毛志艷 王淑芳 周芳

【摘要】本文首先闡述T型賬戶法的思想，然后在該思想指導(dǎo)下對經(jīng)營活動中銷售商品及提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金、購買商品和接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金、支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金、支付的各項稅費(fèi)等計算公式進(jìn)行分析推導(dǎo)，歸納得出經(jīng)營活動現(xiàn)金流量凈額。以此種方法進(jìn)行現(xiàn)金流量表編制的教學(xué)，教學(xué)效果良好，以豐富會計教學(xué)方法，相互探討，共同推動會計教學(xué)的發(fā)展。

【關(guān)鍵詞】會計教學(xué)方法；經(jīng)營活動現(xiàn)金流量表編制；

T型賬戶；分析推導(dǎo)歸納

【中圖分類號】F231.5

T型賬戶法的思想是在復(fù)式記賬法原理指導(dǎo)下，以經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量為例，用會計分錄中借貸方科目金額表達(dá)經(jīng)營活動中貨幣資金及其等價物的流入和流出，對經(jīng)營活動中現(xiàn)金流量表項目進(jìn)行分析計算推導(dǎo)，總結(jié)歸納計算公式，探索現(xiàn)金流量表編制教學(xué)的基本規(guī)律，更好地為教學(xué)服務(wù)。

一、銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金

銷售業(yè)務(wù)一般存在三種收款方式，分別是現(xiàn)收款、預(yù)收款、延期收款。本文將對銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金依照三種收款方式在T型賬戶計算法下進(jìn)行分類討論。下文以各字母表達(dá)會計科目的金額。

1.現(xiàn)收款方式（假定不存在其他方式）

（1）基本會計分錄

借：貨幣資金 b+c

貸：營業(yè)收入 b

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） c

（2）公式總結(jié)

銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金=b+c=銷售商品、提供勞務(wù)產(chǎn)生的“收入和增值稅銷項稅額”。

2.預(yù)收款方式（假定不存在其他方式）

（1）基本會計分錄

收到預(yù)收款時；

借：貨幣資金 e

貸：預(yù)收賬款 e

在物流和資金流不一致的前提下，銷售方只能確認(rèn)部分收入時：

借：預(yù)收賬款 b+c

貸：營業(yè)收入 b

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） c

（2）公式總結(jié)

考慮預(yù)收賬款的期初和期末余額，銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金=e=b+c+f-d=銷售商品、提供勞務(wù)產(chǎn)生的“收入和增值稅銷項稅額”+預(yù)收賬款（期末余額-期初余額）。

3.延收方式——應(yīng)收賬款（假定不存在其他方式）

（1）基本會計分錄

借：應(yīng)收賬款 b+c

貸：營業(yè)收入 b

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） c

收回賒銷貨款，

借：貨幣資金 k

貸：應(yīng)收賬款 k

計提壞賬準(zhǔn)備時，

借：資產(chǎn)減值損失 d

貸：壞賬準(zhǔn)備 d

注銷壞賬準(zhǔn)備時，

借：壞賬準(zhǔn)備 e

貸：應(yīng)收賬款 e

壞賬準(zhǔn)備注銷了又收回時，

借：應(yīng)收賬款 f

貸：壞賬準(zhǔn)備 f

借：貨幣資金 f

貸：應(yīng)收賬款 f

企業(yè)作為債權(quán)人發(fā)生債務(wù)重組事項，應(yīng)分別情況進(jìn)行處理：

情形1，債務(wù)人以低于債權(quán)賬面價值的金額清償債務(wù)。

借：貨幣資金 g

營業(yè)外支出 h

壞賬準(zhǔn)備 i

貸：應(yīng)收賬款 g+h+i

情形2，企業(yè)接受債務(wù)人用于清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)時，在調(diào)整分錄中用報表項目存貨，下文會計分錄中只考慮用于清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)中的存貨資產(chǎn)。

借：存貨 u

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） v

營業(yè)外支出 w

壞賬準(zhǔn)備 x

貸：應(yīng)收賬款 u+v+w+x

（2）應(yīng)收賬款T型賬戶

（3）公式總結(jié)

在債務(wù)重組情形1下，銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金= k+ f+g=b+c+j-l-d-h=銷售商品、提供勞務(wù)產(chǎn)生的“收入和增值稅銷項稅額”+應(yīng)收賬款（期初凈額-期末凈額）-計提壞賬準(zhǔn)備-重組債權(quán)損失。

在債務(wù)重組情形2下，銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金= k+ f= b+c+j-l-d-u-v-w=銷售商品、提供勞務(wù)產(chǎn)生的“收入和增值稅銷項稅額”+應(yīng)收賬款（期初凈額-期末凈額）-計提壞賬準(zhǔn)備-（抵償債權(quán)的非現(xiàn)金資產(chǎn)入賬價值+抵償債權(quán)的非現(xiàn)金資產(chǎn)增值稅進(jìn)項稅額+重組債權(quán)損失）。

4.延收方式——應(yīng)收票據(jù)

（1）基本會計分錄

借：應(yīng)收票據(jù) b+c

貸：營業(yè)收入 b

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） c

在物流和資金流不一致的前提下，銷售方只能確認(rèn)部分收入時：

借：貨幣資金 h

貸：應(yīng)收票據(jù) h

應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)，

借：貨幣資金 d

財務(wù)費(fèi)用 e

貸：應(yīng)收票據(jù) d+e

（2）應(yīng)收票據(jù)T型賬戶

（3）公式總結(jié)

銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金==h+d=b+c+g-j-e=銷售商品、提供勞務(wù)產(chǎn)生的“收入和增值稅銷項稅額”+應(yīng)收票據(jù)（期初余額-期末余額）-票據(jù)貼現(xiàn)的利息。

綜合以上四種情形，銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金的T字型賬戶如下圖：

銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金=銷售商品、提供勞務(wù)產(chǎn)生的“收入和增值稅銷項稅額”+應(yīng)收賬款（期初凈額-期末凈額）-計提壞賬準(zhǔn)備-（抵償債權(quán)的非現(xiàn)金資產(chǎn)入賬價值+抵償債權(quán)的非現(xiàn)金資產(chǎn)增值稅進(jìn)項稅額+重組債權(quán)損失）+預(yù)收賬款（期末余額-期初余額）+應(yīng)收票據(jù)（期初余額-期末余額）-票據(jù)貼現(xiàn)的利息。

二、購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金

購買業(yè)務(wù)一般存在三種付款方式，分別是現(xiàn)付款、預(yù)付款、延期付款。下文將對購買商品、接受勞務(wù)付出的現(xiàn)金這一經(jīng)營活動在T型賬戶計算法下依照三種方式進(jìn)行分類討論。

存貨是指企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料或物料等，包括各類材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品或庫存商品以及包裝物、低值易耗品、委托加工物資等。購買的存貨的用途一般用于直接出售，或者用于生產(chǎn)新產(chǎn)品，或者用于工程項目領(lǐng)用。存貨的減少對應(yīng)科目分別是營業(yè)成本、生產(chǎn)成本和制造費(fèi)用、在建工程或固定資產(chǎn)。存貨的減少對應(yīng)科目是生產(chǎn)成本和制造費(fèi)用時，庫存商品完工除了耗費(fèi)各類材料、在產(chǎn)品、半成品、包裝物、低值易耗品、委托加工物資等，還需要承擔(dān)當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的職工薪酬和當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的折舊費(fèi)，庫存商品出售時再結(jié)轉(zhuǎn)到營業(yè)成本。所以需要在營業(yè)成本基礎(chǔ)上剔除當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的職工薪酬和當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的折舊費(fèi)才能精準(zhǔn)反映存貨的減少。假如當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的職工薪酬和當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的折舊費(fèi)為T。

1.現(xiàn)付方式（假定不存在其他支付方式）

（1）基本會計分錄

借：存貨 c-b

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） b

貸：貨幣資金 c

借：營業(yè)成本 d

貸：存貨* d

工程項目當(dāng)期領(lǐng)用存貨，

借：在建工程 e

貸：存貨 e-w

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）/

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出） w

（2）存貨和銀行存款的T型賬戶

（3）公式總結(jié)

購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金=c=d-T+e-w+gf+b=營業(yè)成本 -當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的職工薪酬和當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的折舊費(fèi)+工程項目當(dāng)期領(lǐng)用的存貨+（存貨期末余額-存貨期初余額）+應(yīng)交稅費(fèi)（應(yīng)交增值稅—進(jìn)項稅額）

2.預(yù)付方式（假定不存在其他方式）

（1）基本會計分錄

借：預(yù)付賬款 h

貸：貨幣資金 h

在物流和資金流不一致的前提下，購買方只能確認(rèn)部分資產(chǎn)時：

借：存貨 c-b

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） b

貸：預(yù)付賬款 c

借：營業(yè)成本 d

貸：存貨 * d

（2）存貨和預(yù)付賬款T型賬戶

（3）公式總結(jié)

根據(jù)存貨和預(yù)付賬款的余額會計恒等式，e+c-bd+T=f①，g+h-c=i②，由①得c=f-e+b+d-T，把c帶入式②，得h=i-g+f-e+b+d-T。購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金=h=預(yù)付賬款（期末余額-期初余額）+存貨（期末余額-期初余額）+應(yīng)交稅費(fèi)（應(yīng)交增值稅—進(jìn)項稅額）+營業(yè)成本-當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的職工薪酬和當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的折舊費(fèi)。

3.延付方式——應(yīng)付賬款/應(yīng)付票據(jù)（假定不存在其他方式）

（1）基本會計分錄

借：存貨 c-b

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） b

貸：應(yīng)付賬款/應(yīng)付票據(jù) c

在物流和資金流不一致時，購買方只能確認(rèn)部分資產(chǎn)時：

借：應(yīng)付賬款/應(yīng)付票據(jù) h

貸：貨幣資金 h

借：營業(yè)成本 d

貸：存貨 * d

（2）企業(yè)作為債務(wù)人發(fā)生債務(wù)重組事項應(yīng)分兩種情形進(jìn)行處理：

情形1：債務(wù)人以低于債權(quán)賬面價值的金額清償債務(wù)，債務(wù)人應(yīng)貸記“銀行存款”、“營業(yè)外收入”等科目，借記“應(yīng)付賬款”科目。

借：應(yīng)付賬款/應(yīng)付票據(jù) x

貸：營業(yè)外收入——重組債權(quán)利得 y

貨幣資金 z

情形2：債務(wù)人用非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)貸記“原材料”、“庫存商品”、“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”、“營業(yè)外收入”等科目，借記“應(yīng)付賬款/應(yīng)付票據(jù)”科目。在調(diào)整分錄中，用報表項目“存貨”替換會計科目“原材料”和“庫存商品”。

借：應(yīng)付賬款/應(yīng)付票據(jù) n+v+w

貸：存貨 n

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） v

營業(yè)外收入——重組債權(quán)利得 w

（3）企業(yè)作為債權(quán)人發(fā)生債務(wù)重組事項時，進(jìn)行如下處理：

情形3，企業(yè)接受債務(wù)人用于清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)，應(yīng)借記“原材料”、“庫存商品”、“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”、“營業(yè)外支出”、“壞賬準(zhǔn)備”等科目，貸記“應(yīng)收賬款”科目。在調(diào)整分錄中，用報表項目“存貨”替換會計科目“原材料”和“庫存商品”。會計分錄中只考慮用于清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)中的存貨資產(chǎn)m。

（4）考慮債務(wù)重組情形后，存貨和應(yīng)付賬款/應(yīng)付票據(jù)T型賬戶如下。

期末余額 i

（5）公式總結(jié)

在債務(wù)重組情形1和3下，根據(jù)存貨和應(yīng)付賬款/應(yīng)付票據(jù)的余額會計恒等式，e+c-b-d+T+m=f①，g+ch-y-z=i②，由①得c=f-e+b+d-T-m，把c帶入式②，得h+z=g-i+f-e+b+d-T-m-y。購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金=h+z=（應(yīng)付賬款/應(yīng)付票據(jù)期初余額-期末余額）+存貨（期末余額-期初余額）+應(yīng)交稅費(fèi)（應(yīng)交增值稅—進(jìn)項稅額）+營業(yè)成本-當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的職工薪酬和當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的折舊費(fèi)+企業(yè)作為債務(wù)人清償債務(wù)的存貨-企業(yè)作為債權(quán)人接受債務(wù)人用于清償債務(wù)的存貨-重組債權(quán)利得。

在債務(wù)重組情形2和3下，根據(jù)存貨和應(yīng)付賬款/應(yīng)付票據(jù)的余額會計恒等式，e+c-b-d+T+m-n=f①，g+ch-n-v-w=i②，由①得c=f-e+b+d-T+n-m，把c帶入式②，得h=g-i+f-e+b+d-T-m-v-w。購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金=h=（應(yīng)付賬款/應(yīng)付票據(jù)期初余額-期末余額）+存貨（期末余額-期初余額）+應(yīng)交稅費(fèi)（應(yīng)交增值稅—進(jìn)項稅額）+營業(yè)成本-當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的職工薪酬和當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的折舊費(fèi)-企業(yè)作為債權(quán)人接受債務(wù)人用于清償債務(wù)的存貨-（抵償債權(quán)的非現(xiàn)金資產(chǎn)增值稅銷項稅額+重組債權(quán)利得）。

綜合以上三種情形，購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金的T字型賬戶為下圖：

綜合以上三種情形，購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金=營業(yè)成本-當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的職工薪酬和當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的折舊費(fèi)+工程項目當(dāng)期領(lǐng)用的存貨+（存貨期末余額-存貨期初余額）+應(yīng)交稅費(fèi)（應(yīng)交增值稅-進(jìn)項稅額） +（應(yīng)付賬款年初余額-應(yīng)付賬款期末余額）+企業(yè)作為債務(wù)人清償債務(wù)的存貨-企業(yè)作為債權(quán)人接受債務(wù)人用于清償債務(wù)的存貨-（企業(yè)作為債務(wù)人清償債務(wù)的存貨+抵償債權(quán)的非現(xiàn)金資產(chǎn)增值稅銷項稅額+重組債權(quán)利得）+（應(yīng)付票據(jù)年初余額-應(yīng)付票據(jù)期末余額）+（預(yù)付賬款期末余額-預(yù)付賬款期初余額）

三、支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金

（1）基本會計分錄

借：生產(chǎn)成本/制造費(fèi)用/管理費(fèi)用/銷售費(fèi)用 a

貸：應(yīng)付職工薪酬 a

借：應(yīng)付職工薪酬 b

貸：貨幣資金 b

借：在建工程 c

貸：應(yīng)付職工薪酬 c

（2）應(yīng)付職工薪酬T型賬戶

（3）公式總結(jié)

支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金=b=a+d-e+c=生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用、管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用中職工薪酬 +應(yīng)付職工薪酬（期初余額-期末余額）+當(dāng)期計入在建工程的應(yīng)付職工薪酬。

四、支付的各項稅費(fèi)

借：所得稅費(fèi)用 x

遞延所得稅資產(chǎn) y

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 x+y-z

遞延所得稅負(fù)債 z

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 d

貸：貨幣資金 d

支付的應(yīng)交所得稅d=x+y-z+a-c=當(dāng)期所得稅費(fèi)用+（遞延所得稅資產(chǎn)期末-遞延所得稅資產(chǎn)期初）-（遞延所得稅負(fù)債期末-遞延所得稅負(fù)債期初）+應(yīng)交所得稅（期初余額-期末余額）。因此支付的各項稅費(fèi)=當(dāng)期所得稅費(fèi)用+（遞延所得稅資產(chǎn)期末-遞延所得稅資產(chǎn)期初）-（遞延所得稅負(fù)債期末-遞延所得稅負(fù)債期初）+應(yīng)交所得稅期初余額-應(yīng)交所得稅期末余額+支付的各項稅金及附加+應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（已交稅金）。

主要參考文獻(xiàn)：

[1]楊勇.現(xiàn)金流量表項目分析計算方法——以銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金為例.《財務(wù)與會計》.2016.09.