鐘誠元?郭婧嘉

摘要：從2018年5月1日起，我國制造業(yè)等行業(yè)增值稅稅率從17%降至16%，交通運輸、建筑、基礎(chǔ)電信服務(wù)等行業(yè)及農(nóng)產(chǎn)品等貨物的增值稅稅率從11%降至10%。這是繼簡并增值稅稅率政策后又一項涉及稅率的重大增值稅改革。為迎合新政策下增值稅稅率變化，順應(yīng)數(shù)據(jù)驅(qū)動時代，本文擬運用數(shù)學(xué)的方法，研究增值稅模型的構(gòu)建與應(yīng)用，以期為進一步優(yōu)化增值稅管理提供有關(guān)參考。

關(guān)鍵詞：增值稅；稅率；模型；構(gòu)建；應(yīng)用

我國重大稅制改革——營業(yè)稅改增值稅（簡稱“營改增”），歷經(jīng)從部分行業(yè)部分地區(qū)試點（自2012年1月1日起）、部分行業(yè)全國試點（自2013年8月1日起）、全國所有行業(yè)推開試點（自2016年5月1日起）等三個階段[1]，自此歷時60多年的營業(yè)稅正式退出了歷史舞臺。但是，“營改增”后的增值稅改革仍在繼續(xù)，為實現(xiàn)流轉(zhuǎn)稅“雙軌制”向“單軌制”平穩(wěn)轉(zhuǎn)換，國家陸續(xù)出臺了若干政策。其中，對增值稅稅率產(chǎn)生重大影響的政策主要有2017年7月1日起執(zhí)行的簡并增值稅稅率政策和2018年5月1日起執(zhí)行的部分行業(yè)增值稅稅率下調(diào)政策。在數(shù)據(jù)驅(qū)動時代，如何科學(xué)、合理應(yīng)對增值稅稅率變化？很值得我們認真思考和研究。

一、簡并和下調(diào)增值稅稅率政策的梳理

根據(jù)《關(guān)于簡并增值稅稅率有關(guān)政策的通知》（財稅[2017]37號）要求：“自2017年7月1日起，簡并增值稅稅率結(jié)構(gòu)，取消13%的增值稅稅率?！崩^簡并增值稅稅率政策后，為進一步深化增值稅改革，2018年3月28日國務(wù)院常務(wù)會議決定：“從2018年5月1日起，將制造業(yè)等行業(yè)增值稅稅率從17%降至16%，將交通運輸、建筑、基礎(chǔ)電信服務(wù)等行業(yè)及農(nóng)產(chǎn)品等貨物的增值稅稅率從11%降至10%。”也就是說，一般納稅人增值稅稅率由四檔簡并至三檔，下調(diào)后的增值稅稅率結(jié)構(gòu)為16%、10%、6%，上述政策的出臺在一定程度上解決了“高征低扣、低征高扣”的問題，成為了“營改增”后增值稅改革的新亮點，減稅增效、助推經(jīng)濟轉(zhuǎn)型升級、激發(fā)企業(yè)創(chuàng)新活力的新舉措。受益于上述增值稅稅率政策的同時，“營改增”改革下增值稅抵扣源變多、變廣，以及增值稅改革新政策下增值稅稅率變化，必然涉及增值稅的有關(guān)理論與實務(wù)問題，亦應(yīng)引起一定的關(guān)注。

二、一般納稅人增值稅模型的構(gòu)建

參照成本費用的類別，按照增值稅可抵扣進項稅額（Deductible Input Tax，縮寫“DIT”）的來源方式，將其劃分為變動類的可抵扣進項稅額（1）（DITVC）和固定類的可抵扣進項稅額（DITFC）。結(jié)合本量利分析的基本公式和上述增值稅可抵扣進項稅額的分類，可對一般納稅人的增值稅（Value Added Tax，縮寫“VAT”）計算公式進行“重構(gòu)”：

TP=OPT-DIT

=TS×DVAT-（DITVC+DITFC）

=Q×p×DVAT-（Q+Q*）×pVC×DVAT-DITFC 或者

=（Q-（Q+Q*）×r）×p×DVAT-DITFC

上述公式的字母表示為：

TP-應(yīng)納稅額

OPT-銷項稅額（output tax）

TS-銷售收入（不含稅）

Q-銷售（服務(wù)）量

Q*-期末可抵扣變動類的約當產(chǎn)量（服務(wù)）即按一定的分配標準將尚未完工的產(chǎn)品（服務(wù)）折算成完工產(chǎn)品（服務(wù)）的數(shù)量

p-銷售（服務(wù)）單價

pVC-可抵扣變動類的單價

r-可抵扣變動類變動成本率即pVC在p中所占的百分比

DVAT-增值稅稅率

DIT-可抵扣進項稅額

DITVC-變動類的可抵扣進項稅額

DITFC-固定類的可抵扣進項稅額

“重構(gòu)”后的一般納稅人增值稅計算公式，不再僅僅是銷項稅額與可抵扣進項稅額之間的簡單計算，其合理區(qū)分了增值稅可抵扣進項稅額的類別，與本量利分析的基本公式建立了關(guān)聯(lián)特別是串聯(lián)了DITVC與Q、Q*、p等參數(shù)之間的關(guān)系。但是，現(xiàn)行一般納稅人的增值稅稅率（DVAT）并非單一稅率而是多檔稅率，計算銷項稅額與可抵扣進項稅額時可能也不是同一稅率。執(zhí)行簡并和下調(diào)增值稅稅率政策后一般納稅人的增值稅稅率為16%、10%、6%。但是，可抵扣進項稅額的增值稅稅率除這三檔稅率外，因簡易計稅、小規(guī)模納稅人以及個人代開等增值稅專用發(fā)票的稅率還可能有5%、3%、1.5%（鑒于頻次少、可抵扣進項稅額小可將“稅率”欄為“***”的經(jīng)折算后統(tǒng)一歸至“1.5%”類）。所以，“重構(gòu)”前一般納稅人的增值稅計算公式僅適用于單一稅率或同一稅率下的增值稅計算。為實現(xiàn)增值稅計算的集中、統(tǒng)一，針對多檔稅率的運算問題，只有按增值稅銷項、可抵扣進項的稅率結(jié)構(gòu)及類別進行科學(xué)、合理的逐檔、逐類分解，并在“重構(gòu)”后的一般納稅人增值稅計算公式基礎(chǔ)上，運用高等數(shù)學(xué)中的矩陣乘法[2]，將上述增值稅的運算進行矩陣化：（見公式1）

鑒于一般納稅人的增值稅計提、認證、抵扣、申報及繳納等與其會計主體具有同一持續(xù)經(jīng)營的時間連續(xù)性，可采用時間序列分析方法反映某一期或某一特定時期的增值稅狀況。也就是說，第t期的VATt可表示為：（見公式2）

從而，上述VATt數(shù)列的一般形式為{VAT1，VAT2…，VATn}，簡記為{VATn}。同樣，TPt、OPTt、DITtVC及DITtFC分別對應(yīng)的數(shù)列依次為{TPn}、{OPTn}、{DITnVC}、{DITnFC}，其它的以此類推。數(shù)列中的元素如數(shù)列{OPTn}按分解后TS與其對應(yīng)的Q、p之間的數(shù)量關(guān)系進行表示。結(jié)合上述數(shù)列、元素之間的運算關(guān)系（OPT所涉及的減、免、退、抵等問題可在其運算前按實際情況進行單獨換算，本文暫不考慮），利用“重構(gòu)”后的一般納稅人增值稅計算公式，可將一般納稅人的增值稅模型構(gòu)建為：

其中：n≥1，為自然數(shù)。

那么，某一特定時期如時間區(qū)間[t1，t2]的增值稅應(yīng)納稅額也可通過上述增值稅模型進行計算：（見公式3）

上述增值稅模型的構(gòu)建基本實現(xiàn)了一般納稅人增值稅銷項稅額（OPT）、可抵扣進項稅額（DITVC、DITFC）以及稅率（DVAT）的結(jié)構(gòu)化、標準化，適用于現(xiàn)行增值稅非單一稅率或不同稅率下的增值稅集中、統(tǒng)一計算。即遵循了一般納稅人的增值稅計算規(guī)則，又與本量利分析的基本公式建立起直接關(guān)聯(lián)。可見，OPT、DITVC、DITFC及DVAT等數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)化、標準化為該增值稅模型的數(shù)據(jù)采集與整合提供了有力的支撐。按照簡并和下調(diào)后增值稅稅率結(jié)構(gòu)，科學(xué)、標準的分解上述數(shù)據(jù)，也為該增值稅模型的數(shù)據(jù)存儲與管控、數(shù)據(jù)運算與分析以及數(shù)據(jù)挖掘與應(yīng)用等提供了可能。同時，正是上述數(shù)據(jù)模塊功能的實現(xiàn)，為該增值稅模型的構(gòu)建與應(yīng)用提供了可能，并奠定了堅實的基礎(chǔ)，有一定的可操作性、實用性。

三、增值稅模型的應(yīng)用

根據(jù)《增值稅會計處理規(guī)定》（財會[2016]22號）要求：“增值稅一般納稅人應(yīng)當在“應(yīng)交稅費”科目下設(shè)置10個明細科目，并應(yīng)在其“應(yīng)交增值稅”明細賬內(nèi)設(shè)置“進項稅額”、“銷項稅額抵減”、“已交稅金”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”、“減免稅款”、“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”、“銷項稅額”、“出口退稅”、“進項稅額轉(zhuǎn)出”、“轉(zhuǎn)出多交增值稅”等10個專欄?！笨梢?，對一般納稅人涉及增值稅的會計核算和稅務(wù)管理提出了新的標準、新的要求。綜合上述分析，一般納稅人增值稅模型的應(yīng)用主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）一般納稅人的增值稅采用矩陣運算，迎合了計算機應(yīng)用領(lǐng)域的最新發(fā)展方向[3]，矩陣運算的實用性得到較好展現(xiàn)，且適用于任一類型的一般納稅人。按照增值稅稅率結(jié)構(gòu)對量大、繁雜、無序的增值稅數(shù)據(jù)進行科學(xué)、合理的逐檔、逐類分解，將增值稅的運算標準化、統(tǒng)一化、矩陣化，可直觀、清晰、集中的展現(xiàn)某檔、某類或整體的增值稅“從哪來、到哪去，怎么來、怎么去，來多少、去多少”，更便于了解和掌握每期及某一特定時期增值稅的具體狀況和動態(tài)變化，有力推進了增值稅的數(shù)據(jù)管理更加科學(xué)、規(guī)范、全面、高效、精準。

（二）增值稅模型的構(gòu)建與應(yīng)用，將打破企業(yè)內(nèi)部的“信息孤島”，打通整個業(yè)務(wù)系統(tǒng)，助推企業(yè)整體資源優(yōu)化配置的不斷更新和完善。上述構(gòu)建的增值稅模型與本量利分析的基本公式直接關(guān)聯(lián)，可串聯(lián)每期及某一特定時期增值稅的銷項、進項之間并延伸至供、產(chǎn)、銷以及籌融資環(huán)節(jié)之間的關(guān)系，實現(xiàn)信息共享，打破企業(yè)內(nèi)部涉及業(yè)務(wù)的“信息孤島”[4]。同時，通過增值稅數(shù)據(jù)的電子化、可視化、信息化，為尋求及時、動態(tài)、高效的增值稅管理提供了有力的信息技術(shù)手段作支持。并結(jié)合實際情況，單獨或組合選擇Q、Q*、p、pVC、r、DVAT或DITFC等為已定參數(shù)下計算其它參數(shù)的數(shù)值臨界點，更大限度研究、發(fā)現(xiàn)并解決增值稅管理中存在的問題，有助于深入挖掘和分析企業(yè)的抵扣源結(jié)構(gòu)調(diào)整、增值稅籌劃空間、成本費用控制以及業(yè)務(wù)盈利方向等，可為企業(yè)整體資源優(yōu)化配置提供更多、更有力的決策依據(jù)作支撐。

（三）通過增值稅大數(shù)據(jù)平臺，充分發(fā)揮數(shù)據(jù)模塊功能，挖掘數(shù)據(jù)應(yīng)用價值，為企業(yè)提供更為全面、高效、合理的稅收籌劃?！盃I改增”后增值稅作為單軌制下的流轉(zhuǎn)稅，在“金稅三期”的強大功能下，當前稅收特別是增值稅的籌劃空間有限?！盃I改增”打通并連接了三大產(chǎn)業(yè)特別是第二、第三產(chǎn)業(yè)之間的增值稅抵扣鏈條，抵扣源變多、變廣。通過上述增值稅模型的構(gòu)建與應(yīng)用，充分利用增值稅為價外稅且可流轉(zhuǎn)、可轉(zhuǎn)嫁、可抵扣的特點，側(cè)重關(guān)注分解后的DITVC與其對應(yīng)的Q、Q*、p等參數(shù)之間的關(guān)聯(lián)度和金額相對較大的DITFC抵扣源對當前甚至未來若干期銷項稅額的影響程度等。從而，更有利于準確、及時對比和分析企業(yè)增值稅抵扣源結(jié)構(gòu)、狀況及變化，并通過上述數(shù)據(jù)模塊功能，深入挖掘相關(guān)數(shù)據(jù)的應(yīng)用價值，可為企業(yè)及時提供更為全面、高效、合理的稅收籌劃。

（四）順應(yīng)增值稅改革，遵照我國增值稅的會計核算和稅務(wù)管理的新標準、新要求，進一步充實和豐富了稅務(wù)管理手段?，F(xiàn)階段，為積極迎合增值稅改革，上述增值稅模型可謂應(yīng)運而生，即與現(xiàn)行混合銷售和兼營行為的增值稅處理以及增值稅申報表及其各類明細表的內(nèi)容和要求基本相“吻合”，又符合涉及增值稅的會計核算和稅務(wù)管理的新標準和新要求，更突顯了“應(yīng)交增值稅”的管理有了更為規(guī)范、科學(xué)、合理的手段。

（五）構(gòu)建增值稅模型，建立增值稅大數(shù)據(jù)平臺，實現(xiàn)增值稅數(shù)據(jù)集中管控，有力促進和提升企業(yè)的數(shù)據(jù)管理和應(yīng)用能力。運用計算機技術(shù)，發(fā)揮好增值稅大數(shù)據(jù)平臺的數(shù)據(jù)模塊功能，可滿足大中型企業(yè)集團對其所屬成員單位的增值稅數(shù)據(jù)進行實時、集中、遠程管控。并通過與企業(yè)現(xiàn)有相關(guān)數(shù)據(jù)管理平臺的深度融合，實現(xiàn)數(shù)據(jù)互聯(lián)互通和信息共享，這在一定程度上更有助于充分發(fā)揮該增值稅模型的應(yīng)用價值，也有利于協(xié)同促進和提升企業(yè)數(shù)據(jù)的管理能力、分析能力、應(yīng)用能力特別是數(shù)據(jù)價值的挖掘能力。在數(shù)據(jù)驅(qū)動時代下，上述技術(shù)的應(yīng)用和能力的提升將大力提高財務(wù)管理水平，進而提高企業(yè)競爭力[5]。

（六）增值稅模型的構(gòu)建與應(yīng)用，積極響應(yīng)國家“互聯(lián)網(wǎng)+”行動，助力“大會計、大稅務(wù)”發(fā)展。按照國家推進“互聯(lián)網(wǎng)+”行動的戰(zhàn)略部署，國家稅務(wù)總局于2015年9月30日印發(fā)了《“互聯(lián)網(wǎng)+稅務(wù)”行動計劃》，理論界、實務(wù)界對此反響很大[6]。近幾年“互聯(lián)網(wǎng)+”在會計、稅務(wù)領(lǐng)域得到了前所未有的深度融合與應(yīng)用，大力促進了廣大大中型企業(yè)集團致力于發(fā)展“大會計、大稅務(wù)”，“云計算”、“人工智能”、“會計云”、“稅務(wù)云”成為了當前財務(wù)管理發(fā)展的新行動、新方向。如何科學(xué)、合理應(yīng)對上述增值稅稅率政策以及未來可能發(fā)生的變化，直接影響廣大企業(yè)的增值稅管理乃至財務(wù)管理發(fā)展，現(xiàn)階段上述增值稅模型的構(gòu)建與應(yīng)用顯得尤為必要和緊迫，夯實了相關(guān)理論，解決了實務(wù)問題。雖然僅僅是很小的一方面，但是這一變化很好的展現(xiàn)了優(yōu)化稅務(wù)管理乃至“會計云”、“稅務(wù)云”發(fā)展的新思維、新方向。

“十三五”吹響了向大數(shù)據(jù)進軍的號角，在“瞬息萬變”、“數(shù)據(jù)為王”、“得數(shù)據(jù)者得天下”的大數(shù)據(jù)時代下，通過上述增值稅模型的構(gòu)建與應(yīng)用，將靜態(tài)的、孤立的數(shù)據(jù)串聯(lián)起來，實現(xiàn)數(shù)據(jù)的標準化、模型化、智能化，對當前乃至未來涉及增值稅業(yè)務(wù)實行科學(xué)、動態(tài)、高效的管理，從中發(fā)現(xiàn)新問題、探索新方法、挖掘新價值、提升新能力，在某種程度上可顛覆現(xiàn)行增值稅管理的傳統(tǒng)方法、傳統(tǒng)手段以及傳統(tǒng)模式，將有力推動增值稅管理乃至財務(wù)管理從“初級計算”向“高級運算”轉(zhuǎn)變、“經(jīng)驗依賴”向“數(shù)據(jù)驅(qū)動”轉(zhuǎn)變、“粗放管理”向“精細管理”轉(zhuǎn)變。精準洞悉現(xiàn)在，科學(xué)預(yù)測未來，通過增值稅模型的構(gòu)建與應(yīng)用，獲取具有一定實用性和前瞻性的價值信息，應(yīng)用于當前和未來的企業(yè)經(jīng)營活動，進一步優(yōu)化企業(yè)整體資源配置，實現(xiàn)增值稅結(jié)構(gòu)的合理化、信息整合的高效化、數(shù)據(jù)運算的智能化、數(shù)據(jù)服務(wù)的共享化、業(yè)務(wù)管理的協(xié)同化，為企業(yè)決策者提供更多、更有力的決策依據(jù)，力爭創(chuàng)造更大的企業(yè)價值。

注釋：

變動類的可抵扣進項稅額（DITVC）是指在正常情況下的相關(guān)范圍內(nèi)增值稅抵扣源來自已轉(zhuǎn)變或未來可能轉(zhuǎn)變?yōu)樽儎映杀舅鶎?yīng)產(chǎn)生的可抵扣進項稅額，否則為固定類的可抵扣進項稅額（DITFC）。所以，DITFC中FC僅僅是為了區(qū)分DITVC與DITFC。

參考文獻：

[1]梁季.我國增值稅稅率簡并：與市場資源配置機制的對接、改革設(shè)想與路徑分析[J].財政研究，2014 （9）：8-14.

[2]劉仲奎，楊永保，程輝，陳祥恩，汪小琳.高等代數(shù)[M].北京：高等教育出版社，2003：25-60.

[3]張銳，郭威，李淼，楊建坤.一套二進制向量-矩陣乘法運算的光計算系統(tǒng)[J].計算機技術(shù)與發(fā)展，2007 （10）：141-143.

[4]許亞湖，王婷.大數(shù)據(jù)時代管理會計的變革[J].財會通訊，2015 （16）：13-15.

[5]謝新文.論大數(shù)據(jù)和云計算技術(shù)在企業(yè)財務(wù)管理中的應(yīng)用[J].金融經(jīng)濟：下半月，2015 （7）：204-205.

[6]楊夏菲.“互聯(lián)網(wǎng)+稅務(wù)”的未來世界[J].中國稅務(wù)，2016 （4）：78-78.