張利君

（四川外國(guó)語(yǔ)大學(xué)重慶南方翻譯學(xué)院，重慶 401120）

當(dāng)前，企業(yè)大多處在會(huì)計(jì)審計(jì)信息化的大環(huán)境下，使得審計(jì)行業(yè)中的違規(guī)、違法問(wèn)題不斷發(fā)生。因此，需要強(qiáng)化誠(chéng)信審計(jì)意識(shí)，搭建起以誠(chéng)信為基礎(chǔ)的審計(jì)范式，更加客觀真實(shí)地反映審計(jì)結(jié)果，提升審計(jì)績(jī)效。審計(jì)人員首先要恪守誠(chéng)信原則，在審計(jì)中保持誠(chéng)實(shí)守信，始終遵守審計(jì)道德規(guī)范與審計(jì)行為準(zhǔn)則，為企業(yè)和社會(huì)提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)[1]。本文以誠(chéng)信為視角，對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響因素和對(duì)策進(jìn)行研究。

一、審計(jì)誠(chéng)信問(wèn)題現(xiàn)狀分析

（一）缺乏有效的市場(chǎng)需求動(dòng)力

很多時(shí)候，社會(huì)審計(jì)也是在法律強(qiáng)制下所實(shí)行的一種制度，不代表市場(chǎng)的實(shí)際需求，銀行也沒(méi)有對(duì)此作出明確的需要，即便在年度貸款業(yè)務(wù)沒(méi)有達(dá)標(biāo)的時(shí)期。如某企業(yè)由于受到資金的限制，且可抵押資產(chǎn)數(shù)量有限，但其為了提高企業(yè)在銀行的信用等級(jí)，通常會(huì)在報(bào)表上做文章，虛增了企業(yè)實(shí)際利潤(rùn)與收入，從而提高其在銀行的信任度。面對(duì)這一情況，如果向銀行遞交真實(shí)的審計(jì)報(bào)告，在業(yè)務(wù)上就會(huì)受到諸多限制，無(wú)法從銀行獲得大量的資金，客戶貸不到款，自然也就不會(huì)付錢。如果隱瞞實(shí)際情況，遞交虛假的審計(jì)報(bào)告，既可以得到銀行的認(rèn)可，也可以順利從客戶那里獲得相應(yīng)的資金。稅務(wù)部門在工作完成順利的情況下，也會(huì)積極同企業(yè)進(jìn)行溝通，減輕企業(yè)稅務(wù)負(fù)擔(dān)，將結(jié)余轉(zhuǎn)移到下個(gè)季度再進(jìn)行申報(bào)，同時(shí)也便于獲取到注冊(cè)會(huì)計(jì)人員的體諒。那些可以滿足客戶需求、獲取銀行信任積極開展各項(xiàng)業(yè)務(wù)以及得到政府部門認(rèn)可的審計(jì)報(bào)告是最成功的，這也在一定程度上阻礙了社會(huì)對(duì)高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的開展。

（二）行政干預(yù)審計(jì)業(yè)務(wù)

計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期，政府與企業(yè)之間的關(guān)系存在不協(xié)調(diào)的情況，一些部門將審計(jì)服務(wù)當(dāng)成理所應(yīng)當(dāng)，主管部門成了各部門的庇護(hù)所，利用職務(wù)之便，指定會(huì)計(jì)事務(wù)所的會(huì)計(jì)師們出具他們所希望看到的報(bào)告，還有一些部門為了滿足自身的需要隨意更改審計(jì)報(bào)告內(nèi)容和格式，要求投資人員將投入資本記錄為實(shí)收資本，企業(yè)如果不按照要求辦事，就會(huì)影響企業(yè)年度工商管理的評(píng)定[2]。而實(shí)際上，資金來(lái)源必然有資金占用的表現(xiàn)形式。如果出錯(cuò)或失誤，注冊(cè)會(huì)計(jì)師脫不了干系。

（三）審計(jì)關(guān)系錯(cuò)位

一種情況是委托人與被審計(jì)人越位。通過(guò)對(duì)審計(jì)對(duì)象進(jìn)行分析，不難看出是審計(jì)被審計(jì)單位，不是審計(jì)工商局，也并不是審計(jì)營(yíng)業(yè)執(zhí)照，只要將其真實(shí)情況反映出來(lái)即可。審計(jì)準(zhǔn)則雖然有助于營(yíng)業(yè)執(zhí)照的順利落實(shí)，但前提是要保證審計(jì)對(duì)象具有一定的合法性質(zhì)，沒(méi)有經(jīng)營(yíng)執(zhí)照的個(gè)體商戶是無(wú)法獲得執(zhí)照權(quán)利。從審計(jì)功能以及適用范圍來(lái)看，可以幫助工商部門作出正確的決策。如果實(shí)際經(jīng)營(yíng)地址與營(yíng)業(yè)執(zhí)照上的地址存在出入，那么工商部門就可以判定出被審計(jì)單位進(jìn)行地址變更；反之，如果將營(yíng)業(yè)執(zhí)照信息照搬照抄下來(lái)，那么就無(wú)法幫助工商部門作出合理的判斷。但還有一種現(xiàn)象，指的是審計(jì)人與被審計(jì)人為同一人[3]。審計(jì)報(bào)告只有一張，后面所涉及的財(cái)務(wù)報(bào)表信息以及附加信息都是被審計(jì)人的作品，審計(jì)人有權(quán)利對(duì)被審計(jì)人的財(cái)務(wù)進(jìn)行合理評(píng)估，正確的審計(jì)工作要求審計(jì)人員合理地對(duì)客戶采財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行整理好，然后只需等待注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)工作即可。

（四）實(shí)際委托人缺位

在注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)實(shí)踐中，實(shí)際選擇和支付審計(jì)費(fèi)用的主體為審計(jì)對(duì)象，該服務(wù)市場(chǎng)作為買方市場(chǎng)。管理部門可以指定自己心儀的注冊(cè)會(huì)計(jì)人員，協(xié)助自己完成審計(jì)工作，尤其是在會(huì)計(jì)事務(wù)所中，由于事務(wù)較多，注冊(cè)會(huì)計(jì)人員之間的競(jìng)爭(zhēng)壓力較大，進(jìn)而形成了一種惡性競(jìng)爭(zhēng)，因此審計(jì)對(duì)象對(duì)審計(jì)報(bào)酬以及委托人方面有著決定權(quán)?？梢詫⑵淅斫鉃?，社會(huì)審計(jì)會(huì)對(duì)政府機(jī)構(gòu)、銀行、稅務(wù)局以及社會(huì)大眾進(jìn)行服務(wù)，但又是由被審計(jì)單位買單，使得被審計(jì)單位的切身利益與社會(huì)利益出現(xiàn)違背情況。公眾希望社會(huì)審計(jì)可以更好地去維護(hù)他們切身利益，但遺憾的是他們的服務(wù)對(duì)象對(duì)為被審計(jì)單位。審計(jì)服務(wù)的缺少“實(shí)際委托人”，這也在一定程度上影響了審計(jì)利益相關(guān)者之間的有序平衡關(guān)系。

二、誠(chéng)信視角下審計(jì)質(zhì)量的影響因素

（一）審計(jì)理念的影響

在管理層相互勾結(jié)的問(wèn)題上，傳統(tǒng)希望通過(guò)內(nèi)部評(píng)價(jià)制度以判定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)行為的審計(jì)程序已經(jīng)無(wú)法體現(xiàn)其真正的價(jià)值。雖然這種制度化的導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式在處理現(xiàn)代審計(jì)問(wèn)題事物中一度展現(xiàn)出了較高水準(zhǔn)，無(wú)論審計(jì)客觀性、準(zhǔn)確性都十分顯著，但審計(jì)對(duì)象的級(jí)別以及相互勾結(jié)的情況已經(jīng)根深蒂固，這也在一定程度上阻礙了制度導(dǎo)向型的審計(jì)工作的有效開展，其局限性也愈發(fā)突出，即便建立看似毫無(wú)破綻的內(nèi)部控制體系，都無(wú)法對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)作出全面預(yù)防。內(nèi)部控制制度會(huì)由于審計(jì)人員與審計(jì)對(duì)象的“合謀”，而無(wú)法真正發(fā)揮作用，尤其當(dāng)審計(jì)對(duì)象高層管理者能夠更加輕松地超越控制之權(quán)限。大量訴訟案件證明，審計(jì)對(duì)象管理層確實(shí)出現(xiàn)了很多提供虛假會(huì)計(jì)報(bào)表的情況。在利益的驅(qū)使下，讓審計(jì)對(duì)象的內(nèi)部控制失效。

（二）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的影響

在我國(guó)，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的影響力遠(yuǎn)遠(yuǎn)領(lǐng)先于小所。前者綜合了事務(wù)所規(guī)模、品牌等多層面的因素，借此開展量化評(píng)分工作。因此，大所、名所之影響力會(huì)遠(yuǎn)超過(guò)小所。但是，后者在承接審計(jì)業(yè)務(wù)和提供審計(jì)服務(wù)方面卻并不一定處在劣勢(shì)，審計(jì)質(zhì)量也可能處在較高水平。這和國(guó)外審計(jì)界之前形成的學(xué)術(shù)觀點(diǎn)多少存在不同的地方。但是這卻能夠很好地表明國(guó)外成熟市場(chǎng)對(duì)事務(wù)所規(guī)模和聲譽(yù)的重視。在這些因素中，審計(jì)質(zhì)量沒(méi)有替代標(biāo)準(zhǔn)，但這并不適合我國(guó)審計(jì)的實(shí)際情況。審計(jì)行業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者一般會(huì)通過(guò)收取較高的審計(jì)費(fèi)用，以便提供更高的審計(jì)質(zhì)量。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師為審計(jì)行業(yè)內(nèi)的專家，審計(jì)對(duì)象也具有較高的盈余質(zhì)量，審計(jì)誠(chéng)信及其效果就會(huì)變得相對(duì)明顯。此外，部分證據(jù)說(shuō)明，經(jīng)審計(jì)行業(yè)內(nèi)的專家審定的財(cái)務(wù)報(bào)表一般都具有較高質(zhì)量，其他一些大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所給出的審計(jì)報(bào)告同樣具有較高質(zhì)量。

（三）審計(jì)從業(yè)人員素質(zhì)的影響

獨(dú)立審計(jì)一般由注冊(cè)會(huì)計(jì)師自己完成。這樣注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德水平、素質(zhì)能力等就成為確保獨(dú)立審計(jì)和科學(xué)誠(chéng)信的重要要素。但是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師以及審計(jì)行業(yè)的從業(yè)人員卻在多種因素的影響下出現(xiàn)了審計(jì)誠(chéng)信水平高低不齊的狀況，難以更好地適應(yīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)實(shí)踐。此外，審計(jì)工作的強(qiáng)度大、節(jié)奏快，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有持續(xù)學(xué)習(xí)和積極進(jìn)取，才能滿足審計(jì)對(duì)象的需求，體現(xiàn)出較高的專業(yè)勝任力。同時(shí)，當(dāng)前我國(guó)審計(jì)行業(yè)的從業(yè)人員平均學(xué)歷層次處于較低水平，行業(yè)中的注冊(cè)會(huì)計(jì)師和其他審計(jì)人員之間表現(xiàn)出了并不合理的知識(shí)構(gòu)成——注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍中的專業(yè)審計(jì)人員較多，但卻缺少對(duì)科技知識(shí)和現(xiàn)代管理技能的掌握，其他審計(jì)人員在綜合審計(jì)分析方面較為欠缺。同時(shí)，因?yàn)樾∫?guī)模事務(wù)所受到經(jīng)濟(jì)實(shí)力的限制，較難通過(guò)聘請(qǐng)、雇傭方式擴(kuò)大到人才隊(duì)伍，構(gòu)建審計(jì)機(jī)構(gòu)。

（四）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與法律制度的影響

近年來(lái)，我國(guó)在審計(jì)、會(huì)計(jì)行業(yè)的政策進(jìn)行了深度調(diào)整和改變，使得審計(jì)實(shí)踐中經(jīng)常遭遇全新的問(wèn)題，這些問(wèn)題優(yōu)勢(shì)難以有效處理。這是因?yàn)楹芏鄬徲?jì)對(duì)象的財(cái)務(wù)報(bào)表編制和披露均要按照特定的會(huì)計(jì)制度與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行。但是，這類制度與準(zhǔn)則的構(gòu)建一直是一個(gè)系統(tǒng)化的工程，且處在漸進(jìn)的進(jìn)程當(dāng)中。一旦相關(guān)工作滯后于經(jīng)濟(jì)發(fā)展，就會(huì)影響審計(jì)質(zhì)量的提升。此外，隨著審計(jì)對(duì)象規(guī)模的逐漸壯大，交易類型變得越來(lái)越復(fù)雜，由此產(chǎn)生了很多創(chuàng)新業(yè)務(wù)，審計(jì)對(duì)象就需要借助或者規(guī)避制度準(zhǔn)則、粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，由此獲得合法但不合理的利潤(rùn)水平。在出現(xiàn)這些情況時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師即便對(duì)審計(jì)對(duì)象的財(cái)務(wù)報(bào)表存在懷疑，可是在制度與技術(shù)層面上還是難以否認(rèn)審計(jì)對(duì)象財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性。

三、誠(chéng)信視角下審計(jì)質(zhì)量的提升策略

（一）優(yōu)化會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織結(jié)構(gòu)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師屬于“有限理性的經(jīng)濟(jì)人”，他們迫切希望得到別人的認(rèn)可，并有機(jī)會(huì)展現(xiàn)自身的價(jià)值。為此，就需要在制度的基礎(chǔ)上建立相應(yīng)的約束制度，在滿足注冊(cè)會(huì)計(jì)人員價(jià)值展現(xiàn)的同時(shí)，時(shí)刻以公眾利益為己任，為人們辦實(shí)事，從而使普通大眾的利益得到維護(hù)，也對(duì)維護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)人員的聲譽(yù)以及在公眾心中樹立良好的形象上起著積極作用。不只是中國(guó)，還有世界眾多國(guó)家均支持審計(jì)事務(wù)所不斷提高其審計(jì)服務(wù)，不斷擴(kuò)大其服務(wù)范圍，維護(hù)社會(huì)大眾的權(quán)益合理利益。為此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要努力維護(hù)其名譽(yù)，為此要作出積極的努力。對(duì)小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)說(shuō)，需要對(duì)審計(jì)對(duì)象會(huì)計(jì)信息失真等問(wèn)題進(jìn)行深度關(guān)注[4]。而之所以如此，是因?yàn)榻陙?lái)在中國(guó)證監(jiān)會(huì)與中注協(xié)處罰了很多小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所，只有積極引導(dǎo)這些會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)化成合伙制，才能通過(guò)資源整合最大限度地提高審計(jì)質(zhì)量。

（二）借助風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向提高審計(jì)質(zhì)量

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型審計(jì)模式有一個(gè)最明顯的特征，就是它對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)展開合理的分析與評(píng)價(jià)，進(jìn)而對(duì)評(píng)估結(jié)果做出合理分析，便于幫助審計(jì)人員制定合理的解決對(duì)策，從而實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)利益的有效維護(hù)。這種風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的優(yōu)勢(shì)在于，可以在整個(gè)審計(jì)環(huán)節(jié)中都積極開展風(fēng)險(xiǎn)把控工作，并進(jìn)行合理假設(shè)，而不是僅依賴企業(yè)內(nèi)部控制制度以及內(nèi)部控制結(jié)果，會(huì)站在客觀的角度上分析公司管理情況，以及是否存在舞弊現(xiàn)象，將審計(jì)的范圍延伸到被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)環(huán)境中，對(duì)其在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中存在的風(fēng)險(xiǎn)行為展開合理分析，實(shí)現(xiàn)全過(guò)程的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)限制了注冊(cè)會(huì)計(jì)人員的內(nèi)控行為，不論其是否依賴內(nèi)部控制，都必須有效地開展風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作，這樣才能合理掌握被審計(jì)單位的環(huán)境以及內(nèi)部控制水平。

（三）切斷審計(jì)相關(guān)者的利益關(guān)聯(lián)

在我國(guó)，審計(jì)委員會(huì)制度出現(xiàn)的目的在于以人事視角阻斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師和審計(jì)對(duì)象管理層之間的利益輸送。為此，為了提升審計(jì)質(zhì)量，需要以誠(chéng)信為視角，直接從經(jīng)濟(jì)利益層面切斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師和審計(jì)對(duì)象之間的利益關(guān)聯(lián)。比如，可以在審計(jì)合約框架內(nèi)引入保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)，通過(guò)審計(jì)對(duì)象向保險(xiǎn)公司交納保險(xiǎn)費(fèi)的形式，為會(huì)計(jì)師事務(wù)所和審計(jì)對(duì)象的財(cái)務(wù)舞弊行為進(jìn)行保險(xiǎn)。保險(xiǎn)公司出于管理財(cái)務(wù)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的目的，通常需要聘請(qǐng)專業(yè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)人員協(xié)助自己完成審計(jì)工作，并支付相應(yīng)的報(bào)酬。在這種制度背景下，就實(shí)現(xiàn)了將注冊(cè)會(huì)計(jì)師的委托方從管理者變成了保險(xiǎn)公司，注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和審計(jì)人員的報(bào)酬就可以通過(guò)保險(xiǎn)公司確定，由此就能夠很好地阻斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師和審計(jì)對(duì)象之間的利益關(guān)聯(lián)，這對(duì)優(yōu)化審計(jì)執(zhí)業(yè)環(huán)境是大有裨益的。

（四）優(yōu)化資本市場(chǎng)的運(yùn)行機(jī)制

縱觀我國(guó)資本市場(chǎng)的運(yùn)行模式，有必要積極開展制度和體制的創(chuàng)新，借此促使資本市場(chǎng)從原來(lái)的國(guó)有企業(yè)脫困朝著提升經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)型發(fā)展方向邁進(jìn)，在擴(kuò)大產(chǎn)權(quán)的同時(shí)還能夠滿足資本市場(chǎng)的需求，為我國(guó)資本市場(chǎng)注入生機(jī)與活力，這也必將成為證券市場(chǎng)今后所要走的道路，改善審計(jì)環(huán)境的同時(shí)促進(jìn)審計(jì)服務(wù)質(zhì)量的提升[5]。此外，需要借助強(qiáng)制力限制審計(jì)對(duì)象的非法經(jīng)營(yíng)行為，構(gòu)建和健全其內(nèi)部控制體系，確保審計(jì)對(duì)象內(nèi)外部治理能夠有效實(shí)現(xiàn)，并在落實(shí)監(jiān)管和監(jiān)督的同時(shí)，讓審計(jì)對(duì)象存在的問(wèn)題得到及時(shí)的發(fā)現(xiàn)、懲罰和糾正。