文/彭凱寧，山東師范大學(xué)商學(xué)院

1 案例介紹

2017年3月10日，證監(jiān)會稱組織專門執(zhí)法力量查辦了一起涉嫌以虛增收入、虛構(gòu)銀行資產(chǎn)為手段，企圖將有毒資產(chǎn)裝進上市公司的重大信息披露違法案。涉案主體就是九好集團，經(jīng)查，公司將自己包裝成價值37.1億元的“優(yōu)良”資產(chǎn)，與鞍重股份聯(lián)手進行“忽悠式”重組，以期達到借殼上市之目的，九好集團的信息披露存在虛假記載和重大遺漏。4月21日，證監(jiān)會通報了行政處罰決定，對九好集團、鞍重股份及主要責(zé)任人員在《證券法》規(guī)定的范圍內(nèi)頂格處罰，涉案主體共計罰款439萬元。9月20日，證監(jiān)會發(fā)布行政處罰決定書，利安達被罰沒總額為900萬元，對于簽字注冊會計師蔣淑霞和李杰分別處以10萬元罰款。至此，牽涉到九好集團重組的四家中介機構(gòu)都被處罰，九好集團借殼舞弊案件終落帷幕。

2 財務(wù)舞弊手段分析

2.1 虛增服務(wù)費收入

證監(jiān)會發(fā)現(xiàn)九好集團在2013—2015 年間虛構(gòu)供應(yīng)商或利用真實的供應(yīng)商，通過虛構(gòu)業(yè)務(wù)虛增服務(wù)費收入，三年合計虛增1.9億元。并且通過虛構(gòu)客戶的方式虛增服務(wù)費收入50,991,653.19元。同時利用幫助供應(yīng)商套取資金并充當(dāng)掮客的灰色業(yè)務(wù)模式，通過19家供應(yīng)商虛增服務(wù)費金額8068423.95元。九好集團三年通過各種手段合計虛增服務(wù)費收入2.65 億元。

虛構(gòu)交易以及虛增客戶是虛構(gòu)收入常用的方法之一，這種造假手段以前常發(fā)現(xiàn)于IPO審核中，現(xiàn)在早己不常見。九好集團為了使公司的主營平臺服務(wù)業(yè)務(wù)更加突出、業(yè)績保持優(yōu)良的增長態(tài)勢，也為了滿足股東和借殼上市預(yù)期，從供應(yīng)商到客戶建立起一系列交易鏈條上的會計虛假證據(jù)，形成財務(wù)舞弊的“違法生態(tài)鏈”，試圖使交易真實合理。萬福生科、南紡股份等企業(yè)都是利用虛構(gòu)交易財務(wù)造假的典型。

2.2 虛增貿(mào)易收入

九好集團主要通過銷售辦公用品、后勤產(chǎn)品等來獲取貿(mào)易收入。2015年，融康信息向九好集團采購的貨物未收貨，支付的貨款已退回。九好集團在財務(wù)處理上仍然確認銷售收入，虛增2015年銷售收入574,786.32元。

2.3 虛構(gòu)銀行存款、未披露借款及銀行存款質(zhì)押事項

2015年間，九好集團開始通過虛構(gòu)銀行存款以掩蓋資金劃撥過程中形成的資金窟窿，形成隱蔽的資金自循環(huán)。與以往不同，九好集團采用了更加專業(yè)的造假手法，先虛構(gòu)了3億元銀行存款，然后為掩飾這一行為，九好集團用借款得來的資金購買理財產(chǎn)品和定期存單，并以此為關(guān)聯(lián)方提供質(zhì)押擔(dān)保，最后通過承兌匯票予以貼現(xiàn)，貼現(xiàn)后的資本又回流到借款方，從而在賬面形成并持續(xù)維持3億元銀行存款的假象，且借款和質(zhì)押行為未對外披露。

以往的案例中，公司虛構(gòu)資產(chǎn)一般為應(yīng)收賬款、存貨、固定資產(chǎn)等項目，但在此案例中，九好集團大膽的使銀行存款“名存實亡”。銀行流水的審計核査比較嚴格，難以造假，所以九好集團通過銀行流水外部循環(huán)進行造假，充分利用外部客戶的資金流入，將3億元巨額質(zhì)押的借款做成了自己的貨幣資金。此種財務(wù)舞弊手段涉及多家企業(yè)，形式新穎，流程完備，值得深入研究。

3 審計風(fēng)險防范措施

3.1 深入了解被審計單位及其行業(yè)環(huán)境

九好集團屬于互聯(lián)網(wǎng)平臺類公司，主要業(yè)務(wù)往來沒有采購、生產(chǎn)、銷售環(huán)節(jié)，沒有具體的實物流。這就決定了注冊會計師再采用傳統(tǒng)的審計手段，如觀察企業(yè)生產(chǎn)過程、盤點庫存等無法發(fā)現(xiàn)舞弊風(fēng)險。同時九好集團業(yè)務(wù)范圍涉及面廣，有千萬家供應(yīng)商和客戶，這就需要審計人員充分了解公司業(yè)務(wù)模式與收款模式，以及企業(yè)的規(guī)章制度和內(nèi)部控制制度等，確定可能發(fā)生錯報的環(huán)節(jié)。

其次，九好集團是后勤外包和B2B電子商務(wù)平臺的結(jié)合體，盡管聽起來很高大上，但實際平臺上的供應(yīng)商承接的訂單都只有微薄利潤，并不會給九好集團很高的服務(wù)費。同時在眾多B2B平臺已經(jīng)破產(chǎn)倒閉，而九好集團正處于市場開拓期的背景下，如果注冊會計師能深入了解互聯(lián)網(wǎng)公司的業(yè)務(wù)，就會知道九好集團獲取高額利潤是不可能的了。因此，審計人員需要深入了解被審計單位及其行業(yè)環(huán)境，從而開展在新興行業(yè)里的審計工作。

3.2 必須注重對貨幣資金的審計

首先注冊會計師普遍認為貨幣資金容易審計，其實這是一個很大的誤區(qū)。因為九好集團不存在大量的設(shè)備廠房等固定資產(chǎn)，它的財務(wù)造假肯定離不開貨幣資金。所以審計人員應(yīng)當(dāng)實施有效的銀行函證程序并核查銀行流水。通過向銀行函證，以了解九好集團定期存款的質(zhì)押情況。對已質(zhì)押的定期存款，檢查定期存款并與相應(yīng)的質(zhì)押合同核對，同時關(guān)注定期存款存單對應(yīng)的質(zhì)押借款有無入賬。

其次，銀行理財是很多注冊會計師的盲點，他們被很多理財潛移默化了，覺得理財無非是臨時去投資賺點錢，沒有多大事情，所以往往也不核對真實性。針對這一方面，審計人員應(yīng)在銀行詢證函中“理財產(chǎn)品”加上“質(zhì)押與否”，并可以增加票據(jù)的收到方與資金流出方對象核對以及把收到的票據(jù)的“承兌人”與被審計單位的“銀行賬戶”進行核對的審計程序，以在一定程度上降低相關(guān)風(fēng)險。

3.3 創(chuàng)新審計模式，重視IT審計技術(shù)的使用

經(jīng)濟在發(fā)展，財務(wù)造假也在“升級換代”，這意味著注冊會計師必須摒棄簡單、機械執(zhí)行審計程序的舊做法，緊跟時代進行審計方法和策略的大膽創(chuàng)新。針對九好集團這種特殊商業(yè)模式的企業(yè)，對所有供應(yīng)商及客戶進行函證或?qū)嵉刈咴L是不可能完成的任務(wù)，當(dāng)審計因受時間、成本、執(zhí)法權(quán)等限制而力不從心時，要注意依靠外部的力量。比如可以大膽開展匿名舉報，在審計現(xiàn)場公示舉報渠道。也可以借助云計算、大數(shù)據(jù)、IT技術(shù)等升級審計的技術(shù)手段，打破常規(guī)審計的思維局限，推進審計從抽樣式審計向覆蓋式審計轉(zhuǎn)變，重視大數(shù)據(jù)下的審計信息的挖掘。