■/張瑩雪

一、我國房地產(chǎn)稅現(xiàn)狀

（一）房地產(chǎn)稅發(fā)展過程

在我國，房地產(chǎn)稅是由最初的房產(chǎn)稅逐步發(fā)展而來的，在新中國成立之初，首次將房產(chǎn)稅作為開征的14個稅種之一。但“房地產(chǎn)稅”這個名詞首次出現(xiàn)于1951年發(fā)布的《中華人民共和國城市房地產(chǎn)稅暫行條例》中，該條例中將房產(chǎn)稅與地產(chǎn)稅合并稱為房地產(chǎn)稅。1973年后的一段時期內(nèi)，“房地產(chǎn)稅”這個名稱消失了，它被并入了工商稅。直到1984年，改革工商稅制后，將房地產(chǎn)稅分為了房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅，并在1986年，國家對房產(chǎn)稅的征收管理做出了更詳細的規(guī)定，發(fā)布了《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》。

隨著經(jīng)濟的迅速發(fā)展，房地產(chǎn)市場的日益火爆和相關(guān)管理的欠缺，在2010年，有關(guān)部委提出要加快推進房地產(chǎn)稅的改革試點工作。次年，重慶、上海、杭州等地響應(yīng)國家號召，分別在本地開展實施房地產(chǎn)稅的改革試點工作。為了進一步推進房地產(chǎn)稅的立法工作，2015年國家頒布實施了《不動產(chǎn)登記暫行條例》，它作為房地產(chǎn)稅法律體系中不可或缺的一部分，為房地產(chǎn)稅的立法工作奠定了基礎(chǔ)。時至今日，國家一直在穩(wěn)步向前推進著房地產(chǎn)稅的立法工作。

（二）房地產(chǎn)稅現(xiàn)行規(guī)定

國內(nèi)區(qū)房地產(chǎn)稅主要包括房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅，此外還包括許多其他小稅種。以其中的房產(chǎn)稅為例，國家頒布實施的《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》，對征稅范圍、納稅義務(wù)人、計稅依據(jù)、適用稅率、免稅條件等問題作了規(guī)定。

首先，房產(chǎn)稅征稅范圍為城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)；其次，房產(chǎn)稅的納稅義務(wù)人有產(chǎn)權(quán)所有人、經(jīng)營管理單位、承典人、房產(chǎn)代管人或者使用人；再次，經(jīng)營使用的自有房產(chǎn)是將房產(chǎn)原值一次減除10%至30%后的余值作為房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)，房產(chǎn)出租的，以房產(chǎn)租金收入作為其計稅依據(jù)。最后，是免納房產(chǎn)稅的條件：一是房產(chǎn)作為國家機關(guān)、人民團體、軍隊自用的；二是房產(chǎn)由國家財政部門撥付事業(yè)經(jīng)費的單位自用的；三是房產(chǎn)作為宗教寺廟、公園、名勝古跡自用的；四是房產(chǎn)是個人所有且非營業(yè)用的；五是其他由財政部批準免稅的房產(chǎn)。

二、我國房地產(chǎn)稅征收過程中存在的問題

（一）包含的稅收種類多且多有交叉

目前，我國與房地產(chǎn)稅相關(guān)的稅種有十幾種：一是來自于房地產(chǎn)項目的土地招標環(huán)節(jié)中，有土地增值稅、耕地占用稅、城市維護建設(shè)稅、印花稅等；二是來自于項目建設(shè)過程中，有增值稅、個人所得稅、企業(yè)所得稅、契稅等；三是來自于房地產(chǎn)使用過程中，包括城鎮(zhèn)土地使用稅等稅種，可見其包含的種類之多。此外，一些稅種間的交叉可能會導(dǎo)致重復(fù)征稅，例如：國家是城鎮(zhèn)土地的所有者，當國家將土地的使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給某個企業(yè)時，會向該企業(yè)收取一筆土地出讓金，房產(chǎn)稅中的土地出讓金在國家將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移給企業(yè)時已經(jīng)交付了，現(xiàn)在若再單獨征收房地產(chǎn)稅，就會出現(xiàn)對土地出讓金重復(fù)征稅的情況。所以，在進行房地產(chǎn)稅征收時，要整合一些相關(guān)稅種，做好稅種間的銜接工作，避免重復(fù)征稅，以降低企業(yè)稅負。

（二）混淆與費用、租金的界限

首先，存在企業(yè)利用費用少交稅的情況：部分企業(yè)將存量房私自改擴建且未申報納稅，因為他們通過諸如在原房產(chǎn)建筑上再加蓋新樓層、將相鄰樓房通過加蓋拐角廂房等方式隱蔽地增加了房產(chǎn)面積，且未變更相應(yīng)的產(chǎn)權(quán)證書，這些企業(yè)將相應(yīng)增加的支出通過“管理費用”、“財務(wù)費用”、“營業(yè)外支出”等科目結(jié)轉(zhuǎn)出去。其次，存在企業(yè)故意混淆租金進而少交稅的情形：一些企業(yè)會將自己的房產(chǎn)部分或全部出租出去，在該情況下按照房產(chǎn)稅相關(guān)規(guī)定“企業(yè)應(yīng)就出租房產(chǎn)之外的部分按照房產(chǎn)余值進行申報繳納房產(chǎn)稅，就出租部分按照租金收入計算繳納房產(chǎn)稅”，但因為房地產(chǎn)稅對房產(chǎn)折余價值和房產(chǎn)租金收入的征收稅率分別為1.2%和12%，房產(chǎn)租金收入的征稅率要高于房產(chǎn)折余價值的征稅率，所以在現(xiàn)實征收過程中，部分企業(yè)會將出租的部分納入經(jīng)營性自用房地產(chǎn)的范圍內(nèi)，將所有房產(chǎn)均按其折余價值進行納稅。

（三）采用的計稅依據(jù)不精確

以房地產(chǎn)稅中的房產(chǎn)稅為例，房產(chǎn)稅現(xiàn)行的計稅依據(jù)是房產(chǎn)折余價值或租金收入。房產(chǎn)的折余價值是指在原房屋價值的基礎(chǔ)上減去一定比例的折舊后的剩余價值，但是，隨著經(jīng)濟的快速發(fā)展，房屋價值也發(fā)生了巨大變化，房屋折余價值只能反映歷史成本下的房屋價值，卻不能客觀真實地反映現(xiàn)實中房屋實現(xiàn)的價值增加，所以采用房屋的折余價值作為計稅依據(jù)并不準確，且這不利于稅收的增加，也違背了稅收公平原則，最終造成了稅收規(guī)模偏小。

（四）設(shè)計的稅率不恰當

以房產(chǎn)稅為例，在我國采用從價計征的單一比例稅率，對于以房產(chǎn)折余價值和租金收入計征的房產(chǎn)稅分別采用1.2%和12%的稅率，二者稅率差異高達10倍，這也使得一些納稅人將本應(yīng)以租金收入計征的房產(chǎn)稅采用房產(chǎn)的折余價值來申報繳納，給國家?guī)矶愂論p失。并且較大的稅率差距也有違稅收的公平性，這也不利于我國房屋租賃市場的良性持續(xù)發(fā)展。

（五）確定的征稅范圍不全面

我國房地產(chǎn)稅收入主要來自于房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的征稅收入，即房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅，根據(jù)《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》規(guī)定，我國僅對城鎮(zhèn)生產(chǎn)經(jīng)營性房產(chǎn)征收房產(chǎn)稅，不包含農(nóng)村房產(chǎn)以及征收范圍內(nèi)的居住性房產(chǎn)，并未按照房產(chǎn)性質(zhì)去詳細制定房產(chǎn)稅的征稅對象，導(dǎo)致征收范圍過窄，無法有效提高政府財政收入。隨著現(xiàn)代經(jīng)濟迅猛發(fā)展、城鄉(xiāng)一體化進程快速推進，農(nóng)村和小城鎮(zhèn)部分富裕居民擁有多處高檔豪華房產(chǎn)，所以在制定房地產(chǎn)稅征稅對象時，應(yīng)該把這部分納入其中，同時，也仍有大量城鎮(zhèn)居民僅擁有一套房產(chǎn)，若再對這部分群體進行征稅會加重他們的生活負擔(dān)，所以應(yīng)該全面考慮各種房產(chǎn)類型，合理制定稅收政策與免稅條款，確保稅收公平與效率。

（六）形成的稅費結(jié)構(gòu)不合理

從稅費結(jié)構(gòu)來看，我國目前房地產(chǎn)稅呈現(xiàn)出房地產(chǎn)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的稅費遠高于房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅費的特點。這是因為土地流通、房屋流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)征收的稅種較多，如：增值稅、土地增值稅、契稅、印花稅等都是針對房地產(chǎn)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)征收的稅種，但在房屋保有環(huán)節(jié)的稅種僅有城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅兩種。按房地產(chǎn)稅的發(fā)展現(xiàn)狀來講，這種稅費結(jié)構(gòu)不利于其作為地方主要稅種的定位，因為這種稅費結(jié)構(gòu)很難為地方政府帶來財政收入。再次，由于房產(chǎn)流通環(huán)節(jié)征稅較多，加大了房地產(chǎn)開發(fā)商的開發(fā)成本，他們會將稅負轉(zhuǎn)嫁給購房的消費者，這會導(dǎo)致房地產(chǎn)市場的惡性發(fā)展，難以抑制炒房投機行為。但如果房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅負在房地產(chǎn)稅種中占比更大，可以更為有效地進行收入再分配、促進房產(chǎn)流通，也有利于合理配置社會資源。

三、香港地區(qū)房地產(chǎn)稅制度分析

（一）房地產(chǎn)財稅制度體系趨于完善

經(jīng)過長期發(fā)展，香港地區(qū)形成了一套較為完善的房地產(chǎn)財稅制度體系，主要由三部分構(gòu)成：一是土地批租收入，它來自于國有土地使用權(quán)的出讓收入；二是土地年租收入，它來自于地租與地稅；三是房產(chǎn)物業(yè)稅收，它來自于一般差餉和酒店房租稅收。前兩者的稅收本質(zhì)來源是一致的，均屬于土地資產(chǎn)收益，它們中的大部分屬于香港政府“基本工程儲備基金”的核算內(nèi)容；第三部分被納入政府公共預(yù)算收入中進行核算。

（二）房地產(chǎn)稅用六個稅種全面覆蓋

香港地區(qū)的房地產(chǎn)稅以物業(yè)稅和差餉稅為主，還包括印花稅、利得稅、酒店房租稅和遺產(chǎn)稅，共六個稅種。物業(yè)稅是對出租用房地產(chǎn)的租金收入進行征收；差餉稅是對土地、樓宇等不動產(chǎn)的擁有者或使用者所征收的；印花稅是對房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓或租約等交易行為，從價或定額進行征收；利得稅是對從事行業(yè)、專業(yè)或商業(yè)經(jīng)濟活動獲得經(jīng)濟利益的單位或個人所征收的；酒店房租稅是對酒店或賓館的經(jīng)營者，對其經(jīng)營收入進行征收；遺產(chǎn)稅是對港人去世后的轉(zhuǎn)移財產(chǎn)，向其合法繼承人所征收的。這六大稅種涵蓋了不動產(chǎn)的取得、保有和流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，各稅種之間也不存在交叉，避免了重復(fù)征收。

（三）房地產(chǎn)稅在保有環(huán)節(jié)征收規(guī)定

香港地區(qū)房地產(chǎn)稅收入主要來源于保有環(huán)節(jié)的稅收收入，保有環(huán)節(jié)的稅種是物業(yè)稅與差餉稅。相關(guān)稅法對二者的征稅范圍、納稅義務(wù)人、計稅依據(jù)、稅率以及稅收減免方面都做了清楚詳細的規(guī)定。

1、物業(yè)稅：其征稅范圍為用于出租經(jīng)營并收取租金的房地產(chǎn)。具體分析，它涵蓋了香港任何地區(qū)，包括了全部的土地、房產(chǎn)、地上建筑物及其附著物。其納稅人為擁有應(yīng)稅物業(yè)的業(yè)主。計稅依據(jù)為土地、建筑物或土地連建筑物的應(yīng)評稅凈值。香港地區(qū)的物業(yè)稅按比例稅率征收，且稅率基本每一年調(diào)整一次，在2010年以后稅率大致為15%。香港地區(qū)對物業(yè)稅實行以下幾種稅收減免方式：法團豁免、任意豁免、慈善豁免以及稅收抵消。

2、差餉稅：其征稅范圍為地產(chǎn)，也稱物業(yè)單位，比如：用作展示廣告用途的土地在滿足法定條件下，可以被視為一個獨立的物業(yè)單位，具體是指被獨立租賃或根據(jù)任何特權(quán)而被持有單位擁有、占用的土地、房產(chǎn)、地上建筑物及其附著物。納稅人包括擁有人和占用人。計稅依據(jù)是差餉租值，具體是指，物業(yè)單位按年出租可以合理預(yù)期得到的一年的租金數(shù)。差餉稅按比例征收，且自1995年起，差餉稅稅率定為5%。差餉稅有以下幾種稅收減免方式：農(nóng)業(yè)用地、公共服務(wù)用地稅收減免，任意稅收減免以及其他稅收減免。

四、對香港地區(qū)房地產(chǎn)稅改革經(jīng)驗的借鑒

（一）拓寬征稅范圍與征稅對象

建議將房地產(chǎn)稅征稅范圍擴大到全國各行政區(qū)域，包括納稅人所有、占用或受益的土地、房產(chǎn)、地上建筑物及其附著物。這其中要涵蓋存量房和增量房，可以規(guī)定對國有土地、集體土地上的存量房和增量房均征收房地產(chǎn)稅，最好可以按照房屋性質(zhì)來詳細規(guī)定房地產(chǎn)稅的征稅范圍，比如對提供給特困戶及住房有困難群眾的經(jīng)濟適用房、解困房等這一類型房產(chǎn)可適當減免房地產(chǎn)稅，對花園式住宅、非第一套公寓式住宅要征收房地產(chǎn)稅。房地產(chǎn)稅的納稅人應(yīng)為應(yīng)稅房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的所有人，無所有人的納稅人應(yīng)為應(yīng)稅房產(chǎn)的實際使用者，包括保管人、受托人、承租人等。

（二）改革計稅依據(jù)與稅率

在計稅依據(jù)方面，可以借鑒香港地區(qū)的經(jīng)驗，運用科學(xué)的評估方法，將應(yīng)稅房地產(chǎn)的評估價值作為計稅依據(jù)。具體操作辦法方面，大陸已經(jīng)擬訂了一套基礎(chǔ)的操作規(guī)范，主要表現(xiàn)在：一是建立了多部門相互配合的評稅工作模式；二是初步建立了評稅技術(shù)標準；三是開發(fā)了計算機批量評稅系統(tǒng)。在稅率制定方面，借鑒香港地區(qū)房地產(chǎn)稅率制定的經(jīng)驗并結(jié)合大陸地區(qū)實際情況，采用如下方法：財政部可以制定一個房地產(chǎn)稅率的稅率區(qū)間，再由各地方政府根據(jù)本地區(qū)情況，在這個給定區(qū)間內(nèi)確定各地的房地產(chǎn)稅率。

（三）細化稅收減免政策

在原有減免規(guī)則的基礎(chǔ)上，再進行進一步的細化。一方面，按房屋的用途實施減免：對于殘疾、孤老等特殊群體的自用住宅實行減免；對于因自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的房屋毀損，且達到一定比例的，在一定時期內(nèi)進行減免；對經(jīng)濟適用房也實行減免；以及其他需要減免的情況也應(yīng)減免。另一方面，對于居民第一套自有住宅，要規(guī)定一定的減免面積，對超過這個減免面積的部分進行征稅，即設(shè)定一個免征額。

（四）建立稅收征管信息共享體系

應(yīng)該建立起完善的稅收征管制度體系，具體操作方法如下：一方面對于政府機關(guān)內(nèi)部相關(guān)部門間要進行信息聯(lián)網(wǎng)，實現(xiàn)信息共享，尤其是國土資源部門與稅務(wù)機關(guān)之間，以此來消除部門間的信息壁壘，為稅收綜合管理打開信息通道。另一方面，建立起面向全國民眾的稅收監(jiān)管信息平臺：為全國民眾進行稅務(wù)監(jiān)督打開通道，實現(xiàn)全民監(jiān)督，進而減少亂象的發(fā)生。

（五）健全相關(guān)配套制度

應(yīng)健全相關(guān)配套制度，具體建議如下：一是建立房產(chǎn)所有者自行申報制度和財產(chǎn)登記制度，要求房產(chǎn)所有者主動向稅務(wù)機關(guān)申報自己的房產(chǎn)情況，以此來降低政府的征稅成本，減小納稅人騙稅、逃稅的風(fēng)險。二是建立可靠的房地產(chǎn)評估制度，依靠專業(yè)的財產(chǎn)評估機構(gòu)對應(yīng)稅房產(chǎn)的市場價值進行評估確定，以保障房地產(chǎn)稅計稅依據(jù)的科學(xué)可靠性。三是建立起財產(chǎn)信息管理制度，對房地產(chǎn)評估、變更等綜合信息的管理制度進行規(guī)范。