王衛(wèi)軍

一、現(xiàn)行土地增值稅清算工作的流程

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以開發(fā)項(xiàng)目為單位，先以預(yù)收銷售收入為基礎(chǔ)按一定比例預(yù)繳土地增值稅，銷售等達(dá)到一定條件進(jìn)行項(xiàng)目土地增值稅清算。根據(jù)《土地增值稅清算管理規(guī)程》（2009）規(guī)定土地增值稅清算基本流程為：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按條件自行或按稅務(wù)機(jī)關(guān)通知要求到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理土地增值稅清算手續(xù)并提供清算資料，主管稅務(wù)部門受理清算申報(bào)在給定期限內(nèi)出具審核意見和清算結(jié)論，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按清算結(jié)論補(bǔ)繳稅款或退稅。

二、當(dāng)前土地增值稅清算工作流程存在的問題

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅征管流程存在主要問題和困難如下：

1.清算審核資料多、難度大、時(shí)間緊、工作量大。由于房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目往往跨期比較長(zhǎng)，從取得土地到土地增值稅清算一般都會(huì)有5年～8年,甚至更長(zhǎng)時(shí)間。此期間內(nèi)發(fā)生各種業(yè)務(wù)，如土地整理、勘察設(shè)計(jì)、建筑施工、道路、供暖、消防、供水、供電、燃?xì)狻⑴盼?、排洪、通訊、照明、環(huán)衛(wèi)、綠化等發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用、憑證、合同是一個(gè)巨大的體量。稅務(wù)干部要在有限的時(shí)間內(nèi)（一般為60天～90天）將上述各種繁雜憑證資料中識(shí)別出疑點(diǎn)和錯(cuò)誤，做出準(zhǔn)確的審核結(jié)論，是非常困難的一件事情。由于房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目多，項(xiàng)目審核工作量特別大。以某區(qū)稅務(wù)局為例，按3個(gè)項(xiàng)目同時(shí)審核，平均1個(gè)月內(nèi)完成一個(gè)項(xiàng)目來(lái)計(jì)算，當(dāng)前積存的需清算房地產(chǎn)項(xiàng)目至少需要3年半時(shí)間才能審核完，這還不考慮新增項(xiàng)目情況。

2.事前審核與“放、管、服”精神要求不一致。當(dāng)前的土地增值稅清算是以稅務(wù)機(jī)關(guān)審核為中心的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的清算結(jié)論為依據(jù)補(bǔ)繳稅款或退稅，這與“放、管、服”要求不相符?！胺拧本鸵鸭{稅人的權(quán)利放給納稅人，當(dāng)前稅種基本上是以納稅人自行申報(bào)來(lái)確定的，事后稅務(wù)部門進(jìn)行抽查等風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)管，而土地增值稅的以稅務(wù)機(jī)關(guān)審核為中心模式，則將納稅人的納稅申報(bào)金額的確定權(quán)事先轉(zhuǎn)移到了稅務(wù)機(jī)關(guān)。該模式下，給稅務(wù)機(jī)關(guān)帶來(lái)大量繁雜日常工作，同時(shí)，也增加了稅務(wù)人員審核中的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。

3.事前審核層層把關(guān)，但層層難擔(dān)責(zé)任。在以稅務(wù)機(jī)關(guān)審核為中心的納稅模式下，為防止審核出現(xiàn)偏差，一般都會(huì)拉長(zhǎng)審核鏈條。例如，某些省市要求主管稅務(wù)分局成立土地增值稅清算審核小組、清算審理小組，負(fù)責(zé)項(xiàng)目清算初審和一級(jí)審理，市縣局成立清算審理委員會(huì)和辦公室，對(duì)清算審核小組意見進(jìn)行二級(jí)審理。其中的問題在于，初級(jí)審核往往因工作難度高、任務(wù)量大、時(shí)間緊、人手少而無(wú)法準(zhǔn)確給出審核結(jié)論，一級(jí)審理、二級(jí)審理因遠(yuǎn)離第一手材料，也沒有時(shí)間進(jìn)行深入研究，更無(wú)法把握清算結(jié)論的準(zhǔn)確性。

三、優(yōu)化土地增值稅清算工作流程的建議

土地增值稅清算流程的核心問題在于以審核為中心的申報(bào)模式。為破解諸上難題，順應(yīng)“放、管、服”要求，建議：

1.改“以審核為中心模式”為“以納稅人申報(bào)+事后風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)管+事先自主申請(qǐng)裁定模式”。

其優(yōu)點(diǎn)在于：

一是由事先普遍審核轉(zhuǎn)變?yōu)槭潞髠€(gè)別抽查風(fēng)險(xiǎn)管理，可以大大降低工作量。開展事后風(fēng)險(xiǎn)管理后，納稅人會(huì)因事后懲罰而自覺提高納稅遵從意識(shí)，從而，改善整體納稅環(huán)境，降低稅務(wù)部門工作量。有人說(shuō)，土地增值稅清算項(xiàng)目涉及金額大，不事先審核的話，容易出現(xiàn)問題。但問題在于事先審核，稅務(wù)部門因各種原因也很難給出準(zhǔn)確的結(jié)論。為保持平穩(wěn)過渡，模式調(diào)整初期可以按95%、90%較高比例事后抽查，后期可根據(jù)納稅遵從整體水平來(lái)逐步調(diào)整項(xiàng)目抽查比例。

二是由稅務(wù)機(jī)關(guān)給出清算結(jié)論轉(zhuǎn)變?yōu)檎页銮逅闵陥?bào)中存在的問題，指向可以更聚焦。在事先審核模式下，稅務(wù)機(jī)關(guān)的目標(biāo)任務(wù)是給出準(zhǔn)確的項(xiàng)目清算結(jié)論，需要確保最終清算申報(bào)事項(xiàng)中所有憑證“萬(wàn)無(wú)一失”；而在風(fēng)險(xiǎn)管理模式下稅務(wù)機(jī)關(guān)的責(zé)任是找出納稅人清算申報(bào)存在的問題，只要納稅人清算申報(bào)事項(xiàng)中“萬(wàn)中一失”，稅務(wù)機(jī)關(guān)都可以進(jìn)行懲戒，達(dá)到促進(jìn)納稅遵從的目的。這樣整個(gè)風(fēng)險(xiǎn)抽查管理流程操作更加簡(jiǎn)單，工作指向更加聚焦于風(fēng)險(xiǎn)較大事項(xiàng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以省去原模式下多層級(jí)審核、審理機(jī)構(gòu)，大大提高稅務(wù)機(jī)關(guān)工作效率。

三是由項(xiàng)目所有業(yè)務(wù)審核轉(zhuǎn)變?yōu)閭€(gè)別事項(xiàng)事先裁定，可以更有針對(duì)性。與原來(lái)模式下稅務(wù)機(jī)關(guān)必須對(duì)項(xiàng)目所有事項(xiàng)進(jìn)行審核，很難找到重點(diǎn)不同，事先自主申請(qǐng)裁定機(jī)制下房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對(duì)于事先有疑慮、自己吃不準(zhǔn)而對(duì)后期影響較大的事項(xiàng)可以自主申請(qǐng)稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行審核，稅務(wù)機(jī)關(guān)在給定期限內(nèi)出具裁定結(jié)論，以消除房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)清算申報(bào)的不確定性和事后風(fēng)險(xiǎn)管理懲戒帶來(lái)的較大傷害性，更有利于納稅人于稅務(wù)機(jī)關(guān)機(jī)關(guān)的和諧關(guān)系。

2.新流程下可能存在問題的應(yīng)對(duì)。如果少數(shù)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)清算做虛假申報(bào)騙取退稅，怎么辦？首先，政府部門制定制度、規(guī)則的大前提是做納稅人誠(chéng)信推定，不是做虛假推定。譬如大前提是做納稅人虛假推定，那么，制度、規(guī)則就會(huì)設(shè)計(jì)各種關(guān)卡，變得特別的繁瑣，影響納稅人的辦稅體驗(yàn)。如果有個(gè)別納稅人做了申報(bào)，需要退稅，當(dāng)然要按流程來(lái)退；但退稅是否虛假，稅務(wù)部門必須發(fā)起事后風(fēng)險(xiǎn)檢查，要從風(fēng)險(xiǎn)檢查中找出證據(jù)，給出明確的結(jié)論。若存在虛假申報(bào)，除了補(bǔ)繳稅款，當(dāng)然還要進(jìn)行處罰，依此來(lái)打擊違法行為，形成良好的納稅遵從環(huán)境。

如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)清算申報(bào)后馬上注銷企業(yè)，事后風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)中找不到企業(yè)，怎么辦？當(dāng)前的《土地增值稅清算管理規(guī)程》中第十條明確規(guī)定“納稅人申請(qǐng)注銷稅務(wù)登記前進(jìn)行土地增值稅清算”，那么，在“納稅人申報(bào)+事后風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)管+事先自主申請(qǐng)裁定”新模式下，清算管理規(guī)程可以規(guī)定：納稅人在申請(qǐng)注銷稅務(wù)登記前應(yīng)進(jìn)行至少一次土地增值稅風(fēng)險(xiǎn)檢查。這樣任何房地產(chǎn)項(xiàng)目，都會(huì)受到至少一次風(fēng)險(xiǎn)檢查，上面的疑慮也就得到了解決。