一、差異性之準則

在逐步向國際會計準則趨同的基礎上，新準則的實施建立無疑是在適應我國更具特色的社會主義市場經濟，為中國經濟走向世界打下基礎，而變化后的會計準則更傾向于以原則為導向，對財務人員的要求也有所提高，并在準則中提供了一些具體指引，同時在公允價值計量方面更有側重，以下會就三個主要方面探討在趨同道路中存在的差異問題。

1.規(guī)則導向性

國際上會計準則的制定基礎主要有兩種：一是原則導向(Principle-based)，以國際財務報告為典型代表；二是規(guī)則導向(Rule-based)，以美國會計準則為典型代表。兩種導向的差異在于，原則是規(guī)則的基礎，是概括性的準則，是基礎性原理的概況綜合。而規(guī)則是對具體行為后果進行規(guī)定的準則，是更具有具體化性的針對不同情況的原則細化。規(guī)則在判斷事物時相對絕對，符合條件的就要按這種程序按部就班的應用，否則就不能使用這種處理辦法，而原則導向在判斷經濟行為時是比較靈活的，但其結論也不夠清晰，需要會計人員去權衡使用原則才能得出適當的結論。

在全球化的驅使下，我國在2007年就頒布了新的會計準則，向國際會計準則的趨同邁出了第一步，同時也在客觀上接受了原則導向的會計規(guī)則導向。伴隨著新準則的發(fā)布，又陸續(xù)出臺了準則的解釋公告與應用。新會計準則體系是立足于我國基本國情和實際情況，堅持“以原則導向為基礎，以規(guī)則導向為補充”，形成了一套具有中國特色的會計理論體系。但當時的國家市場經濟還不完善，資本市場、證券市場尚未成熟完善，還處于經濟轉型的艱難時期，市場的監(jiān)管體系還未成型，因此整個大環(huán)境還不具備讓會計準則去以原則為基礎運行的條件。同時，新的準則對會計從業(yè)者的要求有很大的提高，需要會計人員具有專業(yè)的會計判別能力，所以大量的準則解釋必不可少，以免執(zhí)行時困難重重。

綜上可知，規(guī)則導向與原則導向優(yōu)劣各有不同，雖然從現在來看，因為國際會計準則采用原則導向似乎原則導向更占優(yōu)勢，但我們也應結合本國國情，擁有一套屬于本國的，具有本國特色的，同時也可以適應經濟發(fā)展的新興的會計理論體系。

2.會計要素分類

我國的會計要素根據會計準則的要求分為六大類：資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤。而IASB在《編制和呈報財務報表的結構》中將會計要素歸類為資產、負債、收益和費損五個要素。兩種準則的明顯差異在于對費用利潤進行了不同的歸類。我國會計準則并未對利得損失進行單獨設置會計要素進行區(qū)分，而是對收入費用和利潤進行了分化，IASB的收益中包括了收入和利潤，費損即包括費用和損失，我想這會計要素設置的不同主要體現在對概念的理解前后不一致。我國的會計準則雖然在會計要素中沒有對利得損失進行單獨劃分，但在計算利潤時，便包括了利得和損失，而IASB將收入和利得統(tǒng)稱為了收益，這便和我們在實操中強調的配比原則出現了差異，沒有與損失可以相配比的收入，也沒有與利得可以相配比的費用。

3.所得稅

我國會計準則將所得稅分為應付稅款法和納稅影響會計法。應付稅款法是指當期應付的所得稅費用由當期計算的應交所得稅所得額確認。納稅影響會計法則需確認時間差異性對所得稅的影響，并采用損益表負債法或遞延法進行核實。

國際準則要求所得稅的計算要考慮時間差異性對所得稅結果的影響，那么僅可采用納稅影響會計法。

其中也體現出了計量模式的差異性：國際會計準則為了增強會計信息的相關性，其核心計量屬性是公允價值，而我國會計準則計量屬性是以歷史成本為計量核心的，絕大多數情況下禁止使用公允價值。以固定資產的計量基礎為例，我國準則規(guī)定一般采用歷史成本，而國際會計準則沒有規(guī)定必須采用歷史成本，公允價值有時也是計量的手段。又如在非貨幣性交易中，我國會計準則規(guī)定以換出資產的賬面價值確定換入資產的入賬價值，而國際直接以公允價值確定為資產的入賬價值，簡單快捷，省去很多步驟，同時確認利得損失。

這種差異產生的原因主要有以下兩條：一是我國特定的行業(yè)發(fā)展概況，發(fā)展方向所決定；二是會計準則產生制定的基礎不一。無可厚非的是經濟因素是影響會計準則的最根本的因素，其中國家的財政能力、所規(guī)定的經濟運行方式，資本市場發(fā)達程度、企業(yè)內部的資本結構等各個方面都對會計準則制約制衡，當然我國政府對會計準則的干涉也是制衡的一個重要原因。不同國情的國家當然會有不同的會計模式，各具特色，共同發(fā)展。

二、準則趨同性

在全球化經濟背景下，中國經濟也日益融入世界經濟體系，會計準則國際趨同已是大勢所趨。會計核算體系和標準不被認可，你的售價和成本都得不到認可，在這種情況下，我國企業(yè)的財務情況便不會被國際社會認可，這會給我國企業(yè)走向國際造成很大的阻力。所以早日與國際準則趨同化這不僅對世界經濟的繁榮與穩(wěn)定有利，對于中國經濟的持續(xù)、快速、協(xié)調、健康發(fā)展也十分有利。

我國于2007年頒布實施的新企業(yè)會計準則，是我國會計準則向國際化邁進的重要標志之一。新的會計準則擁有一套相對完整的體系框架，體系由1項基本準則和38項具體準則以及相關的應用指南構成，其中IFRS由編制財務報表框架，國際財務報導準則和解釋公報三部分構成，并在趨同化的道路上為其他國家提供了一定的可借鑒基礎。

為了實現我國會計準則和國際會計準則的全面趨同，財政部在2009年9月2日發(fā)布了《中國企業(yè)會計準則與國際財務報告準則持續(xù)全面趨同路線圖》，向國內外各行各業(yè)人士廣泛征求意見。這種不僅考慮到新興市場的行業(yè)狀況，同時在全球化基礎上為共同制定出高水準的會計準則做出貢獻。

具體準則的趨同大概表現在以下幾個方面：

1.公允價值的地位得到提高

我國原有的會計準則對公允價值基本不予涉獵，但國際財務報告準則較側重公允價值的應用。思考其大相徑庭的原因，同時考慮現有市場發(fā)展的現狀，顯而易見的是修訂后的新準則體系中在債務重組、非貨幣性交易，投資性房地產、非共同控制下的企業(yè)合并等方面都引入了公允價值。

2.報表合并范圍理論轉換

首先是合并準則的轉換，由先前所依據的基本理論準換成側重母公司的實體理論?！镀髽I(yè)會計準則》第33號有關合并財務報表的第6條規(guī)定，“合并財務報表的合并范圍應當以控制為基礎加以確定?？刂剖侵敢粋€企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務和經營政策，并能據以從另一個的經營活動中獲取利益的權力”。這些規(guī)定與國際會計準則的有關合并財務報表的規(guī)定都強調了實質控制，幾乎沒有差別。

三、未來發(fā)展

但在會計準則趨同的道路上仍有很大難以跨越的阻礙，這也就是我們所一直強調的，會計準則的趨同不是相同而是想辦法達到等效。趨同是一個動態(tài)的、漸進的過程，趨同只是趨向性等同，應該允許各國的發(fā)展各具特色，相互借鑒，取長補短，共同發(fā)展，同時結合本國國情，在趨同化的道路上，多征求相關意見積極回饋，做到與我國實際情況相結合，平衡好差異與趨同之間的關系，成為經濟強國。

(西安石油大學經濟管理學院，陜西 西安 710065)