趙　臻

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煤炭企業(yè)環(huán)境成本管理控制探究

趙臻

（貴州財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院貴州貴陽550025）

中國地廣物豐，資源多樣，但是資源分布不均，形成了“多煤貧油少氣”的資源狀況。煤炭資源在我國是一大基礎(chǔ)性資源，供給側(cè)結(jié)構(gòu)改革下的“產(chǎn)能過?！眴栴}以及近幾年來的環(huán)境問題使得煤炭企業(yè)面臨巨大挑戰(zhàn)，因此對(duì)環(huán)境成本的研究變得尤為重要。本文通過對(duì)環(huán)境成本進(jìn)行界定，利用產(chǎn)品生命周期與作業(yè)成本法研究煤炭企業(yè)環(huán)境成本的管理與控制。

煤炭企業(yè)；環(huán)境成本；成本控制

1 引言

1.1 研究背景

所謂“綠水青山就是金山銀山”，生態(tài)文明的建設(shè)不是一時(shí)的熱潮而是持續(xù)的推進(jìn)過程。據(jù)2018《BP世界能源統(tǒng)計(jì)年鑒》數(shù)據(jù)顯示，2017年世界煤炭產(chǎn)量為77.3億噸，而中國便占據(jù)世界總產(chǎn)量的45.6 %，前十的煤炭消費(fèi)國家里中國位居第一，由此可見我國對(duì)于煤炭的需求占據(jù)很大比例。煤炭與我們的生活息息相關(guān)，煤炭行業(yè)拉動(dòng)了就業(yè)，促進(jìn)了社會(huì)穩(wěn)定，同時(shí)還為國家的扶貧事業(yè)獻(xiàn)力。但由于人口數(shù)量的激增，導(dǎo)致資源的需求提高，產(chǎn)生了能源危機(jī)，同時(shí)不合理開采現(xiàn)象嚴(yán)重，環(huán)境惡化帶來的生存危機(jī)也是一大挑戰(zhàn)。綜上，在這種能源發(fā)展帶動(dòng)經(jīng)濟(jì)以及破壞生態(tài)帶來生存危機(jī)兩者相矛盾的背景下，煤炭企業(yè)環(huán)境成本的研究顯得格外重要。

1.2 研究意義

本文重點(diǎn)在于探討煤炭企業(yè)的環(huán)境成本，研究其構(gòu)成、影響因素，最后涉及到環(huán)境成本的控制問題中來。本文研究有幾大值得注意的地方，一方面豐富了環(huán)境成本理論的研究，另一方面也進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)了我國目前面臨的資源與環(huán)境的沖突問題。本文目的在于加強(qiáng)煤炭企業(yè)自身成本控制，從而創(chuàng)造與環(huán)境和諧相處的新局面。

2 環(huán)境成本的定義與構(gòu)成要素

2.1 環(huán)境成本

對(duì)于環(huán)境成本，可以從經(jīng)濟(jì)、環(huán)境以及企業(yè)管理角度探討，也可以從宏觀（社會(huì)）角度和微觀（企業(yè)）角度進(jìn)行定義。環(huán)境成本既是綠色成本，又是責(zé)任成本，煤炭生產(chǎn)有雙重的成本，既有來自于內(nèi)部的產(chǎn)品成本，又有其獨(dú)特生產(chǎn)特點(diǎn)形成的環(huán)境成本[1]。王立彥[2]根據(jù)會(huì)計(jì)期間是否由本企業(yè)承擔(dān)的可計(jì)量環(huán)境成本，將環(huán)境成本分為內(nèi)部和外部兩部分。馮圓[3]單獨(dú)對(duì)環(huán)境成本中的排污成本加以研究，該研究認(rèn)為環(huán)境成本中的一環(huán)即排污成本也存在事前、事中和事后的控制?？倸w而言環(huán)境成本就是一種必須付出的與環(huán)境相關(guān)的代價(jià)。

2.2 環(huán)境成本的構(gòu)成要素

關(guān)于環(huán)境成本的構(gòu)成要素，學(xué)者看法不一。黃烈生，張丹[1]認(rèn)為構(gòu)成要素有資源耗減占用成本（占用資源而付出的代價(jià)）、生態(tài)環(huán)境損害成本（煤炭連同其相關(guān)資源遭受破壞而付出的代價(jià)）、環(huán)境保護(hù)與污染預(yù)防成本、環(huán)境恢復(fù)和治理成本、環(huán)境影響成本、自然資源再生成本、環(huán)境改善成本、不確定性成本。劉曉紅[4]認(rèn)為環(huán)境成本包括三方面內(nèi)容，即環(huán)境預(yù)防成本、環(huán)境維護(hù)成本、環(huán)境損失成本。趙海龍[5]認(rèn)為煤炭環(huán)境成本包括三廢處理成本、伴物處理作業(yè)、污水處理費(fèi)、生態(tài)恢復(fù)費(fèi)、其他費(fèi)用等?？偟膩碚f，環(huán)境成本涉及到政治、經(jīng)濟(jì)、文化、社會(huì)的方方面面，涵蓋范圍大，內(nèi)涵豐富。

3 環(huán)境成本的影響因素

近年來，煤炭行業(yè)呈現(xiàn)出不景氣的局面，罪魁禍?zhǔn)拙褪钱a(chǎn)能過剩問題，產(chǎn)能過剩必定造成環(huán)境成本的急劇上升，因?yàn)榇尕浽黾訒?huì)帶來儲(chǔ)存成本，而且大規(guī)模開采勢必對(duì)環(huán)境造成不可逆的傷害。其次是經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平與科技進(jìn)步。經(jīng)濟(jì)的發(fā)展水平與煤炭環(huán)境成本應(yīng)該呈現(xiàn)一種正相關(guān)關(guān)系。原因是經(jīng)濟(jì)的發(fā)展導(dǎo)致煤炭資源需求加大，而當(dāng)今社會(huì)尚未實(shí)現(xiàn)三大類型產(chǎn)業(yè)的合理分配，所以資源型產(chǎn)業(yè)仍占重頭戲[1]?？萍歼M(jìn)步水平和煤炭環(huán)境成本呈現(xiàn)正相關(guān)關(guān)系，例如科技進(jìn)步使得煤炭企業(yè)的生產(chǎn)進(jìn)入規(guī)?；A段，但也會(huì)帶來開采規(guī)模擴(kuò)大、開采速度加快等一系列提高開采效率的技術(shù)，這對(duì)于環(huán)境的破壞便會(huì)加劇，因而對(duì)環(huán)境成本產(chǎn)生影響。最后是與環(huán)境成本構(gòu)成相符合的各種成本。

4 環(huán)境成本控制

4.1 基于產(chǎn)品生命周期法的環(huán)境成本控制

韓慶蘭，水會(huì)莉[6]指出了產(chǎn)品生命周期起源于20世紀(jì)50年代的美國的軍工行業(yè)，認(rèn)為產(chǎn)品是有生命的，故而從這一角度來控制成本。本文借鑒謝東明[7]的文章，從以下四方面探討。

4.1.1 設(shè)計(jì)階段

產(chǎn)品生命周期中80%的環(huán)境成本是由設(shè)計(jì)開發(fā)階段決定的[7]。開發(fā)階段是決定產(chǎn)品如何生產(chǎn)以及以何種方式進(jìn)行生產(chǎn)的階段，對(duì)于企業(yè)而言，就是環(huán)境成本控制的源頭，只有合理的開發(fā)與設(shè)計(jì)，才能使產(chǎn)品生產(chǎn)過后的環(huán)境成本降到最低，就拿煤炭企業(yè)來講，開發(fā)階段主要是煤炭的勘測以及開采方式的制定，這是煤炭企業(yè)邁出的與環(huán)境相協(xié)調(diào)的第一步，表明成本控制要從源頭進(jìn)行。

4.1.2 生產(chǎn)階段

生產(chǎn)階段是制造業(yè)的關(guān)鍵階段。生產(chǎn)環(huán)節(jié)一方面以研究設(shè)計(jì)為指引，另一方面又決定所生產(chǎn)產(chǎn)品的質(zhì)與量。對(duì)于煤炭企業(yè)而言，應(yīng)該注重開采與挖掘環(huán)節(jié)的環(huán)境成本，同時(shí)韓建國[8]認(rèn)為煤炭行業(yè)產(chǎn)能過剩是制約煤炭企業(yè)環(huán)境成本的首要問題，解決這一問題的關(guān)鍵就在于綠色生產(chǎn)。同時(shí)，在因地制宜建造開采模式的基礎(chǔ)上還應(yīng)該注重煤炭生產(chǎn)過程中能源與動(dòng)力的轉(zhuǎn)換問題，例如集中供暖就是一種合理利用煤炭資源的方式，集體供暖搭建覆蓋大片區(qū)域的供暖設(shè)施，同時(shí)利用火力發(fā)電廠發(fā)電的附屬產(chǎn)品熱量匯聚產(chǎn)生的冷卻水通過供暖管道運(yùn)送各地區(qū)，減少了小鍋爐，達(dá)到了清潔生產(chǎn)的目的。

4.1.3 營銷階段

營銷就是為順利與消費(fèi)者對(duì)接，在供需平衡的條件下調(diào)整自身能源的生產(chǎn)，也是一種反饋的環(huán)節(jié)，例如，近幾年來由于加強(qiáng)對(duì)煤炭等一次性能源的開采限制，相關(guān)的替代品的出現(xiàn)對(duì)于煤炭行業(yè)的環(huán)境成本也是一大考驗(yàn)，華北地區(qū)推進(jìn)“煤改氣”工程的同時(shí)降低了國民對(duì)煤炭的需求量，這其中最大的原因在于煤炭開采生產(chǎn)所付出的環(huán)境代價(jià)大于其盈利，所以煤炭行業(yè)應(yīng)該將市場動(dòng)向作為一種有益的反饋機(jī)制，對(duì)成本進(jìn)行控制。

4.1.4 廢棄物回收階段

此處特別涉及廢棄物回收引起的環(huán)境成本核算問題?？梢圆捎妙A(yù)提方式，劃分生態(tài)恢復(fù)支出、研發(fā)治理支出等支出項(xiàng)目，核算方法是資本法，對(duì)應(yīng)科目為專項(xiàng)儲(chǔ)備，在所有者權(quán)益下設(shè)置專項(xiàng)儲(chǔ)備，再設(shè)置二級(jí)科目“環(huán)境成本”[5]。

4.2 基于作業(yè)成本法的環(huán)境成本控制

20世紀(jì)80年代之后作業(yè)成本法開始興起。技術(shù)革新使得直接費(fèi)用的支出減少，制造費(fèi)用等間接費(fèi)用在產(chǎn)品成本中所占的比例越來越大[9]，因此傳統(tǒng)方法無法適應(yīng)由于新技術(shù)以及新型專業(yè)人才帶來的工時(shí)縮短但折舊費(fèi)用更高的情況以及無法解決諸如質(zhì)檢、采購等費(fèi)用無法歸屬于實(shí)際耗用工時(shí)的問題，所以作業(yè)成本法應(yīng)用而生。本文認(rèn)為作業(yè)成本法是以單個(gè)作業(yè)（產(chǎn)品生產(chǎn)制造中的一大串的復(fù)雜重復(fù)性操作）為基礎(chǔ)，匯總為作業(yè)中心，然后通過動(dòng)因分析（成本變化的原因）區(qū)分關(guān)鍵作業(yè)和其他作業(yè)，最后將作業(yè)成本歸集到成本對(duì)象上的一種間接費(fèi)用分配歸集方法。

煤炭企業(yè)采用作業(yè)成本法有其合理性，煤炭行業(yè)間接成本過高，煤炭企業(yè)看似產(chǎn)品單一，但是機(jī)械化水平高，其生產(chǎn)具有復(fù)雜性，先進(jìn)設(shè)備投入量大，所以根據(jù)寧亞平[10]的研究是可以采用作業(yè)成本法。

總之，煤炭企業(yè)環(huán)境成本的作業(yè)成本法就是在設(shè)定資源利用消耗達(dá)到和遵守標(biāo)準(zhǔn)的前提下[9]，通過分析煤炭企業(yè)整體作業(yè)流程（生產(chǎn)、回采、運(yùn)輸提升、洗選、外運(yùn)）得到與環(huán)境相關(guān)聯(lián)的費(fèi)用要素（管理費(fèi)用，塌陷費(fèi)，排污費(fèi)，環(huán)境治理費(fèi)，搬遷費(fèi)、補(bǔ)償費(fèi)、環(huán)境治理保證金攤銷，職工健康體檢費(fèi)，環(huán)保教育費(fèi)等），分類建立環(huán)境作業(yè)成本庫，最后計(jì)算環(huán)境成本動(dòng)因分配率，接著將其分配至各產(chǎn)品。作業(yè)成本法與產(chǎn)品生命周期相比，優(yōu)點(diǎn)在于可以將各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行細(xì)化，便于對(duì)環(huán)境成本進(jìn)行細(xì)分與控制，同時(shí)可以追責(zé)。

5 啟發(fā)與展望

從整個(gè)構(gòu)思來看，通過對(duì)定義以及影響因素的研究，重在介紹成本控制的兩個(gè)合理的方法，即產(chǎn)品生命周期法與作業(yè)成本法。本文得出的結(jié)論是環(huán)境成本在煤炭企業(yè)中占據(jù)很大的比例，并且是煤炭企業(yè)當(dāng)前以及未來持續(xù)發(fā)展的必要關(guān)注點(diǎn)。煤炭企業(yè)產(chǎn)品的生產(chǎn)環(huán)節(jié)多樣，流程繁瑣，程序復(fù)雜，而且回報(bào)期初不見效，需要經(jīng)過長期的發(fā)展才可以獲利，而長期發(fā)展又與環(huán)境的保護(hù)密不可分，環(huán)境成本的控制便是企業(yè)現(xiàn)在乃至將來的發(fā)展關(guān)注點(diǎn)。未來可以從以下幾方面深入研究煤炭企業(yè)的環(huán)境成本：首先針對(duì)煤炭資源被過度開發(fā)省份的環(huán)境成本進(jìn)行研究，如山西省，陜西省。其次是針對(duì)煤炭資源尚未完全被開發(fā)的省份的研究，諸如貴州?。蛔詈?，應(yīng)該研究煤炭行業(yè)采用清潔能源所帶來的環(huán)境成本的節(jié)約問題。在貴州，幾個(gè)煤炭企業(yè)已經(jīng)邁出改革的步伐。據(jù)王麗麗[11]的研究，貴州多家礦業(yè)采用智能化系統(tǒng)作業(yè)，降低了用人成本，又提高了礦井的安全系數(shù)。所以對(duì)于環(huán)境成本與智能化之間關(guān)系的研究也可以進(jìn)一步深入。

[1]黃烈生,張丹.煤炭企業(yè)生態(tài)環(huán)境成本分析[J].會(huì)計(jì)之友,2008,(2):26-27.

[2]王立彥.環(huán)境成本與GDP有效性[J].會(huì)計(jì)研究,2015,(3):3-11,9.

[3]馮圓.基于環(huán)境經(jīng)營的排污成本管理研究[J].會(huì)計(jì)研究,2016,(3):72-78,96.

[4]劉曉紅.論煤炭企業(yè)環(huán)境成本控制[J].山西財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào),2010,(11):239.

[5]趙海龍.煤炭企業(yè)成本構(gòu)成及其控制問題研究[D].湖北:華中科技大學(xué),2010-04.

[6]韓慶蘭,水會(huì)莉.產(chǎn)品生命周期成本理論應(yīng)用研究綜述[J].財(cái)會(huì)研究,2012,(3):33-38.

[7]謝東明,王平.生態(tài)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式下我國企業(yè)環(huán)境成本的戰(zhàn)略控制研究[J].會(huì)計(jì)研究,2013,(3):88-94,96.6.

[8]韓建國.能源結(jié)構(gòu)調(diào)整“軟著陸”的路徑探析——發(fā)展煤炭清潔利用、破解能源困局?踐行能源革命[J].管理世界,2016,(2):03-07.

[9]周夢婕.基于作業(yè)成本法的煤炭企業(yè)環(huán)境成本管理研究——以S公司為例[D].山東:青島理工大學(xué),2014-06.

[10]寧亞平.作業(yè)成本法適用條件調(diào)查研究[J].財(cái)政研究,2012,(3):79-82.

[11]王麗麗.貴州煤炭的機(jī)遇與挑戰(zhàn)[N].中國煤炭報(bào),2018-05-22(003).4.

10.3969/j.issn.2095-1205.2019.01.19

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