行政行為申請審查的可操作性。

三、小結(jié)

改革開放以來，隨著法制建設(shè)的推進和人們權(quán)利意識的增強，納稅人的權(quán)利問題逐漸受到關(guān)注。2001年4月新修訂的《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱《稅收征管法》），對納稅人的某些權(quán)利作了較為明確的規(guī)定，但從稅法理論研究立場來看，其立法取向主要還是確保國家財政收入和經(jīng)濟的高效運行，同時兼顧納稅人權(quán)益的保護。因此縱觀納稅人權(quán)利的整體情況，無論是在內(nèi)容上還是實際操作上，納稅人權(quán)利的保護仍存在很大的缺陷和不足，需要不斷的改革和完善。總之，保護納稅人的權(quán)利已成為一個重要的發(fā)展趨勢，但是這個任務(wù)的完成，還需要各方力量的共同努力。