中興財光華會計師事務所(特殊普通合伙)廣東分所

近幾年，從中央到地方，都對小金庫問題進行了多次清理整治，伴隨著財務管理的日漸嚴格，小金庫問題有所改善，但因利益驅(qū)動、制度缺陷、思想認識、小團體觀念等，總有少數(shù)人員對“小金庫”心向往之，抱有僥幸心理、繼續(xù)頂風違紀，小金庫問題再次屢屢出現(xiàn)，嚴重損害國家和集體利益、滋生腐敗行為、擾亂經(jīng)濟秩序，引發(fā)人們強烈的關注。根據(jù)《國務院辦公廳轉發(fā)財政部、審計署、中國人民銀行關于清理檢查“小金庫”意見的通知》(國辦發(fā)[1995]29號)第一條：“凡違反國家財經(jīng)法規(guī)及其他有關規(guī)定，侵占、截留國家和單位收入，未列入本單位財務會計部門賬內(nèi)或未納入預算管理，私存私放的各項資金均屬‘小金庫’”的規(guī)定定義。本文就常見的幾種私設“小金庫”手法和審計人員所采取的應對措施進行探討。

一、私設“小金庫”的手法

(一)執(zhí)收單位將收取的非稅收入存入個人賬戶形成“小金庫”

執(zhí)收單位未將收取的非稅收入上繳國庫，并且未在單位法定賬簿上核算。而是存入個人賬戶用以發(fā)放在編人員年終雙薪及考核獎補貼及購物卡等個人福利，例如：某行政下屬單位將收到的取泥費、取水費等收入分別存入單位主要領導及其近親屬個人賬戶上，用于發(fā)放在編人員年終雙薪及考核獎、補貼、購物卡等個人福利，并且僅由出納在筆記本記錄上述款項的收入和支出，未在單位法定賬簿反映。

(二)未將租賃收入上繳國庫，且未在法定賬簿上核算形成的“小金庫”

單位將閑置的資產(chǎn)對外出租出借，未將出租出借收入上繳國庫，并且未在法定賬簿上核算租賃收入，就形成了“小金庫”。比如某縣政府下屬單位將場地租賃給外單位演出，將以現(xiàn)金方式收取的場地租賃費20余萬元，未將此項租賃收入上繳國庫，而是存放于財務分管領導的辦公室的保險柜中，專門用于領導接待。為了規(guī)避接待費超標，未在賬上反映收取租金和支付業(yè)務接待費。

(三)通過虛列支出形成“小金庫”

通過虛列辦公費等支出，形成小金庫。例如：審計人員在審計某行政單位時，通過對該單位各項支出進行橫向?qū)Ρ?，發(fā)現(xiàn)辦公費變動異常，較上年增長近60%。審計人員將辦公費作為一個專項，進一步查閱了全年的辦公費憑證和后面所附的發(fā)票、辦公材料清單等單據(jù)。并將全年所購的辦公用品的明細進行了統(tǒng)計，統(tǒng)計結果顯示該單位一年內(nèi)購買打印機耗材墨盒800多個。經(jīng)了解，該單位僅有4臺打印機，3臺為噴墨式打印機，僅需加碳粉就行，無需用到墨盒，僅有一臺便攜式的手提打印機需要用到墨盒，并且該打印機并不是經(jīng)常使用。經(jīng)詢問辦公室負責人和相關經(jīng)辦人，發(fā)現(xiàn)該單位一年內(nèi)消耗墨盒不超過20個，在事實面前，被審計單位不得不承認利用虛列辦公費用形成“小金庫”事實。

(四)實際已支出但仍掛賬在往來款而形成“小金庫”

一些單位利用往來款形成小金庫，比如被審計單位實際已收到退回不合格品采購款，但仍在應收款項長期掛賬。還有一種情況是將已經(jīng)支出款項在應付款科目掛賬，如：將已經(jīng)退回的合同履約保證金在其他應付款科目長期掛賬。

(五)通過虛報工程量而形成“小金庫”

一些被審計單位通過虛報工程量而形成賬外資金。例如：審計人員在對某單位農(nóng)村路燈安裝工程審計，驗收報告等報賬資料中顯示安裝268盞，但經(jīng)審計人員實地查勘顯示僅安裝186盞。經(jīng)過進一步詢問和調(diào)查證實，該單位串通施工單位和驗收人員套取財政資金，用于發(fā)放在職職工福利。

(六)利用重復報銷費用而形成“小金庫”

隨著營改增政策2016年5月1日的全面放開，采購人員可上網(wǎng)自行打印電子發(fā)票作為報銷憑證。由于電子發(fā)票可以多次打印，審計人員發(fā)現(xiàn)個別單位利用電子發(fā)票重復報廢運費、快遞費等支出，利用重復報銷費用單據(jù)形成“小金庫”。

二、審計“小金庫”的方法

審計人員應當在整個審計過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度，找準審計切入點，實施審計程序，獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。由于“小金庫”的存在形式多種多樣，審計人員可以將多種審計方法相結合，提高審計效率、控制審計風險。下面就審計上述“小金庫”所采用的主要審計方法進行介紹：

(一)通過網(wǎng)絡、電話等方式對被審計單位的基本情況進行外圍了解。審計小組人員到被審單位，與被審單位相關人員進行現(xiàn)場審前調(diào)查工作，將審前調(diào)查內(nèi)容與網(wǎng)絡、電話外圍所了解的基本情況進行核對。核對被審單位按通知書要求提供基本情況表格，聽取被審計單位領導介紹，詢關相關人員。通過實施上述審計程序了解被審計單位的職責、科室設置、人員編制等情況，對照其支出情況，分析其與上述所了解的基本情況是否一致。對于異常數(shù)據(jù)，進行進一步核實，查明是否存在賬外列支的情況，核實是否存在“小金庫”情況。

(二)關注被審計單位是否有向所屬轄區(qū)的單位或個人收費、罰款的職能。抽查被審計單位的票據(jù)領用、開具、核銷情況，關注票據(jù)號碼的連續(xù)性和所領票據(jù)的完整性。統(tǒng)計票據(jù)收入，把統(tǒng)計結果與上繳非稅收入核對，與賬上收入核對，核實是否存在“小金庫”情況。

(三)突擊盤點。突擊盤點是查找小金庫的最直接的辦法，盤點一定要突擊進行，避免被審計單位轉移庫存現(xiàn)金和會計資料。盤點時，要確保被審計單位所有票據(jù)和現(xiàn)金都納入盤點范圍，關注有無可疑的白條、記錄本、存折、銀行卡、發(fā)票等。將盤點數(shù)據(jù)與賬面數(shù)據(jù)進行核對，對不符事項查明原因。

(四)實地查看被審計單位的固定資產(chǎn)，關注固定資產(chǎn)是否正常使用，特別要留意房屋、大型設備等可以出租出借的固定資產(chǎn)的使用情況。對固定資產(chǎn)進行監(jiān)盤，將賬面的固定資產(chǎn)與實物進行核對，關注是否有賬外的資產(chǎn)。

(五)查閱收發(fā)文記錄、會議記錄、租賃臺賬以及三資平臺登記的租賃情況，核實是否存在租賃收入未入賬的情況。

(六)進行趨勢分析，將被審計單位不同時期的支出進行橫向和縱向?qū)Ρ龋P注是否存在異常變動，對于異常變動，作為重點審計領域。抽查經(jīng)費支出憑證和所附原始單據(jù)，并對支出明細數(shù)據(jù)進行統(tǒng)計分析，考慮分析結果是否符合被審計單位的實際情況，考慮被審計單位是否通過虛列支出而設置“小金庫”。實施進一步的審計程序核實支出情況，比如詢問相關人員、查閱相關資料。

(七)對于實際已支出但仍掛賬在往來款而形成“小金庫”，通常采用分析、檢查、函證相結合程序。對被審計單位往來款明細科目分析其賬齡、性質(zhì)、內(nèi)容，掛賬原因。如質(zhì)保金、保證金、合同履約金等可能未退還的明細科目，特別關注金額大、賬齡長的，檢查記賬憑證和所附原始單據(jù)，核查其資金去向。其次：抽取異常的、金額大的、賬齡長的往來單位，向其發(fā)審計函詢單，詢證往來款發(fā)生額、余額等情況。關注回函情況。將回函有差異的往來款作為重點審計對象，查明差異的原因。關注是否存在已支出但賬本上仍顯示未支付而形成的“小金庫”。

(八)獲取被審計單位所有賬戶的銀行對賬單(包含余額為零的賬戶和已注銷的賬戶)，特別關注余額為零的賬戶和當年度已注銷的賬戶，核實是否存在沒有在賬內(nèi)核算的賬戶。檢查銀行對賬單，將銀行流水與銀行存款日記賬的數(shù)據(jù)進行核對，關注是否存在銀行流水上顯示已收已支，但銀行存款日記賬卻沒有的收入和支出。因為一收一支雖然不影響銀行對賬單的平衡，但有可能形成“小金庫”另賬核算。

(九)對于虛報工程量形成的賬外資金的審計方法主要有：實地勘察，查閱招投標資料、施工合同、工程驗收、工程監(jiān)理、會議記錄等資料。詢問相關人員。

(十)對于利用重復報銷費用而形成“小金庫”的審計方法主要系重點抽查憑證后面的原始報銷單據(jù)，關注報銷憑證后所附的電子發(fā)票和發(fā)票內(nèi)容、開票單位、時間相同或相近的原始單據(jù)。

三、結束語

考慮到“小金庫”問題的嚴重性、隱蔽性，首先對于單位來說，單位需不斷加強制度建設、規(guī)范采購行為、規(guī)范會計核算提高資金使用效益，維護國家和社會公益，起到防范腐敗、支持節(jié)能環(huán)保、自主創(chuàng)新的成效。其次對于審計人員來說，審計人員需要利用在工作中積累的經(jīng)驗，結合所了解的情況，綜合運用地區(qū)發(fā)展部門的辦公及業(yè)務系統(tǒng)數(shù)據(jù)、地稅和國稅的申報系統(tǒng)數(shù)據(jù)以及工商部門的企業(yè)登記系統(tǒng)的數(shù)據(jù)等，構建數(shù)據(jù)分析模型，制定有效的審計方法。做到有的放矢。