狄夏吉

【摘 要】建筑業(yè)從2016年5月1日正式納入“營改增”試點范圍，建筑業(yè)作為國民經濟中的支柱產業(yè)，對推動經濟建設發(fā)展具有非常重要的地位和作用。其多元化發(fā)展及自身行業(yè)的特殊性，“營改增”必然會對其產生一定的影響。本文從“營改增”發(fā)展背景及國家對建筑企業(yè)相關稅收扶持政策的概述，分析了“營改增”對建筑企業(yè)資金流、企業(yè)稅負、會計核算幾方面的影響。并結合影響部分提出了相關的應對措施和建議。

【關鍵詞】“營改增”；建筑業(yè)；會計核算

一、 “營改增”背景概述

1.“營改增”的發(fā)展歷程

在我國現行的稅制結構中，營業(yè)稅和增值稅，是我國兩大重要的流轉稅稅種，二者分立并行。然而隨著經濟快速發(fā)展，這種稅制已不利于經濟結構優(yōu)化。為了避免重復征稅，理順經濟關系，“營改增”開始在全國推開。按照國家的規(guī)劃，“營改增”經歷了3個階段：第一階段是先在部分行業(yè)和地區(qū)進行“營改增”試點，2011年，經國務院批準，財政部、國家稅務總局聯合下發(fā)營業(yè)稅改增值稅試點方案。2012年1月1日起，正式啟動首個試點城市上海，對交通運輸業(yè)和部分現代服務業(yè)實施了“營改增”試點。2012年9月到12月交通運輸業(yè)和部分現代服務業(yè)“營改增”試點已相繼擴大到8省市。第二階段是從2013年開始，選擇部分行業(yè)在全國范圍內進行試點。2013年8月1日起，交通運輸業(yè)和部分現代服務業(yè)已向全國范圍推行，同時廣播影視服務業(yè)也正式納入了試點范圍。2014年1月1日起，鐵路運輸和郵政服務業(yè)也在全國范圍實施了試點，2014年6月電信業(yè)納入了“營改增”試點。2015年度“營改增”試點已覆蓋了3+7個行業(yè)。第三階段是在全國范圍內實現“營改增”， 2016年3月18日國務院召開的常務會議決定，從2016年5月1日起，中國將全面推開“營改增”試點，將建筑業(yè)、房地產業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)全部納入“營改增”試點，至此，營業(yè)稅所涉及的行業(yè)已全部實現了“營改增”的轉變，營業(yè)稅徹底退出了歷史舞臺，增值稅制度將更加規(guī)范。這是自1994年分稅制改革以來，財稅體制的又一次深刻變革。

2.建筑企業(yè)“營改增”的相關稅收政策

國家稅務總局為了進一步深化稅收體制改革出臺了多項稅收法律法規(guī)，對于建筑企業(yè)“營改增”也特別出具了相應的稅收扶持政策。主要明細列舉如下：

（1）建筑業(yè)實行“營改增”時點前簽訂的施工合同，考慮其部分成本已發(fā)生無法再納入進項抵扣，這些項目視為老項目可以選擇簡易計稅，按3%征收率計算繳納增稅。

（2）建筑企業(yè)以清包工方式提供建筑服務的，考慮其施工過程中只采購部分輔材，主要是以提供人工為主，這種建筑服務可選擇簡易計稅，按3%征收率計算繳納增稅。

（3）建筑企業(yè)為甲供工程提供建筑服務的，可選擇簡易計稅，按3%征收率計算繳納增稅。由于相關文件并沒有對工程中甲供材所占合同金額的比例作出限制，建筑企業(yè)可以根據自身的情況來選擇適用的計稅方式。

（4）明確了有甲供材的工程，建筑企業(yè)銷售額的計稅基礎應該扣除甲供材部分計算，有效解決了建筑企業(yè)“營改增”之前重復征稅的問題。

（5）建筑企業(yè)在施工現場臨時修建的建筑物、構筑物，其進項稅額抵扣不用參照不動產進項稅分2年抵扣的規(guī)定，可以在取得發(fā)票的當期一次性進行進項抵扣。

（6）建筑企業(yè)對不同項目施工的可以按項目的性質自行選擇一般計稅方法還是簡易計稅方法，具體對一般納稅人選擇簡易計稅提出36個月內不得變更。

二、“營改增”對建筑企業(yè)的影響

1.對企業(yè)現金流的影響

“營改增”之前建筑企業(yè)工程項目是到項目所在地按3%繳納營業(yè)稅，“營改增”之后稅種改為增值稅，為了不影響各地稅源，增值稅還需要在項目所在地預繳，預繳稅款在機構所在地允許抵扣。以“營改增”時間點為分界線，把項目的計稅方式分為了簡易計稅與一般計稅。老項目按簡易計稅按3%繳納增值稅，增值稅是價外稅，計稅依據時要把金額折算成不含稅價來計算，而營業(yè)稅計稅依據是直接按含稅價計算，兩者相比繳納增值稅金額小于營業(yè)稅，從而減少了現金的流出。新項目按一般計稅10%繳納增值稅，2%先要在項目所在地預繳，8%在機構所在地繳納，如果企業(yè)不能及時取得足夠的進項發(fā)票或者抵扣不及時，勢必要繳納一定的增值稅，這個金額往往是大于“營改增”之前按營業(yè)稅繳納的稅額，這在一定程度上增加了企業(yè)的資金壓力。

2.對企業(yè)稅負的影響

“營改增”的主要目的是避免重復征稅。建筑企業(yè)“營改增”后，首先面臨的就是進項抵扣問題。建筑企業(yè)工程項目一般具有流動性大，工程生產周期長，產品的形式多樣，施工跨區(qū)域廣等特點。項目用材料很多都是就地取材，而采購環(huán)節(jié)經常存在區(qū)域壟斷經營的狀況，供應商大部分是個體戶或小規(guī)模納稅人，無法出具增值稅專用發(fā)票。在項目建設中還普遍存在材料甲供款項從建筑企業(yè)的工程款中扣除，而發(fā)票又開具給甲方，這也將導致建筑企業(yè)無法取得可抵扣的增值稅專用發(fā)票。建筑企業(yè)在施工過程中存在一定的分包業(yè)務，而對于那些包工包料的分包業(yè)務，材料由分包單位購買，而分包單位一般都小規(guī)模納稅人，只能提供3%的增值稅專用發(fā)票，這在一定程度也增加了企業(yè)的稅負。

3.加大了會計財務核算的難度和復雜性

建筑業(yè)實現“營改增”后，稅基、計稅方式和稅率的變化，會計核算方法也隨之發(fā)生相應的轉變。

首先是核算科目上由原來的應交稅金-營業(yè)稅改變?yōu)閼欢惤?增值稅，國家稅務總局為了規(guī)范增值稅會計處理，發(fā)布了財會（2016）22號文，對增值稅會計處理做了明確的規(guī)定，光從科目設置上來看，與增值稅相關的二級科目就有十幾個，這在一定程度上增加了核算的復雜性和核算難度。

其次，在成本核算時，“營改增”之前成本計量直接是按價稅合計數計算。而“營改增”之后要考慮進項稅額與銷項稅額的差異，兩者差距大相對所交的增值稅也就多了。

再次，“營改增”對建筑企業(yè)收入核算帶來了較大的影響。“營改增”前，收入按全部工程價款來計算?！盃I改增”后，要按照不含增值稅的工程價款進行相關稅費的計量。增值稅對于施工企業(yè)來講屬于工程造價外的稅費范疇。利潤表中體現的收入金額為不含稅金額比“營改增”之前下降了。

最后，對利潤總額的影響，實行“營改增”后，施工企業(yè)發(fā)生成本中有部分材料及人工費用是無法取得增值稅專用發(fā)票的，這樣進項稅額也就沒法抵扣，增值稅就會相應的多交，原來稅額是計入損益科目的現在計入到了負債科目，這在一定程度上影響了報表的利潤總額。

三、建筑企業(yè)的應對措施建議

1.加強發(fā)票管理，提升增值稅抵扣意識

企業(yè)發(fā)票開具或取得時一定要遵循相關稅收法律法規(guī)，符合貨物流、發(fā)票流、資金流三流合一的要求，規(guī)避虛開發(fā)票的風險。對發(fā)票開具有特殊要求的在取得時一定要注意，如建筑服務發(fā)票，發(fā)票備注欄要注明建筑服務發(fā)生地及項目名稱；不動產銷售發(fā)票，發(fā)票“貨物或應稅勞務、服務名稱”欄填寫不動產名稱及房屋產權證書號碼（無房屋產權證書的可不填寫），“單位”欄填寫面積單位，備注欄注明不動產的詳細地址。

建筑企業(yè)涉及有多個項目核算的要區(qū)分簡易計稅和一般計稅項目，涉及簡易計稅的施工項目其進項稅額不能抵扣。要做好各個項目的增值稅進項稅、銷項稅的臺賬，以核算各個項目的增值稅稅負。對于一張增值稅專用發(fā)票涉及兩種計稅方式的，要按相應的比例把進項稅額進行拆分，以避免進項稅額的流失。

2.健全會計核算制度，提高會計核算水平

“營改增”對建筑企業(yè)會計核算帶來了顯著的影響，為了更好的適應“營改增”，建筑企業(yè)要有針對性的調整會計核算方式，對會計核算科目進一步細化，優(yōu)化會計核算流程，健全“營改增”會計核算制度。

“營改增”政策在全國范圍內推廣后，相關的稅收政策也在不斷更新完善，建筑企業(yè)要不定期組織財務人員學習“營改增”相關的政策法規(guī)，理解這些政策對自身企業(yè)的稅收影響，并充分利用到企業(yè)的會計核算中來，使核算的準確性和有效性提升到一個新的臺階。

3.做好稅收籌劃，合理降低企業(yè)稅負

在采購環(huán)節(jié)時對供貨商的資質要嚴格把關，看其能不能提供增值稅專用發(fā)票，在簽訂合同時盡可能與具有一般納稅人資格的供貨方進行合作。如果供貨方是小規(guī)模納稅人的，要分析其價格上是否有優(yōu)勢，看其價格上的優(yōu)惠能否彌補進項稅額抵扣的額度。最終達到降低企業(yè)稅負的目的。

建筑企業(yè)施工中有涉及到甲供材的，要分析甲供材占整個合同的比重，按兩種計稅方式計算所要承擔的稅收，在對外簽訂合同時稅率的約定要從企業(yè)稅收有利的角度來簽訂。

國稅2017年11號公告明確了增值稅發(fā)票的抵扣認證時間由原來的180天延長到360天。建筑企業(yè)利用好發(fā)票的抵扣時間，根據自身的資金情況，把控好每月增值稅的繳納金額，充分發(fā)揮企業(yè)的稅收籌劃空間。

四、 結語

“營改增”對建筑企業(yè)的管理和會計核算提出了新的挑戰(zhàn)，同時也為建筑企業(yè)的發(fā)展帶來的良好的發(fā)展機遇。建筑企業(yè)應抓住發(fā)展機遇，順應潮流，不斷優(yōu)化和完善企業(yè)的財務管理制度，積極應對“營改增”對企業(yè)的影響，促進建筑企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

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