邵貞棋

【摘要】作為我國(guó)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的新興領(lǐng)域，租賃業(yè)務(wù)蘊(yùn)含著豐富的法律權(quán)利與義務(wù)關(guān)系，其法律本質(zhì)和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)對(duì)于租賃會(huì)計(jì)發(fā)展和企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)具有重要影響。從法律和會(huì)計(jì)兩個(gè)維度對(duì)租賃業(yè)務(wù)進(jìn)行探討，在辨析租賃法律本質(zhì)的基礎(chǔ)上，比較租賃的不同權(quán)利性質(zhì)認(rèn)定對(duì)其會(huì)計(jì)處理模式的影響。同時(shí)結(jié)合新頒布的國(guó)際租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)租賃經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中法律與會(huì)計(jì)的互動(dòng)關(guān)系進(jìn)行探索性的研究并提出相關(guān)建議。研究分析結(jié)果對(duì)于我國(guó)融資租賃法律體系的完善、租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修訂以及融資租賃企業(yè)的未來(lái)發(fā)展均具有重要的借鑒意義。

【關(guān)鍵詞】租賃；法律本質(zhì)；會(huì)計(jì)影響

【中圖分類(lèi)號(hào)】F234.4

一、引言

在經(jīng)濟(jì)新常態(tài)的發(fā)展格局下，租賃作為一種新興交易方式，在商業(yè)貿(mào)易服務(wù)體系中發(fā)揮著日益重要的作用?！吨袊?guó)融資租賃業(yè)發(fā)展報(bào)告（2016～2017）》顯示，“截至2016年底，我國(guó)登記在冊(cè)融資租賃企業(yè)6 158家，全國(guó)融資租賃企業(yè)資產(chǎn)總額達(dá)21 538.3億元”。租賃行業(yè)整體在資金投放金額、營(yíng)業(yè)收入、利潤(rùn)總額等多項(xiàng)指標(biāo)均持續(xù)保持著較高增速，對(duì)于提升社會(huì)效率，推動(dòng)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展具有積極作用。同時(shí)，當(dāng)前融資租賃所涉及的主要行業(yè)，與我國(guó)轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式、供給側(cè)結(jié)構(gòu)改革和基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)等重要領(lǐng)域和關(guān)鍵環(huán)節(jié)息息相關(guān)。通過(guò)融資租賃與現(xiàn)有業(yè)務(wù)和產(chǎn)業(yè)鏈條的融合，企業(yè)得以拓寬多元融資渠道，產(chǎn)融結(jié)合的協(xié)同價(jià)值不斷得到體現(xiàn)和提升。

在行業(yè)迅速發(fā)展的背景下，國(guó)務(wù)院辦公廳2015年發(fā)布《關(guān)于加快融資租賃業(yè)發(fā)展的指導(dǎo)意見(jiàn)》。在此基礎(chǔ)上，有關(guān)部門(mén)和地區(qū)政府支持融資租賃發(fā)展的政策意見(jiàn)不斷出臺(tái)：“營(yíng)改增”舉措預(yù)期能有效降低融資租賃行業(yè)整體稅收負(fù)擔(dān)；商務(wù)部放寬融資租賃領(lǐng)域外商投資企業(yè)設(shè)立及變更事項(xiàng)管理，不斷完善國(guó)內(nèi)市場(chǎng)國(guó)際化的發(fā)展環(huán)境；全國(guó)多個(gè)地區(qū)通過(guò)出口退稅設(shè)立融資風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償金或融資租賃產(chǎn)業(yè)發(fā)展基金等方式，對(duì)符合條件的企業(yè)融資租賃項(xiàng)目給予補(bǔ)助獎(jiǎng)勵(lì)。

作為一項(xiàng)特殊的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，租賃業(yè)務(wù)蘊(yùn)含著豐富的法律權(quán)利與義務(wù)關(guān)系，其法律本質(zhì)和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的判斷對(duì)于租賃會(huì)計(jì)的發(fā)展和企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)具有重要影響。然而，與當(dāng)前租賃行業(yè)蓬勃發(fā)展不相配比的是我國(guó)尚未在該領(lǐng)域建立系統(tǒng)性和針對(duì)性的法律規(guī)范，學(xué)界對(duì)于租賃權(quán)的權(quán)利性質(zhì)認(rèn)定也存在較大爭(zhēng)議，與租賃相關(guān)的諸多法律問(wèn)題難以明確。另一方面，新修訂的國(guó)際租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IFRS 16）已定稿頒布，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則持續(xù)趨同的要求下，勢(shì)必會(huì)對(duì)我國(guó)租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂和發(fā)展產(chǎn)生重要的影響。因此，作為支撐租賃行業(yè)發(fā)展的兩大要素，探究與租賃尤其是融資租賃相關(guān)的法律問(wèn)題，分析國(guó)際租賃會(huì)計(jì)對(duì)我國(guó)市場(chǎng)環(huán)境的預(yù)期影響和適用性，并在這一過(guò)程中探索法律與會(huì)計(jì)之間的互動(dòng)關(guān)系是極為重要和迫切的研究問(wèn)題。

二、融資租賃的法律問(wèn)題

從世界范圍看，租賃法律法規(guī)的制定愈發(fā)受到各國(guó)的重視。目前已經(jīng)制定相關(guān)法律的國(guó)家，如美國(guó)、英國(guó)、韓國(guó)等，基本是以《國(guó)際融資租賃公約》為基礎(chǔ)和依據(jù)。在全球化背景下，該文件關(guān)于國(guó)際融資租賃業(yè)務(wù)的規(guī)范也對(duì)其他國(guó)家的租賃立法具有參考和借鑒意義。通過(guò)比較國(guó)際上已有的融資租賃立法，魏煒佳（2003）指出“各國(guó)大多是以傳統(tǒng)民法或商法形式對(duì)租賃行為加以規(guī)范，同時(shí)結(jié)合國(guó)內(nèi)相應(yīng)的稅法、會(huì)計(jì)法等法律法規(guī)或監(jiān)管政策形成一套較為完備的法律體系”。

相比之下，我國(guó)現(xiàn)行與融資租賃相配套的法律規(guī)范主要涉及交易層面，其中《合同法》用以對(duì)交易規(guī)則作出規(guī)定，《物權(quán)法》主要用于規(guī)范與租賃物權(quán)變動(dòng)相關(guān)的法律關(guān)系，同時(shí)結(jié)合最高人民法院的相關(guān)司法解釋為審判實(shí)踐提供統(tǒng)一的裁量標(biāo)準(zhǔn)。然而，融資租賃這種新興交易形式在實(shí)務(wù)中仍存在較多的爭(zhēng)議和糾紛，其中的法律問(wèn)題既包括租賃合同問(wèn)題，還涉及租賃對(duì)象的物權(quán)問(wèn)題?，F(xiàn)行《合同法》和《物權(quán)法》中的有關(guān)規(guī)定尚不足以滿(mǎn)足融資租賃經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中規(guī)范法律關(guān)系和經(jīng)濟(jì)行為的需要，諸如租賃登記、轉(zhuǎn)租和回租涉及的權(quán)責(zé)關(guān)系、租賃物違約取回等均存在缺失和不完善之處。

2014年以來(lái)，我國(guó)已陸續(xù)出臺(tái)多項(xiàng)有關(guān)融資租賃的行政規(guī)章和監(jiān)管政策，融資租賃的發(fā)展受到國(guó)務(wù)院和地方政府的高度重視。然而融資租賃法律的制定和頒布實(shí)施仍沒(méi)有明確的預(yù)期時(shí)間表。融資租賃法遲遲難以出臺(tái)的原因不僅在于融資租賃領(lǐng)域涉及的部門(mén)眾多，既涉及行業(yè)主管部門(mén)，還影響金融和實(shí)體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的綜合管理，由此帶來(lái)的協(xié)調(diào)難度大，在對(duì)關(guān)鍵問(wèn)題的處理和監(jiān)管上仍存在爭(zhēng)議。盡管如此，為保障交易秩序的良性運(yùn)行和行業(yè)整體的健康發(fā)展，亟需改變實(shí)務(wù)長(zhǎng)期先于立法的狀態(tài)。通過(guò)制定專(zhuān)門(mén)法律，建立并完善與融資租賃相適應(yīng)的法律制度，對(duì)市場(chǎng)交易主體的經(jīng)濟(jì)行為和監(jiān)督管理進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范，既能更好地應(yīng)對(duì)實(shí)務(wù)問(wèn)題，還能協(xié)調(diào)合同法和物權(quán)法中的相關(guān)內(nèi)容。

三、租賃的法律本質(zhì)及其會(huì)計(jì)影響

租賃作為一種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和交易行為，不僅體現(xiàn)著實(shí)體經(jīng)濟(jì)與金融工具的契合，更蘊(yùn)含著豐富的法律關(guān)系。討論租賃的法律本質(zhì)和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，不僅對(duì)于辨析實(shí)質(zhì)與形式的矛盾統(tǒng)一關(guān)系有著重要意義，還能深入研究法律導(dǎo)向?qū)τ跁?huì)計(jì)發(fā)展和社會(huì)經(jīng)濟(jì)的影響。

《合同法》中租賃交易可適用于“租賃”和“融資租賃”兩種情形，而租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則區(qū)分融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃，在會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)報(bào)表信息披露上具有不同的體現(xiàn)。由此可見(jiàn)，法律條文適用的“融資租賃”與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)的“融資租賃”并非完全等同關(guān)系，這種概念的背離不僅可能導(dǎo)致實(shí)務(wù)操作中所依據(jù)的理論邏輯出現(xiàn)混淆，還使得在解決經(jīng)濟(jì)活動(dòng)糾紛的過(guò)程中存在爭(zhēng)議。朱星文（2015）認(rèn)為“作為部門(mén)規(guī)章的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中需要普遍遵循的規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)，然而要提高會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在確定權(quán)責(zé)爭(zhēng)端中的效力，勢(shì)必要與有關(guān)法律規(guī)范保持內(nèi)在一致性”。因此對(duì)于租賃準(zhǔn)則的研究，首先需要探討其法律本質(zhì)，進(jìn)而厘清其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，并研究在制定租賃準(zhǔn)則過(guò)程中，法律形式與經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)之間的互動(dòng)關(guān)系。

（一）租賃權(quán)的探討

現(xiàn)行法律對(duì)于租賃的規(guī)范最主要的內(nèi)容是租賃權(quán)，甚至很大程度上租賃權(quán)就相當(dāng)于租賃經(jīng)濟(jì)交易行為的核心體現(xiàn)。因此，進(jìn)一步分析租賃權(quán)的法律本質(zhì)才能更深入地理解租賃經(jīng)濟(jì)關(guān)系的實(shí)質(zhì)。

當(dāng)前學(xué)界對(duì)于租賃權(quán)本身所包含的內(nèi)容仍存在不同的意見(jiàn)，這直接導(dǎo)致了租賃權(quán)在法律本質(zhì)上的爭(zhēng)議。這種爭(zhēng)議實(shí)際上是關(guān)于債權(quán)和物權(quán)的討論，主要包括以下三種觀點(diǎn)：

1.租賃權(quán)是一種債權(quán)

該觀點(diǎn)最主要的出發(fā)點(diǎn)在于，租賃權(quán)是建立在租賃合同的基礎(chǔ)上所形成的，租賃合同在性質(zhì)上屬于一種債權(quán)債務(wù)關(guān)系，因此應(yīng)將租賃權(quán)視為債權(quán)的一種（江平，2000）。按照現(xiàn)行法律，也沒(méi)有把租賃權(quán)列示為物權(quán)，而根據(jù)“物權(quán)法定”原則1，可認(rèn)定租賃權(quán)不屬于物權(quán)的范疇。對(duì)于租賃權(quán)能否在《物權(quán)法》中納入到特許物權(quán)的爭(zhēng)議，考慮到租賃權(quán)目前不具備法定的公示方法，其主要的法律關(guān)系仍由《合同法》進(jìn)行規(guī)范和調(diào)整，因此租賃權(quán)不具備法定的物權(quán)效力，也不能成為特許物權(quán)。從租賃權(quán)的特征來(lái)看，承租人對(duì)租賃物的權(quán)利一方面需要經(jīng)出租人交付租賃物才能實(shí)際取得，另一方面對(duì)于租賃物的使用和收益必須按照合同約定進(jìn)行，且當(dāng)租賃物被第三方占有不能追回或者司法機(jī)關(guān)依法對(duì)該財(cái)產(chǎn)執(zhí)行強(qiáng)制處置時(shí)，承租人只能向出租人要求相應(yīng)的損失賠償。因此，租賃權(quán)不具備直接支配性、排他性等物權(quán)特征，而承租人對(duì)于出租人的權(quán)利請(qǐng)求正符合債權(quán)的效力。

反駁租賃權(quán)是債權(quán)這一觀點(diǎn)的主要依據(jù)在于：租賃權(quán)不符合債權(quán)的相對(duì)性?？敌闫迹?007）認(rèn)為“作為債權(quán)的要素之一，相對(duì)性表明債權(quán)人的約束對(duì)象只能是特定的債務(wù)人，而完全否定對(duì)第三方的權(quán)利主張”。但就租賃權(quán)而言，如果租賃物的所有權(quán)改變，承租人可以對(duì)新的所有權(quán)人主張“買(mǎi)賣(mài)不破租賃”而繼續(xù)原租賃關(guān)系2，這正是承租人在對(duì)第三方行使相應(yīng)的權(quán)利。另一方面，盡管租賃權(quán)來(lái)源于租賃合同，但據(jù)此直接以合同性質(zhì)作為租賃權(quán)性質(zhì)的決定因素是值得商榷的。如地役權(quán)、采礦權(quán)等法定的用益物權(quán)都可由合同所創(chuàng)立產(chǎn)生，但不能因此將其歸為債權(quán)?？梢?jiàn)合同本身的權(quán)利關(guān)系和因合同所產(chǎn)生的權(quán)利的性質(zhì)不能一概而論。

2.租賃權(quán)是一種物權(quán)

盡管承認(rèn)租賃合同本質(zhì)上是一種債權(quán)債務(wù)關(guān)系，但胡衛(wèi)國(guó)（2006）研究認(rèn)為“租賃權(quán)與租賃合同本身應(yīng)有所區(qū)分，不能直接以租賃合同的性質(zhì)來(lái)界定租賃權(quán)”。從法律關(guān)系角度分析，在租賃經(jīng)濟(jì)行為中，至少存在兩個(gè)層面的法律關(guān)系。一個(gè)層面是交易雙方因簽訂租賃合同形成的法律關(guān)系，體現(xiàn)為一種債權(quán)債務(wù)關(guān)系。其中承租人具有要求出租人交付租賃物的權(quán)利，并在租賃物交付后可就維護(hù)、修繕、更換等義務(wù)以及變更租金等請(qǐng)求按合同約定進(jìn)行處理；而出租人具有要求承租人按約定的金額及時(shí)支付租金的權(quán)利。另一個(gè)層面是租賃期間承租人與除出租人之外的其他法律主體之間的關(guān)系，體現(xiàn)為特定租賃期內(nèi)是否能夠?qū)ψ赓U物實(shí)現(xiàn)占有和收益。該層法律關(guān)系中，承租人實(shí)際取得租賃權(quán)，經(jīng)由租賃合同享有對(duì)租賃物排他性地占有、使用和收益的權(quán)利，而其他法律主體不能對(duì)承租人進(jìn)行非法干預(yù)。

基于利益訴求考慮，簽訂合同進(jìn)而享有一系列權(quán)利本質(zhì)上是利益導(dǎo)向，即實(shí)際取得租賃物是承租人實(shí)現(xiàn)租賃權(quán)的前提條件，在此基礎(chǔ)上能排他性地使用和收益是租賃權(quán)的最終體現(xiàn)，而這正是物權(quán)的典型特征（陶勇達(dá)，2007）。按此邏輯，從性質(zhì)上看，以占有、使用和收益為核心要求的租賃權(quán)應(yīng)是一種物權(quán)，而租賃合同是其得以形成和延續(xù)的原因。盡管依據(jù)“物權(quán)法定原則”，租賃權(quán)未被現(xiàn)行法律納入物權(quán)范疇，并且當(dāng)前租賃權(quán)也并未像不動(dòng)產(chǎn)物權(quán)一樣要求對(duì)租賃物進(jìn)行登記，但依據(jù)上述討論，不可否認(rèn)租賃權(quán)具備物權(quán)的基本特征，其存在的困境在于如何納入和完善法律與制度的相關(guān)規(guī)定。同時(shí)，從社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的角度看，以物權(quán)來(lái)界定租賃權(quán)，不僅更為本質(zhì)地反映了承租人的利益訴求，也是承租人從事租賃經(jīng)濟(jì)行為的主觀理性選擇，更好地體現(xiàn)了對(duì)承租人的權(quán)利和利益保護(hù)；著重關(guān)注租賃物本身的使用或利用價(jià)值，更是對(duì)“物權(quán)二元結(jié)構(gòu)論”3中占有權(quán)與使用權(quán)應(yīng)有平等地位的認(rèn)可，對(duì)于現(xiàn)代物權(quán)制度的理論重構(gòu)，解決當(dāng)前實(shí)踐難以處理的物權(quán)問(wèn)題具有重要的推動(dòng)意義。

3.租賃權(quán)是一種債權(quán)物權(quán)化

在現(xiàn)代租賃交易活動(dòng)中，許多國(guó)家都逐步確立了“買(mǎi)賣(mài)不破租賃”這一重要的行為原則，不僅體現(xiàn)為對(duì)租賃權(quán)和承租人利益保護(hù)的越發(fā)重視，更是租賃權(quán)被賦予物權(quán)效力的重要表現(xiàn)。針對(duì)租賃權(quán)是債權(quán)還是物權(quán)的爭(zhēng)論，便有觀點(diǎn)提出租賃權(quán)是建立在租賃合同基礎(chǔ)上產(chǎn)生的，在權(quán)利性質(zhì)上仍屬于一種債權(quán)，而“買(mǎi)賣(mài)不破租賃”等特征的存在也不足以使得租賃權(quán)被視為一種物權(quán)，因此折中考慮可以將其看作是“債權(quán)物權(quán)化”的體現(xiàn)（蔣艷虹，2014）。該觀點(diǎn)并不認(rèn)為租賃權(quán)的權(quán)利性質(zhì)由債權(quán)轉(zhuǎn)變?yōu)槲餀?quán)，而是在以債權(quán)為本質(zhì)和基礎(chǔ)的前提下，承認(rèn)租賃權(quán)所具備的部分物權(quán)權(quán)利特征。其中涉及的物權(quán)權(quán)利是租賃雙方通過(guò)合同協(xié)商一致設(shè)定的，承租人對(duì)于租賃物的權(quán)利并非法律意義上完全的支配權(quán)，故不能納入物權(quán)的范疇。

此類(lèi)觀點(diǎn)一方面遵循現(xiàn)行“物權(quán)法定主義”的原則，同時(shí)能夠符合實(shí)務(wù)中“買(mǎi)賣(mài)不破租賃”、承租人享有“優(yōu)先購(gòu)買(mǎi)權(quán)”等規(guī)定，并且通過(guò)“物權(quán)化”這一表述來(lái)回答債權(quán)性質(zhì)難以解釋租賃權(quán)具有的部分物權(quán)特征，也能起到保護(hù)承租人權(quán)利和利益的作用，提高社會(huì)化生產(chǎn)效率。然而，對(duì)此觀點(diǎn)的主要質(zhì)疑在于其帶來(lái)的一系列理論邏輯問(wèn)題：（1）債權(quán)和物權(quán)在理論上存在著難以調(diào)和的差異，如果租賃權(quán)是一種債權(quán)且呈現(xiàn)出物權(quán)化的特征，具有部分物權(quán)的效力，那如何理解和區(qū)分債權(quán)和物權(quán)在這一問(wèn)題上的界限；（2）將物權(quán)的特征賦予在債權(quán)上，是否會(huì)導(dǎo)致對(duì)于租賃權(quán)的債權(quán)性質(zhì)認(rèn)定出現(xiàn)自相矛盾之處，從而造成債權(quán)和物權(quán)的權(quán)利劃分出現(xiàn)混淆；（3）“債權(quán)物權(quán)化”是否是一種可拓展的權(quán)利性質(zhì)認(rèn)定模式，這種模式與現(xiàn)行法律中的“物權(quán)法定原則”等類(lèi)似規(guī)定如何相互協(xié)調(diào)，是否會(huì)導(dǎo)致產(chǎn)生新的實(shí)踐難題等。

（二）租賃權(quán)利性質(zhì)認(rèn)定與會(huì)計(jì)處理

會(huì)計(jì)規(guī)范已成為支持和推動(dòng)租賃行業(yè)發(fā)展的重要支柱之一。面對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中復(fù)雜多樣的租賃交易事項(xiàng)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要目的便是解決租賃交易中有關(guān)會(huì)計(jì)主體的會(huì)計(jì)核算和信息披露問(wèn)題。而租賃會(huì)計(jì)的核心之一便是對(duì)會(huì)計(jì)主體的相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。盡管現(xiàn)代會(huì)計(jì)中資產(chǎn)和負(fù)債的外延有所拓展，但其中涉及的權(quán)利與義務(wù)仍然是主要內(nèi)容。顏延（2007）認(rèn)為“基于財(cái)產(chǎn)權(quán)利與相對(duì)應(yīng)義務(wù)的財(cái)產(chǎn)法律制度的確立與發(fā)展，直接決定了會(huì)計(jì)主體相應(yīng)資產(chǎn)與負(fù)債的形式與內(nèi)容，并將進(jìn)一步影響會(huì)計(jì)確認(rèn)和后續(xù)計(jì)量。”按照周華（2016）“根據(jù)法律事實(shí)記賬”的理論主張，從租賃權(quán)的本質(zhì)屬性出發(fā)，可進(jìn)一步探討租賃業(yè)務(wù)可行的會(huì)計(jì)處理模式和列報(bào)披露方法。

1.租賃權(quán)為一種債權(quán)的會(huì)計(jì)處理

基于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中訂立的租賃合同本質(zhì)屬性是一種債權(quán)債務(wù)關(guān)系，因此承租人不應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債。按照此觀點(diǎn)的邏輯推理，相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理模式是：不對(duì)租賃業(yè)務(wù)進(jìn)行類(lèi)型劃分，承租人和出租人均采用類(lèi)似現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的經(jīng)營(yíng)租賃方法進(jìn)行處理，并且在區(qū)分實(shí)際已發(fā)生的事實(shí)和未來(lái)預(yù)期事項(xiàng)的基礎(chǔ)上，運(yùn)用“歷史成本入表”和“預(yù)期事項(xiàng)披露”相結(jié)合的方式，使得財(cái)務(wù)報(bào)表能夠在遵循法律本質(zhì)、反映真實(shí)準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息的同時(shí)，以信息披露的形式為投資者潛在的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)濟(jì)決策提供參考依據(jù)。

具體而言，租賃物的所有權(quán)在租賃期內(nèi)仍屬于出租人，應(yīng)反映在其資產(chǎn)負(fù)債表中，為與其他類(lèi)型資產(chǎn)相區(qū)分，可設(shè)置如“租出固定資產(chǎn)”等會(huì)計(jì)科目進(jìn)行明細(xì)核算；另外，根據(jù)租賃活動(dòng)中其他業(yè)務(wù)（如租金預(yù)付、租金實(shí)際收付等）實(shí)際發(fā)生的時(shí)間和金額進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量，財(cái)務(wù)報(bào)表反映歷史成本，對(duì)于未來(lái)可能發(fā)生的事項(xiàng)不在報(bào)表內(nèi)進(jìn)行估計(jì)和確認(rèn)，而是在披露事項(xiàng)中進(jìn)行說(shuō)明和反映。而對(duì)于同一份租賃合同，出租人和承租人面臨的是同一項(xiàng)業(yè)務(wù)產(chǎn)生的權(quán)利和義務(wù)，交易雙方的會(huì)計(jì)處理對(duì)稱(chēng)性也應(yīng)有所體現(xiàn)。

采用上述會(huì)計(jì)處理方法的優(yōu)點(diǎn)在于財(cái)務(wù)報(bào)表以歷史成本入賬，不用對(duì)諸多不確定性事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)和確認(rèn)，也不需要對(duì)現(xiàn)行融資租賃中內(nèi)含利率和費(fèi)用攤銷(xiāo)等項(xiàng)目進(jìn)行復(fù)雜繁瑣的計(jì)算。相比于現(xiàn)行租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則過(guò)多地依賴(lài)于執(zhí)業(yè)人員主觀判斷，以歷史成本為基本計(jì)量模式是基于實(shí)際發(fā)生的交易進(jìn)行初始確認(rèn)和后續(xù)計(jì)量，使得財(cái)務(wù)報(bào)表信息的可審計(jì)性和可驗(yàn)證性增強(qiáng)，限制了企業(yè)管理當(dāng)局進(jìn)行報(bào)表操縱的動(dòng)機(jī)和可能性。同時(shí)簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)處理方法，不僅使得財(cái)務(wù)報(bào)表本身更加具體明確，相較于不確定性事項(xiàng)潛在的錯(cuò)估風(fēng)險(xiǎn)和判斷失誤，報(bào)表使用者依據(jù)更加直觀和準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)信息，結(jié)合表外披露的預(yù)期事項(xiàng)，能夠更好地進(jìn)行財(cái)務(wù)分析和決策。

2.租賃權(quán)為一種物權(quán)的會(huì)計(jì)處理

在此觀點(diǎn)的邏輯推理下，當(dāng)事雙方簽訂的租賃合同是租賃權(quán)得以形成的原因，承租人在實(shí)際占有租賃物的基礎(chǔ)上能排他性地使用和收益是其租賃權(quán)的實(shí)現(xiàn)，并最終體現(xiàn)為承租人預(yù)期的經(jīng)濟(jì)利益流入。在法律關(guān)系上，出租人只具有租賃物的名義所有權(quán)，而承租人享有相應(yīng)的物權(quán)，具備從中獲益并能排除其他主體得益的能力。因此租賃物可作為一項(xiàng)資產(chǎn)在承租人的財(cái)務(wù)報(bào)表上予以確認(rèn)和計(jì)量；而基于租賃合同，承租人必須按期履行支付租金的義務(wù)，可相應(yīng)在其報(bào)表上確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債。將租賃業(yè)務(wù)所涉及的資產(chǎn)、負(fù)債全部納入表內(nèi)進(jìn)行核算和披露，能夠避免對(duì)于表外融資的質(zhì)疑，準(zhǔn)確反應(yīng)租賃作為一種融資活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，提升會(huì)計(jì)報(bào)表的信息含量，并能實(shí)現(xiàn)折舊資源在全社會(huì)的優(yōu)化配置。

具體而言，承租人與出租人均不存在劃分租賃類(lèi)型的問(wèn)題，可統(tǒng)一依據(jù)類(lèi)似現(xiàn)行融資租賃的方式進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。租賃期內(nèi)，“名義所有權(quán)”并不能通過(guò)對(duì)租賃物本身經(jīng)濟(jì)資源的使用帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入，則出租人不應(yīng)繼續(xù)確認(rèn)相應(yīng)的所有權(quán)資產(chǎn)。此時(shí)作為實(shí)際享有租賃物財(cái)產(chǎn)權(quán)利的會(huì)計(jì)主體，承租人應(yīng)將其作為融資租賃資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)和后續(xù)計(jì)量，財(cái)務(wù)報(bào)表中列示的資產(chǎn)價(jià)值應(yīng)反映租賃物的公允價(jià)值及為此付出的相關(guān)費(fèi)用總和，相應(yīng)地以負(fù)債形式確認(rèn)其應(yīng)付租金義務(wù)。同樣，針對(duì)同一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，出租人需充分考慮與承租人的會(huì)計(jì)對(duì)稱(chēng)性問(wèn)題。

3.租賃權(quán)是一種債權(quán)物權(quán)化的會(huì)計(jì)處理

財(cái)務(wù)報(bào)表中資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)很大程度上是權(quán)利與義務(wù)的體現(xiàn)。如果基于資產(chǎn)所享有的權(quán)利受到一定限制，則這種約束會(huì)傳遞到公開(kāi)活躍的市場(chǎng)中，使得資產(chǎn)的價(jià)值下降，進(jìn)而會(huì)影響財(cái)務(wù)報(bào)表上的價(jià)值計(jì)量。把租賃權(quán)的性質(zhì)視作一種“債權(quán)物權(quán)化”，實(shí)質(zhì)上可理解為對(duì)其完整的物權(quán)權(quán)利施加一定限制，因此在會(huì)計(jì)上需要對(duì)這種權(quán)利限制有所體現(xiàn)。G4+14會(huì)計(jì)研究組織曾在1996發(fā)布的特別研究報(bào)告《租賃會(huì)計(jì)：一種新方法》中提出對(duì)租賃采用“所有權(quán)法”的會(huì)計(jì)處理模式。該方法的主要思想在于“允許租賃物的部分權(quán)益從出租方轉(zhuǎn)移至承租方”，即在租賃期內(nèi)，承租人因獲取租賃物的部分財(cái)產(chǎn)權(quán)利而形成資產(chǎn)，相應(yīng)對(duì)出租人的租金支付義務(wù)形成負(fù)債（周穎，2009）。在“使用權(quán)法”下，無(wú)需對(duì)租賃的類(lèi)型進(jìn)行劃分，而是基于對(duì)租賃合同賦予當(dāng)事人權(quán)利和義務(wù)的分析，統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)對(duì)相應(yīng)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行確認(rèn)和后續(xù)計(jì)量。

按照“債權(quán)物權(quán)化”的邏輯，既強(qiáng)調(diào)租賃的債權(quán)性質(zhì)，同時(shí)重視承租人權(quán)利和利益的保護(hù)，這一理念正符合“使用權(quán)法”的基本思想?；凇笆褂脵?quán)法”，所有租賃的根本目的都是資產(chǎn)使用權(quán)的轉(zhuǎn)移，因此不論租賃的具體形式如何、租金金額大小、租賃期限的長(zhǎng)短等，均不對(duì)租賃的類(lèi)型進(jìn)行劃分。承租人并不具備租賃物的完全支配權(quán)，因此不能將租賃期內(nèi)享有的資產(chǎn)使用權(quán)以整體價(jià)值進(jìn)行確認(rèn)，而應(yīng)以其取得的占有、使用和收益等權(quán)利為限進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)和處理。具體而言，在租賃經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的初始計(jì)量上，承租人對(duì)其應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)（主要是按期支付租金），可按照最低租賃付款額的現(xiàn)值列示為負(fù)債，對(duì)其享有的權(quán)利按照取得成本（即確認(rèn)為負(fù)債的部分）列示為一項(xiàng)資產(chǎn)，并通過(guò)折舊攤銷(xiāo)法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。相應(yīng)地，出租方對(duì)于因租賃交易而享有權(quán)利的初始確認(rèn)應(yīng)當(dāng)與承租方確認(rèn)為租賃義務(wù)的部分保持一致，而出租方在租賃期內(nèi)所失去的使用權(quán)資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)為資產(chǎn)的減少，并與承租方對(duì)于租賃資產(chǎn)使用權(quán)的確認(rèn)方法相一致。而出租方在租賃期結(jié)束后對(duì)于租賃物剩余價(jià)值權(quán)利的會(huì)計(jì)處理，可作為單獨(dú)事項(xiàng)進(jìn)行列報(bào)和披露。

可以看出，“使用權(quán)法”與現(xiàn)行融資租賃的會(huì)計(jì)處理方法類(lèi)似，主要區(qū)別在于需要對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃中形成的權(quán)利與義務(wù)也進(jìn)行表內(nèi)確認(rèn)。這種會(huì)計(jì)處理的優(yōu)點(diǎn)在于，理論上對(duì)于租賃業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)具有更為深入地揭示，同時(shí)更注重租賃活動(dòng)給主要當(dāng)事人帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)后果；而以歷史成本為基本計(jì)量模式能夠限制對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的過(guò)分高估，符合穩(wěn)健性原則。在實(shí)際應(yīng)用上，“使用權(quán)法”避免了對(duì)于租賃類(lèi)型劃分的明線測(cè)試，減少了會(huì)計(jì)估計(jì)和執(zhí)業(yè)人員主觀判斷，一定程度上能夠抑制會(huì)計(jì)操縱；以權(quán)利和義務(wù)的性質(zhì)與內(nèi)容為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，可以更加客觀地反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)本身，也符合當(dāng)前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中“原則導(dǎo)向”的趨勢(shì)，有效提升會(huì)計(jì)信息的基本質(zhì)量特征。

四、新國(guó)際租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的預(yù)期影響及評(píng)價(jià)

總體來(lái)看，新國(guó)際租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IFRS 16）對(duì)于租賃會(huì)計(jì)處理的修訂趨于復(fù)雜化，對(duì)租賃會(huì)計(jì)的理論發(fā)展和實(shí)際運(yùn)用將產(chǎn)生重大的影響，進(jìn)而對(duì)租賃行業(yè)發(fā)展和相關(guān)企業(yè)決策造成沖擊。尤其是在我國(guó)當(dāng)前環(huán)境下，制定和運(yùn)用新租賃準(zhǔn)則對(duì)于會(huì)計(jì)維度與法律維度的協(xié)調(diào)統(tǒng)一存在著諸多挑戰(zhàn)。

（一）租賃的識(shí)別

IFRS 16 關(guān)于租賃的識(shí)別更加突出“實(shí)質(zhì)重于形式”原則，相比于現(xiàn)行準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)的“風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移”概念，IFRS 16轉(zhuǎn)而注重“控制”概念，更加強(qiáng)調(diào)對(duì)應(yīng)資產(chǎn)的可辨認(rèn)性和“控制特定資產(chǎn)使用權(quán)”，并基于此來(lái)區(qū)分租賃與服務(wù)合同，以體現(xiàn)租賃的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)（IASB， IFRS16： Leases）。新租賃準(zhǔn)則的這一轉(zhuǎn)變，本質(zhì)上是更加強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)報(bào)告信息的決策有用性，卻可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)準(zhǔn)則越來(lái)越偏重報(bào)告主體的經(jīng)濟(jì)維度而逐漸偏離法律維度。按照新準(zhǔn)則對(duì)于租賃的識(shí)別，若依我國(guó)現(xiàn)行法律的規(guī)定，實(shí)務(wù)中具有法律租賃形式的不一定是租賃，不具備法律租賃形式的卻有可能是租賃。然而，同樣作為租賃行業(yè)發(fā)展的支柱，法律與會(huì)計(jì)需要保持統(tǒng)一性以應(yīng)對(duì)實(shí)踐中可能出現(xiàn)的問(wèn)題和爭(zhēng)議。IFRS 16中對(duì)于“控制”的概念界定立足于權(quán)利，而租賃合同形成的權(quán)利與義務(wù)是以法律形式來(lái)確認(rèn)的，這對(duì)我國(guó)相關(guān)法律法規(guī)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂和統(tǒng)一提出了新的難題。

在一般租賃識(shí)別的基礎(chǔ)上，IFRS 16還規(guī)定了豁免條款（短期租賃和低價(jià)值資產(chǎn)租賃），從而為承租人和出租人提供了選擇余地，以使有關(guān)主體結(jié)合自身情況能更加合理運(yùn)用實(shí)施新租賃準(zhǔn)則。盡管這樣的豁免條款是為簡(jiǎn)化實(shí)務(wù)中可能出現(xiàn)的問(wèn)題，降低操作成本，但可選擇性的增強(qiáng)卻也為企業(yè)管理層留下了操控空間。雖然會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不可能杜絕，但也應(yīng)當(dāng)盡可能抑制管理當(dāng)局操控財(cái)務(wù)報(bào)表的行為，這也是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定應(yīng)權(quán)衡和考慮的因素。

（二）承租人與出租人會(huì)計(jì)處理的非對(duì)稱(chēng)性

IFRS 16中最為突出的變化是租賃雙方的會(huì)計(jì)處理模型不對(duì)稱(chēng)。新準(zhǔn)則保留了針對(duì)出租人融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃的區(qū)分，采用雙重模型進(jìn)行處理；但對(duì)于承租人，要求采用單一的使用權(quán)模型，不再區(qū)分租賃類(lèi)型，由此導(dǎo)致承租人和出租人的會(huì)計(jì)處理不對(duì)稱(chēng)問(wèn)題。趙西卜和程亞瓊（2013）認(rèn)為“對(duì)稱(chēng)性的缺失，不僅不利于相關(guān)信息的一致性披露，降低財(cái)務(wù)報(bào)告的可比性和可驗(yàn)證性，也對(duì)會(huì)計(jì)監(jiān)管和報(bào)表信息使用者的理解和決策帶來(lái)不便?！?/p>

在修訂新國(guó)際租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的意見(jiàn)征求過(guò)程中，有關(guān)機(jī)構(gòu)采用大量的程序以確保能聽(tīng)取各方面的意見(jiàn)，最終確定租賃雙方使用非對(duì)稱(chēng)的會(huì)計(jì)處理模型，僅通過(guò)提高信息披露要求以便報(bào)表使用者理解。但不論是從會(huì)計(jì)基本的理論邏輯出發(fā)，還是就法律上承租人和出租人的權(quán)利與義務(wù)對(duì)應(yīng)考慮，同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中不同主體記錄的會(huì)計(jì)信息應(yīng)反映一致的事實(shí)情況。袁知柱和吳粒（2012）指出，“可比性作為財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架中的信息質(zhì)量特征之一，基于決策有用論的角度，有利于報(bào)表使用者對(duì)不同主體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果進(jìn)行分析和預(yù)測(cè)，從而提高投融資決策的效率?！痹鰪?qiáng)可比性本應(yīng)是國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則制定的導(dǎo)向之一，然而新租賃準(zhǔn)則的修訂卻對(duì)可比性有明顯的弱化。就準(zhǔn)則產(chǎn)生的過(guò)程來(lái)看，對(duì)可比性的考慮是在廣泛征求各界意見(jiàn)基礎(chǔ)上形成并最終確定的。鑒于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不僅是一種純技術(shù)手段，其所生成的結(jié)果也具有經(jīng)濟(jì)和政治意義，并對(duì)不同主體的利益關(guān)系產(chǎn)生影響（葛家澍和劉峰，2003）。在意見(jiàn)征求過(guò)程中，受某些群體的利益訴求甚至支配下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定就不再有一種整體的、內(nèi)在一致的概念（孫錚，2007），可能使得要求公允合理的規(guī)則本身并不能引導(dǎo)預(yù)期經(jīng)濟(jì)行為的發(fā)生，這正是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則受政治因素和經(jīng)濟(jì)后果所影響的體現(xiàn)。

（三）對(duì)具體會(huì)計(jì)處理的影響

與現(xiàn)行租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，IFRS 16對(duì)具體會(huì)計(jì)處理提出了更高的要求：在識(shí)別租賃時(shí)需要基于租賃的定義判斷評(píng)估是否確認(rèn)為租賃；在確定租賃期時(shí)，需要判斷是否能合理確定續(xù)租或終止租賃選擇權(quán)將被行使或不行使等。重新估計(jì)的情況也在IFRS 16更多地體現(xiàn)，例如承租人應(yīng)對(duì)租賃負(fù)債進(jìn)行重新調(diào)整以反映影響租賃期、購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)、可變租賃付款額等因素的變化，并且根據(jù)調(diào)整的租賃負(fù)債來(lái)相應(yīng)調(diào)整使用權(quán)資產(chǎn)。

反映在財(cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)指標(biāo)上，IFRS 16的應(yīng)用預(yù)期將對(duì)承租人造成重大影響，特別是此前以經(jīng)營(yíng)租賃的形式持有較大比例表外融資的主體。由于要在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)列示和確認(rèn)所有使用權(quán)資產(chǎn)及相關(guān)的租賃負(fù)債，原從事大量經(jīng)營(yíng)租賃的承租人在資產(chǎn)和負(fù)債總額上將有明顯的上升，進(jìn)而可能導(dǎo)致其資產(chǎn)負(fù)債率、資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率等指標(biāo)發(fā)生變化；承租人的租賃費(fèi)用由原來(lái)按直線法直接確認(rèn)為損益變成對(duì)使用權(quán)資產(chǎn)計(jì)提折舊并對(duì)租賃負(fù)債確認(rèn)利息的方式，會(huì)導(dǎo)致其財(cái)務(wù)費(fèi)用上升且租賃期內(nèi)確認(rèn)利息的金額存在時(shí)間前后差異（“前大后小”），一定程度上影響利潤(rùn)指標(biāo)、償債能力指標(biāo)并導(dǎo)致現(xiàn)金流量可能出現(xiàn)較大的結(jié)構(gòu)性變化。

綜合來(lái)看，IFRS 16與“所有權(quán)法”的租賃會(huì)計(jì)處理模式存在不少相似之處，一定程度上更傾向于反映租賃在法律維度上的物權(quán)效力。對(duì)于承租人不再區(qū)分租賃類(lèi)型，而以租賃合同所產(chǎn)生的權(quán)利與義務(wù)為基礎(chǔ)，更加強(qiáng)調(diào)“控制特定資產(chǎn)使用權(quán)”概念，并將租賃期內(nèi)獲得的對(duì)租賃物的權(quán)利所帶來(lái)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益體現(xiàn)為資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的確認(rèn)；對(duì)于出租人仍區(qū)分不同租賃類(lèi)型進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，從征求意見(jiàn)稿的變化來(lái)看，可能更多地是受政治、經(jīng)濟(jì)等相關(guān)因素的影響，盡管存在爭(zhēng)議和矛盾，卻也是準(zhǔn)則制定需要權(quán)衡和考慮的因素之一。

五、相關(guān)建議

國(guó)家法規(guī)法律和經(jīng)濟(jì)政策是服務(wù)實(shí)體經(jīng)濟(jì)發(fā)展和國(guó)家戰(zhàn)略推進(jìn)的有機(jī)體系，法律、稅收、監(jiān)管和會(huì)計(jì)政策的制定，應(yīng)從宏觀層面和全方位角度著眼，相互關(guān)聯(lián)，彼此配合。

融資租賃行業(yè)的發(fā)展速度和規(guī)模已不容忽視，但涉及的相應(yīng)法律問(wèn)題仍需進(jìn)一步完善。一方面，立法上加快制定和實(shí)施融資租賃法，統(tǒng)一規(guī)范租賃交易經(jīng)濟(jì)行為和法律利益關(guān)系已成為行業(yè)共識(shí)；另一方面，圍繞租賃物上的物權(quán)問(wèn)題仍需要妥善解決，這不僅涉及對(duì)租賃權(quán)本質(zhì)的界定，還要求規(guī)范與租賃權(quán)利相一致的公示方法。高圣平（2015）認(rèn)為，若認(rèn)定租賃權(quán)為債權(quán)，則可在現(xiàn)有的“全國(guó)融資租賃企業(yè)管理信息系統(tǒng)”進(jìn)行登記以公示租賃物的所有權(quán)；若認(rèn)定租賃權(quán)為物權(quán)，則可通過(guò)登記確認(rèn)承租人享有租賃物的用益物權(quán)，并公示出租人對(duì)相應(yīng)資產(chǎn)的名義所有權(quán)。無(wú)論如何認(rèn)定和公示租賃物上的權(quán)利，均需要通過(guò)法律形式來(lái)規(guī)范和解決民事權(quán)利沖突和糾紛，而法律法規(guī)不可能對(duì)涉及租賃的各個(gè)方面關(guān)系和權(quán)利都進(jìn)行詳盡的規(guī)定，則需要與之相配套的金融、會(huì)計(jì)、稅法、監(jiān)管等輔以完善和補(bǔ)充。

在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求逐步實(shí)現(xiàn)與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）持續(xù)趨同的導(dǎo)向下，IFRS 16的出臺(tái)必然會(huì)對(duì)我國(guó)的租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修訂產(chǎn)生重要影響。在這一過(guò)程中，對(duì)于租賃權(quán)性質(zhì)的不同認(rèn)定也會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)處理模式提出不同的要求，進(jìn)而對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表和行業(yè)發(fā)展產(chǎn)生重要影響。IFRS 16提出的“使用權(quán)資產(chǎn)”概念，更傾向于認(rèn)可租賃權(quán)具有物權(quán)效力，在當(dāng)前經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，這種理念能夠在一定程度上反映租賃業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，我國(guó)在準(zhǔn)則修訂過(guò)程中也可予以借鑒?？紤]到當(dāng)前我國(guó)租賃行業(yè)發(fā)展仍存在著諸多不確定性因素，租賃準(zhǔn)則的修訂在借鑒國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的同時(shí)，更要全面梳理并結(jié)合我國(guó)租賃行業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀、相關(guān)法律規(guī)范、稅收制度和監(jiān)管措施，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修訂可能產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)后果有充分的預(yù)期，在全方位、多角度征求社會(huì)各界意見(jiàn)的基礎(chǔ)上，使之適應(yīng)租賃行業(yè)整體穩(wěn)步推進(jìn)的發(fā)展戰(zhàn)略。

就行業(yè)整體來(lái)看，當(dāng)前我國(guó)融資租賃公司的業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)多以售后回租的模式為主，通過(guò)利差來(lái)實(shí)現(xiàn)盈利（戴妮，2016）。這種類(lèi)似信貸的經(jīng)營(yíng)方式并沒(méi)有真正意義上使承租人獲得實(shí)際需求的融資效用，要充分發(fā)揮融資與融物相結(jié)合的特性，利用低門(mén)檻優(yōu)勢(shì)解決融資難題，我國(guó)租賃行業(yè)勢(shì)必要加速轉(zhuǎn)變發(fā)展方式。由回租更多地轉(zhuǎn)向直租模式，更加強(qiáng)調(diào)不同業(yè)務(wù)領(lǐng)域?qū)I(yè)化經(jīng)營(yíng)，重視精細(xì)化租賃資產(chǎn)和流程管理，通過(guò)租賃行業(yè)自身的供給側(cè)改革，促進(jìn)和帶動(dòng)多個(gè)領(lǐng)域產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級(jí)和資源優(yōu)化配置，真正服務(wù)于實(shí)體經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

對(duì)于融資租賃企業(yè)，既要密切關(guān)注租賃相關(guān)法律法規(guī)和監(jiān)管政策的動(dòng)向，在有關(guān)部門(mén)和專(zhuān)業(yè)機(jī)構(gòu)征求意見(jiàn)時(shí)，切實(shí)反映企業(yè)在不同租賃領(lǐng)域的發(fā)展?fàn)顟B(tài)，提出有效可行的意見(jiàn)和建議。同時(shí)梳理企業(yè)現(xiàn)有的租賃業(yè)務(wù)和經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，充分評(píng)估新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施對(duì)企業(yè)自身可能的影響，以確定是否需要對(duì)業(yè)務(wù)流程和資產(chǎn)管理等進(jìn)行事先調(diào)整，并考慮財(cái)務(wù)報(bào)表關(guān)鍵指標(biāo)的變動(dòng)對(duì)所得稅、債務(wù)合同、薪酬管理、商業(yè)談判等潛在影響，充分利用新準(zhǔn)則正式實(shí)施前的過(guò)渡階段做好應(yīng)對(duì)策略和多方籌備。

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