(四川大學(xué) 四川 成都 610207)

一、增值稅納稅籌劃

增值稅是以商品和勞務(wù)、應(yīng)稅行為在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為征稅對(duì)象而征收的一種流轉(zhuǎn)稅，我國(guó)在2016年5月1日全面推開“營(yíng)業(yè)稅改征增值稅改革”，目前已對(duì)所有行業(yè)進(jìn)行了全面覆蓋。白酒行業(yè)進(jìn)行增值稅納稅籌劃并無特別之處，其方法基本適用多數(shù)行業(yè)。

(一)納稅身份的選擇。增值稅納稅人劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅額，依據(jù)為年應(yīng)稅銷售額是否超過500萬元及是否具備健全的會(huì)計(jì)核算制度。兩類納稅人在稅款計(jì)算、適用稅率以及管理方法上都有所不同。2019年4月1日后白酒行業(yè)適用稅率為13%，征收率為3%。此外，每個(gè)月銷售額未達(dá)到10萬元的小規(guī)模納稅人可以免征增值稅。

基于上述分析，白酒生產(chǎn)企業(yè)可以通過納稅人身份的選擇進(jìn)行增值稅納稅籌劃，籌劃原則應(yīng)當(dāng)是：若稅基下降幅度超過稅率上升幅度，則選擇一般納稅人更利于節(jié)稅。具體而言，可以利用企業(yè)銷售額及進(jìn)項(xiàng)稅額等財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，通過模擬兩類納稅人身份下各自的應(yīng)納稅額大小比較，選擇稅額較小的那一種。一般而言，白酒企業(yè)月銷售額都會(huì)超過30萬元而無法適用小規(guī)模納稅人免稅條件，同時(shí)購進(jìn)的機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)，以及農(nóng)產(chǎn)品等原料含有較多進(jìn)項(xiàng)稅額，再加上收購方企業(yè)或許有增值稅專用發(fā)票的需求等，多數(shù)白酒企業(yè)可能選擇一般納稅人更利于節(jié)稅和長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

(二) 折扣方法的選擇。增值稅若有銷售折扣且銷售額和折扣額是在同一張發(fā)票上的“金額”欄分別注明，則可按折扣后的銷售額為計(jì)稅依據(jù)，否則不予扣除。因此企業(yè)在給予價(jià)格優(yōu)惠時(shí)注意將銷售額和折扣額在同一張發(fā)票的“金額”欄注明。此外，利用現(xiàn)金折扣鼓勵(lì)購買方盡快付款時(shí)，也可私下與對(duì)方達(dá)成協(xié)議，用商業(yè)折扣替代現(xiàn)金折扣。

二、消費(fèi)稅納稅籌劃

消費(fèi)稅是對(duì)特定消費(fèi)品進(jìn)行征稅的一種流轉(zhuǎn)稅，主要對(duì)象最終消費(fèi)品和消費(fèi)行為，一般征稅環(huán)節(jié)單一且沒有優(yōu)惠政策。因此，消費(fèi)稅的納稅籌劃主要是針對(duì)計(jì)稅依據(jù)的籌劃，主要有以下幾種：

(一)通過轉(zhuǎn)移定價(jià)，降低價(jià)格。由于消費(fèi)稅只在單一環(huán)節(jié)征收，因此可以在征稅環(huán)節(jié)降低銷售價(jià)格，以達(dá)到節(jié)稅目的。如白酒生產(chǎn)企業(yè)可以設(shè)立一個(gè)獨(dú)立核算的銷售機(jī)構(gòu)，以不低于對(duì)外售價(jià)70%的最低計(jì)稅價(jià)格銷售給該公司，再由該公司對(duì)外銷售。

假設(shè)A白酒公司2017年直銷收入2500萬元，銷量200千升。假設(shè)將白酒以90元/L的價(jià)格先賣給銷售公司，銷售公司再以市場(chǎng)價(jià)格對(duì)外銷售，則：

籌劃前消費(fèi)稅=2500萬*20%+200*1000=520萬元

籌劃后消費(fèi)稅=90*200千升*20%+200*1000=380萬元

由此可知，經(jīng)過關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)法可以節(jié)約消費(fèi)稅 140萬元。

(二)通過改變酒類，降低稅率。如果A公司主營(yíng)業(yè)務(wù)除了白酒之外還有藥業(yè)，則A公司可以將生產(chǎn)的白酒再加工成藥酒，藥酒的消費(fèi)稅率10%，不僅可以節(jié)稅，也可以增加產(chǎn)品種類。

假設(shè)2017年A公司銷售白酒15000千升，收入10億元。假設(shè)加工成藥酒后仍為15000千升，以140元/L的價(jià)格售出，則：

籌劃前消費(fèi)稅=10*20%+0.15=2.15億元

籌劃后消費(fèi)稅=0.15*140*10%=2.1億元

可知，經(jīng)過改變酒的品種，可以節(jié)約消費(fèi)稅 500萬元，同時(shí)銷售收入增加11億元。

(三)通過委托加工，減小稅基。稅法規(guī)定，采用委托加工方式生產(chǎn)的，由受托方按本期同類產(chǎn)品售價(jià)代繳消費(fèi)稅，委托方收回后直接出售的，不再征收消費(fèi)稅。因此，白酒生產(chǎn)企業(yè)可以考慮將其生產(chǎn)部門分離成獨(dú)立核算的公司，再通過委托加工的方式委托其生產(chǎn)白酒，以達(dá)到減小稅基的目的。

假設(shè)2017年A公司銷售白酒1.5萬千升，收入為10億元。生產(chǎn)工廠是企業(yè)的分公司，產(chǎn)能可達(dá)4萬千升。2017年利用產(chǎn)能13728.60千升。假設(shè)其成本構(gòu)成為：直接材料2.8億元，直接人工8700萬元，制造費(fèi)用1500萬元。若加工費(fèi)不超過1億元，則：

籌劃前消費(fèi)稅=10*20%+0.15=2.15億元

籌劃后組成計(jì)稅價(jià)格=(2.8+1+0.15)/(1-20%)=4.94億

應(yīng)交消費(fèi)稅=4.94*20%+0.15=1.14億

可知，經(jīng)過委托加工方式可以節(jié)約消費(fèi)稅1億元，也利于工廠充分利用產(chǎn)能。

(四)通過銷售包裝物，降低價(jià)外費(fèi)用。稅法規(guī)定包裝物一同銷售的需要合并納稅，所以包裝物價(jià)值較高會(huì)對(duì)應(yīng)納稅額產(chǎn)生較大影響，例如酒品禮盒包裝等。因此，可以通過將產(chǎn)品和包裝物分開銷售給銷售公司，再由銷售公司進(jìn)行下一步包裝，最后進(jìn)行銷售的方式，達(dá)到節(jié)稅目的。此外，稅法規(guī)定，對(duì)除黃酒、啤酒以外的其他酒類產(chǎn)品收取的包裝物押金要一并計(jì)入計(jì)稅價(jià)格。因此，企業(yè)在銷售白酒時(shí)可以將包裝物押金作為抵押借款核算，以此達(dá)到節(jié)稅目的。

假設(shè)A企業(yè)2017年銷售白酒1.5萬千升，收入10億元，其中包裝物價(jià)值占1%，若將白酒和包裝物分開銷售，則：

籌劃前消費(fèi)稅=10*20%+0.15=2.15億元

籌劃后消費(fèi)稅=9.9*20%+0.15=2.13億元

可知，通過將白酒與包裝物分開銷售，可以節(jié)約消費(fèi)稅200萬元。但應(yīng)注意，將產(chǎn)品和包裝物分開出售得到的總收入可能會(huì)低于將白酒包裝完成后進(jìn)行銷售得到的收入，且需要支付銷售公司額外的包裝費(fèi)。

(五)通過拆套銷售，降低平均稅率。稅法規(guī)定，當(dāng)應(yīng)稅商品成套出售時(shí)，從高適用稅率。因此企業(yè)應(yīng)盡量避免直接出售包含多種稅率的酒品套盒，可以將每類商品先獨(dú)立銷售給銷售公司，再由銷售公司將其組裝成套，最后銷售給消費(fèi)者。

假設(shè)A企業(yè)2017年銷售一種酒盒套裝，內(nèi)含白酒、啤酒和香檳酒各一瓶，價(jià)值分別為40%、10%和50%，容量都為500ml。共出售100萬套，收入10億元，則：

籌劃前消費(fèi)稅=10億*20%+1.5*100萬=2.015億元

籌劃后消費(fèi)稅=10*40%*20%+0.5*100萬+500ml*100萬*250元/噸+10*50%*10%=1.3億

可知，通過將成套酒禮盒分開出售的方式，可以節(jié)約消費(fèi)稅0.71億元。

綜上所述，稅收籌劃對(duì)酒類企業(yè)來說十分重要，尤其是消費(fèi)稅有較大的節(jié)稅操作空間。如何在稅法允許的范圍內(nèi)，最大程度地實(shí)現(xiàn)節(jié)稅是白酒生產(chǎn)企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)的重點(diǎn)研究問題之一，不同白酒企業(yè)有不同的經(jīng)驗(yàn)?zāi)Ｊ胶徒?jīng)營(yíng)情況，因此也有著不同的節(jié)稅方法。但相同的是，各大白酒生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該結(jié)合本企業(yè)的產(chǎn)品與組織結(jié)構(gòu)，選擇更加適合本企業(yè)的節(jié)稅方法，并且緊跟稅法改革的腳步，不斷依據(jù)最新的稅法進(jìn)行及時(shí)調(diào)整和變更，以獲得最佳的節(jié)稅效果。