文/賴卿，云南民族大學(xué)管理學(xué)院

1 引言

1980年我國的注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)恢復(fù)重建，意味著我國審計(jì)行業(yè)起步較晚，發(fā)展歷程較短，在審計(jì)準(zhǔn)則制定，審計(jì)行業(yè)管制等方面都引用了國外的經(jīng)驗(yàn)，努力與國際接軌。2006年財(cái)政部發(fā)布48項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則，實(shí)現(xiàn)我國審計(jì)準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則趨同。2007年國務(wù)院發(fā)布了《關(guān)于支持會(huì)計(jì)事務(wù)所擴(kuò)大服務(wù)出口的若干意見》，意見的發(fā)布表明了我國審計(jì)服務(wù)走向國際，審計(jì)行業(yè)進(jìn)入國際發(fā)展階段。而近期國際上對(duì)我國的審計(jì)質(zhì)量卻質(zhì)疑不斷，我們應(yīng)重視并反思，我國的審計(jì)質(zhì)量問題出在何處，審計(jì)行業(yè)的秩序是否有待進(jìn)一步規(guī)范與提高，因此對(duì)審計(jì)行業(yè)的發(fā)展與管制進(jìn)行理論與實(shí)踐上的研究顯得尤為必要。國內(nèi)外早期諸多學(xué)者在審計(jì)行業(yè)的管制成因、管制要素及管制模式方面做研究，形成了成熟的審計(jì)行業(yè)管制的研究框架，但卻缺乏對(duì)審計(jì)管制分析體系做綜合性整理，固化我們目前對(duì)審計(jì)行業(yè)管制相關(guān)理論的認(rèn)識(shí)。本文試圖將審計(jì)行業(yè)管制相關(guān)方面重要文獻(xiàn)進(jìn)行整理述評(píng)，并梳理出目前學(xué)者們較為一致的認(rèn)識(shí)。

2 文獻(xiàn)綜述

2.1 審計(jì)管制：相關(guān)理論

學(xué)者們關(guān)于審計(jì)行業(yè)管制的基本分析框架已經(jīng)達(dá)成一致意見，認(rèn)為可以從管制成因，管制要素及管制模式對(duì)審計(jì)管制進(jìn)行研究，不同的是學(xué)者們的研究視角。廖冠民（2005）論述了我國審計(jì)管制實(shí)踐，提出我國應(yīng)減少政府管制的程度，與國際通行的做法接軌。董莉軍（2010）認(rèn)為加強(qiáng)獨(dú)立審計(jì)的政府管制雖然能提高審計(jì)質(zhì)量但無法解決其兩難處境。劉濤，劉源（2017）認(rèn)為對(duì)獨(dú)立審計(jì)行業(yè)的適度管制有助于完善審計(jì)市場機(jī)制和保證審計(jì)質(zhì)量。劉濤等（20 17）對(duì)獨(dú)立審計(jì)行業(yè)管制主體進(jìn)行研究，認(rèn)為政府與行業(yè)協(xié)會(huì)應(yīng)強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)手，形成相互配合的管制機(jī)制。

2.2 審計(jì)管制：模式分析與選擇

關(guān)于審計(jì)管制模式的研究，學(xué)者們的研究重點(diǎn)在對(duì)管制模式的理論分析及對(duì)管制模式的比較選擇上。

管制模式的理論分析上：謝德仁（2002）的兩篇經(jīng)典文章，其一分析三種管制模式理論，分別闡述了其特點(diǎn)、組織機(jī)構(gòu)及其優(yōu)缺點(diǎn)，認(rèn)為管制模式的選擇應(yīng)朝著政府與市場力量相結(jié)合的方向發(fā)展；另一分別介紹了美、英、日、德四國的管制模式。裘宗舜等（2002）介紹了安然事件后美國審計(jì)行業(yè)管制模式的嬗變，引介了公共會(huì)計(jì)責(zé)任委員會(huì)（PAB），及其獨(dú)立性機(jī)制、主要功能和PAB在SEC監(jiān)控下運(yùn)行體現(xiàn)雙重管制理念。

審計(jì)模式的選擇上，我國在本世紀(jì)初形成了三種主要觀點(diǎn)：第一，主張審計(jì)行業(yè)實(shí)行政府管制模式，認(rèn)為由注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)管理審計(jì)行業(yè)不利于深化會(huì)計(jì)監(jiān)督工作，也不利于提升行業(yè)自律，應(yīng)由財(cái)政部監(jiān)管審計(jì)行業(yè)。第二，主張中國審計(jì)行業(yè)實(shí)行自律主導(dǎo)型管制模式，認(rèn)為注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在行業(yè)管理中的自律角色不是政府所能代替的；第三，主張建立審計(jì)師行業(yè)的獨(dú)立管制模式，認(rèn)為可以走自律監(jiān)管與政府監(jiān)管相結(jié)合的模式。之后，劉濤，謝水園（2014）研究當(dāng)時(shí)我國注會(huì)行業(yè)政府管制與行業(yè)自律模式下存在的問題，并提出了相關(guān)的優(yōu)化建議。

2.3 審計(jì)管制：與審計(jì)質(zhì)量

審計(jì)市場失靈引發(fā)了管制需求，那么審計(jì)管制是否影響審計(jì)質(zhì)量也引發(fā)了學(xué)者們的關(guān)注。在某種程度上審計(jì)管制是一種提升審計(jì)質(zhì)量的制度安排，是各方利益集團(tuán)相互博弈的結(jié)果，曾慶軍等支持這一觀點(diǎn)。米莉，薛高亮（2013）也以經(jīng)驗(yàn)證據(jù)表明實(shí)施行業(yè)監(jiān)管后，整體層面、總所層面和分所層面的審計(jì)質(zhì)量都明顯提高。然而也有實(shí)證證據(jù)表明，價(jià)格管制對(duì)審計(jì)質(zhì)量提升沒有明顯相關(guān)性。諶嘉席等（2016）實(shí)證分析后認(rèn)為價(jià)格管制對(duì)審計(jì)收費(fèi)下降有一定制約，但審計(jì)質(zhì)量沒有明顯提升。

2.4 審計(jì)管制：基于法律視角

基于法律視角研究審計(jì)管制相關(guān)問題的文獻(xiàn)相對(duì)較少，不過也有學(xué)者們提出自己的觀點(diǎn)。法律對(duì)審計(jì)行業(yè)這種介入是必要和有效的，它能夠?qū)ν晟茰?zhǔn)則和優(yōu)化審計(jì)工作起到促進(jìn)作用。尚兆燕（20 04）認(rèn)為在現(xiàn)代審計(jì)中，法律強(qiáng)有力地介入審計(jì)行業(yè)的監(jiān)管，審計(jì)師承擔(dān)了比契約更重的責(zé)任，審計(jì)準(zhǔn)則也不再是審計(jì)師最后的法律底線。劉更新，蔡利（2010）站在法律標(biāo)準(zhǔn)的不確定性角度對(duì)審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行研究，實(shí)證發(fā)現(xiàn)，如果法律標(biāo)準(zhǔn)是精確的，且事前審計(jì)師能夠觀測到，則審計(jì)師提供的審計(jì)質(zhì)量水平會(huì)剛好達(dá)到法律規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)；當(dāng)法律標(biāo)準(zhǔn)存在不確定性時(shí)，審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的審計(jì)質(zhì)量水平越接近法律標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定的審計(jì)質(zhì)量水平，審計(jì)師提供的審計(jì)質(zhì)量將會(huì)越高。

2.5 審計(jì)管制：與市場反應(yīng)

學(xué)者們在對(duì)審計(jì)行業(yè)管制與市場反應(yīng)這一問題的研究中，觀點(diǎn)不多但確有經(jīng)驗(yàn)證據(jù)。方軍雄（2010）兩篇文章中分別從不同視角研究了審計(jì)管制與市場反應(yīng)，其一研究了管制放松的市場反應(yīng)，實(shí)證發(fā)現(xiàn)，管制放松的事件日市場并沒有顯著的反應(yīng)，并進(jìn)一步得出實(shí)施不同集團(tuán)審計(jì)模式的上市公司其市場反應(yīng)顯著差于采用同一集團(tuán)審計(jì)模式的上市公司。另一他以B股市場雙重審計(jì)制度的廢除為切入點(diǎn)，研究管制放松對(duì)審計(jì)市場效率的影響，實(shí)證結(jié)果表明，市場沒有對(duì)雙層審計(jì)政策廢除消息做顯著反應(yīng)。

3 小結(jié)

綜合以上文獻(xiàn)的觀點(diǎn)可以看出，我國學(xué)者對(duì)審計(jì)行業(yè)管制的研究范圍較廣。目前學(xué)者們對(duì)審計(jì)行業(yè)管制的成因、管制模式的特點(diǎn)及優(yōu)缺點(diǎn)等方面的認(rèn)識(shí)較為一致；但在審計(jì)管制與審計(jì)質(zhì)量、審計(jì)管制與市場反應(yīng)方面的研究仍然是百家爭鳴的局面。