彭金道

（銅陵學(xué)院，安徽 銅陵 244000）

PPP也稱政府和社會資本合作，公共部門和私人部門基于契約合作，主要向社會公眾提供公共產(chǎn)品。公、私部門合作期間，共享收益、公擔(dān)風(fēng)險。PPP項(xiàng)目雙方合作期間涵蓋立項(xiàng)、建設(shè)、經(jīng)營、維護(hù)、移交等全過程。PPP的廣泛應(yīng)用，一方面吸引社會資本參與公共產(chǎn)品或服務(wù)的提供，拓寬了融資渠道，彌補(bǔ)財政資金的不足，另一方面提高公共產(chǎn)品的供給效率，實(shí)現(xiàn)物有所值。監(jiān)督公共產(chǎn)品的供給效率成為審計機(jī)關(guān)面臨的問題[1]。

績效審計屬于外部監(jiān)督，在傳統(tǒng)財務(wù)收支審計基礎(chǔ)上，從經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性評價審計對象的績效， 也稱 “三 E”審計（Economy、Efficiency、Effectiveness）。PPP項(xiàng)目績效審計是政府委托政府審計機(jī)關(guān)審查PPP項(xiàng)目公司及相關(guān)利益者在全生命周期的財務(wù)收支及管理行為的合規(guī)性、效益性、效率性和效果性，評定政府投資的經(jīng)濟(jì)效益、社會資本的合理利益和社會效益的實(shí)現(xiàn)程度。PPP項(xiàng)目績效審計存在四大行為主體：審計人主要指政府審計機(jī)關(guān)，被審計人即PPP項(xiàng)目，審計委托人即政府，間接關(guān)系人即社會公眾。國外學(xué)者認(rèn)為PPP項(xiàng)目績效審計應(yīng)當(dāng)“運(yùn)營期”的項(xiàng)目績效，重視過程控制，審計周期為項(xiàng)目的全生命周期。審計機(jī)構(gòu)和部門應(yīng)超越“看門狗”角色，扮演“牧羊犬”角色[2]。國內(nèi)學(xué)者提出對PPP項(xiàng)目進(jìn)行全過程跟蹤審計，進(jìn)行績效評價，重點(diǎn)關(guān)注社會效益的實(shí)現(xiàn)程度。審計機(jī)關(guān)應(yīng)注意PPP應(yīng)用中存在的問題，關(guān)注相關(guān)合作利益主體，構(gòu)建績效審計機(jī)制，提升審計人員專業(yè)素質(zhì)，應(yīng)用大數(shù)據(jù)技術(shù)，防范隱性債務(wù)風(fēng)險。

PPP項(xiàng)目績效審計有效的發(fā)揮了政府的監(jiān)督職能，促進(jìn)了項(xiàng)目的規(guī)范運(yùn)行和管理，同時揭示存在的問題。文章首先闡述PPP績效審計的理論基礎(chǔ)，然后構(gòu)建PPP委托代理模型，最后從三方面探討PPP項(xiàng)目績效審計的監(jiān)督路徑：運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)、關(guān)注PPP項(xiàng)目參與方利益和構(gòu)建績效審計機(jī)制。

一、PPP績效審計理論基礎(chǔ)

1.委托代理理論

委托代理理論是制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的重要內(nèi)容，主要研究信息不對稱環(huán)境下，委托人如何設(shè)計最優(yōu)契約來激勵代理人的交易機(jī)制問題。PPP項(xiàng)目中，公共部門和私人部門締結(jié)契約進(jìn)行合作，委托代理關(guān)系有多個層級。社會公眾委托中央政府進(jìn)行資產(chǎn)管理，中央政府委托地方政府 “代理”直接管理，地方政府委托社會資本“代理”項(xiàng)目的建設(shè)和管理。PPP項(xiàng)目是一個眾多參與方如政府、投資方、承包方、運(yùn)營方、供應(yīng)方等利益主體的博弈過程。

2.公共財政理論

公共財政是指市場經(jīng)濟(jì)下的國家財政，是公共物品供給的主要方式，為滿足社會公共需要的相關(guān)財政運(yùn)作及收支機(jī)制?，F(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中，由于不完全信息、外部性和公共物品的存在，導(dǎo)致市場失靈的存在。在公共服務(wù)領(lǐng)域，政府提供公共產(chǎn)品來彌補(bǔ)市場失靈帶來的公共需求無法滿足的空白。公共財政理論中，具有公共利益和公共需要的事務(wù)納入政府財政的范圍。保障公共性是PPP項(xiàng)目中行政監(jiān)管權(quán)之生成邏輯（肖北庚和周斌，2017）。

3.契約理論

市場經(jīng)濟(jì)離不開契約，市場交易中涉及到的相關(guān)參與方進(jìn)行利益的權(quán)衡。契約關(guān)系是商品經(jīng)濟(jì)社會的自由、平等和守信精神的體現(xiàn)。契約理論是研究特定交易環(huán)境下不同合同人之間的經(jīng)濟(jì)行為與結(jié)果，往往設(shè)立假定條件，簡化交易屬性并構(gòu)建模型進(jìn)行分析。PPP項(xiàng)目具有顯著的契約特征，相關(guān)參與方在完成項(xiàng)目目標(biāo)的前提下，充分考慮契約多方利益訴求，通過相互牽制保證獨(dú)立性[3]。

二、PPP委托代理模型

（一）模型的基本假設(shè)

假設(shè)1：公共部門和私人部門都是理性的經(jīng)濟(jì)人，公共部門在滿足社會福利的條件下達(dá)到經(jīng)濟(jì)效益最大化。私人部門在滿足政府要求的基礎(chǔ)上，力求個人利益最大化。

假設(shè)2：政府為委托人，審計部門是審計人，代理人（被審計人）是PPP項(xiàng)目建設(shè)公司及相關(guān)財政管理機(jī)構(gòu)、行業(yè)管理機(jī)構(gòu)和關(guān)聯(lián)企業(yè)。

假設(shè)3：委托人風(fēng)險中性，代理人風(fēng)險規(guī)避。

（二）模型的構(gòu)建

設(shè)代理人的產(chǎn)出為π，π=kα+δ。其中k是產(chǎn)出系數(shù)，δ是隨機(jī)變量 ，k〉0，δ∽N（0，σ2）。

代理人的報酬為 θ（π），θ（π）=α+βπ。α 是固定報酬，β是激勵因子。

代理人的效用函數(shù)為 u，u=-eρω， 其中 0〈ρ〈1，ω是實(shí)際貨幣收入，ρ為絕對風(fēng)險規(guī)避度量。

則委托人收入為 π-θ（π）=π-（α+βπ）

設(shè)委托人效用函數(shù)為v，那么期望效用為E（v），

代理人的實(shí)際貨幣收入 ω=θ（π）-c（α）=α+βπ-

1.當(dāng)信息對稱時，委托人的決策受到代理人的參與約束，同時能夠觀測代理人的努力程度。代理人接受項(xiàng)目的確定性等價收入不低于不接受項(xiàng)目時的最低收入。此時，委托代理問題即是在滿足參與約束下的委托人效用最大化。

2.當(dāng)信息不對稱時，委托人不能觀測代理人的努力程度，參與約束和激勵相容約束都存在，代理人努力最大化自己收入。參與約束IR

三、PPP績效審計的委托代理分析

由上述構(gòu)建的PPP委托代理模型可知，政府作為委托人，為了使項(xiàng)目參與人（代理人）不偏離目標(biāo)，在雙方信息對稱時能夠監(jiān)督代理人的行為，而在雙方信息不對稱時調(diào)整策略，設(shè)計激勵相容約束機(jī)制，協(xié)調(diào)二者的利益沖突。

PPP模式下，涉及政府部門和私營機(jī)構(gòu)兩大利益主體。政府通過招投標(biāo)和企業(yè)（代理方）形成委托代理關(guān)系，博弈雙方締結(jié)契約合同。作為委托人的政府，代表社會公眾，追求社會福利最大化。作為代理人的企業(yè)，力求通過資金、技術(shù)和管理優(yōu)勢爭取自身利益最大化。信息不對稱條件下，政府很難觀測到代理人的努力程度，公眾對公共服務(wù)反饋不足，易導(dǎo)致道德風(fēng)險，企業(yè)由于利己動機(jī)可能隱瞞信息，產(chǎn)生機(jī)會主義行為，損害公眾利益，追求自身利益最大化。政府面對信息不對稱的風(fēng)險，為了獲得自身最大效用，努力使委托人與代理人目標(biāo)一致，制定激勵契約，激發(fā)代理人的努力。

在PPP項(xiàng)目招投標(biāo)階段易出現(xiàn)逆向選擇問題。由于PPP項(xiàng)目的專業(yè)技術(shù)性強(qiáng)、投資期長、風(fēng)險大及不易監(jiān)督管理等特點(diǎn)，政府部門進(jìn)行私營機(jī)構(gòu)投資者的選擇時，綜合考慮社會投資者的資金狀況、技術(shù)水平、社會信譽(yù)等。但是政府部門不可能完全掌握社會投資者的真實(shí)信息，在競標(biāo)過程中可能出現(xiàn)優(yōu)汰劣勝現(xiàn)象。

在PPP項(xiàng)目建設(shè)運(yùn)營期易出現(xiàn)道德風(fēng)險問題。政府部門和私營企業(yè)目標(biāo)不一致，政府部門著力提高公共產(chǎn)品的供給質(zhì)量和效率，最大化社會效益；私營企業(yè)力爭經(jīng)濟(jì)利益最大化，由于政府難以觀測私營企業(yè)的行為，于是可能選擇機(jī)會主義行為如降低供給質(zhì)量、偷工減料、減少維護(hù)費(fèi)用等。

PPP項(xiàng)目投資主體多元化，涉及眾多利益相關(guān)者，政府擔(dān)當(dāng)委托人角色，提升國家審計能力，在PPP項(xiàng)目全生命周期監(jiān)管多個投資主體。PPP績效審計是國家審計實(shí)踐，涉及立項(xiàng)可行性、項(xiàng)目招投標(biāo)、契約簽訂、資金運(yùn)營、質(zhì)量、維護(hù)等內(nèi)容，監(jiān)督PPP項(xiàng)目全過程，服務(wù)國家治理現(xiàn)代化[4]。

PPP項(xiàng)目績效審計中，委托人為了效用最大化，觀測代理人的行為，設(shè)計激勵契約，激發(fā)代理人的最優(yōu)努力水平。在面臨眾多項(xiàng)目參與方情況下，平衡各方利益，協(xié)調(diào)利益相關(guān)者的目標(biāo)差異，監(jiān)督社會資本的運(yùn)營，關(guān)注收益風(fēng)險分配，促使項(xiàng)目規(guī)范運(yùn)行，實(shí)現(xiàn)PPP項(xiàng)目目標(biāo)。

四、PPP績效審計的監(jiān)督路徑探析

1.完善績效審計模式，運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)

政府委托審計部門對PPP項(xiàng)目實(shí)行審計全覆蓋，監(jiān)督財政資金的使用。大數(shù)據(jù)技術(shù)的高速發(fā)展，豐富了信息交換的途徑。審計與大數(shù)據(jù)的融合變成必然的發(fā)展趨勢，PPP項(xiàng)目績效審計應(yīng)充分運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)，監(jiān)督政府資金規(guī)范使用，謹(jǐn)防變相融資行為，防控隱性債務(wù)風(fēng)險，保障PPP項(xiàng)目的市場化運(yùn)營。

PPP項(xiàng)目績效審計采用定性與定量相結(jié)合的方法，在PPP項(xiàng)目全生命周期，對政府投入的資金以及公共資金進(jìn)行審計。在PPP項(xiàng)目識別階段、準(zhǔn)備階段和采購階段，進(jìn)行物有所值評價、財政承受能力論證、談判與合同的簽署，評估風(fēng)險程度，資金流的穩(wěn)定性以及運(yùn)營期的合理定價等。在PPP項(xiàng)目執(zhí)行階段，審查融資的合理性、安全性，進(jìn)行績效檢測如項(xiàng)目的施工、監(jiān)理是否合規(guī)？項(xiàng)目的質(zhì)量、環(huán)保及安全狀況如何？在PPP項(xiàng)目移交階段，評估項(xiàng)目的資產(chǎn)狀況，對移交的資產(chǎn)進(jìn)行性能測試，同時對項(xiàng)目產(chǎn)出、成本效益、管理運(yùn)營、PPP的應(yīng)用等進(jìn)行績效評價[5]。PPP項(xiàng)目績效審計應(yīng)重視信息化建設(shè)，建設(shè)審計分析系統(tǒng)和審計數(shù)據(jù)中心。PPP績效審計信息的收集、整理、分析、運(yùn)用等環(huán)節(jié)形成信息共享鏈，錄入項(xiàng)目投資人、承包人、監(jiān)理人及建設(shè)單位等信息。建設(shè)“數(shù)字化指揮平臺、大數(shù)據(jù)綜合分析平臺、審計綜合作業(yè)平臺、模擬仿真實(shí)驗(yàn)室和綜合服務(wù)支撐系統(tǒng)”等審計信息系統(tǒng)，依托大數(shù)據(jù)控制設(shè)計風(fēng)險，處理復(fù)雜的審計信息，遏制隱性債務(wù)的增加。

2.關(guān)注參與各方利益，協(xié)同職能部門工作

PPP項(xiàng)目參與方眾多，包括政府部門、社會投資者、PPP特許經(jīng)營公司、承包商、供應(yīng)商、金融機(jī)構(gòu)等，不同的利益主體之間存在分歧在所難免。政府作為委托人，為達(dá)到效用最大化，加強(qiáng)與利益相關(guān)方的溝通與協(xié)調(diào)，設(shè)計激勵契約，關(guān)注參與各方利益，是否遵循法律意識和契約精神[6]。PPP項(xiàng)目績效審計中，需要識別利益格局和責(zé)任邊界，協(xié)調(diào)項(xiàng)目參與方不同的利益目標(biāo)，整合各方組成戰(zhàn)略聯(lián)盟，發(fā)揮各自優(yōu)勢，為PPP項(xiàng)目平穩(wěn)運(yùn)行保駕護(hù)航。審計中特別要關(guān)注的是PPP項(xiàng)目成本核算審計，其涉及到工程造價和財務(wù)相關(guān)領(lǐng)域。特別關(guān)注資金的籌集和使用的合法合規(guī)性，工程價款的結(jié)算、虛假合同套取資金、運(yùn)營管理費(fèi)用是否過高等問題[7]。

3.構(gòu)建績效審計機(jī)制

首先，構(gòu)建審計委托機(jī)制。組成PPP項(xiàng)目審計小組，政府委托審計機(jī)構(gòu)對PPP模式投資項(xiàng)目績效情況進(jìn)行審計。其次，構(gòu)建審計執(zhí)行機(jī)制。在計劃階段，根據(jù)審計任務(wù)納入PPP項(xiàng)目；在準(zhǔn)備階段，組建政府審計為主、涵蓋民間審計和內(nèi)部審計力量的審計小組，編制審計實(shí)施方案；實(shí)施階段是執(zhí)行機(jī)制的核心部分，項(xiàng)目審計小組實(shí)施全生命周期跟蹤審計，編制工作底稿；終結(jié)階段，整理匯總審計意見，出具審計報告[8]。最后，構(gòu)建信息傳遞機(jī)制。建設(shè)現(xiàn)場審計實(shí)施系統(tǒng)（AO）、安全客戶端系統(tǒng)、項(xiàng)目執(zhí)行管理系統(tǒng)、審計管理系統(tǒng)（OA）、審計分析系統(tǒng)、審計數(shù)據(jù)中心等進(jìn)行審計的信息收集、信息處理、信息分析、信息運(yùn)用和信息輸出，使得審計信息從審計對象傳遞到審計委托人和項(xiàng)目利益相關(guān)者。

總之，PPP項(xiàng)目績效審計中，政府擔(dān)當(dāng)委托人角色，協(xié)調(diào)項(xiàng)目參與各方的目標(biāo)差異，監(jiān)督社會資本的運(yùn)營，提升國家審計能力，服務(wù)國家治理現(xiàn)代化。PPP項(xiàng)目績效審計應(yīng)妥善處理委托代理關(guān)系，重點(diǎn)關(guān)注社會效益的實(shí)現(xiàn)程度，監(jiān)督代理人（項(xiàng)目運(yùn)營方）的機(jī)會主義行為，謹(jǐn)防逆向選擇和道德風(fēng)險，以實(shí)現(xiàn)社會福利最大化的目標(biāo)。