陳小亮

(中國社會科學院經(jīng)濟研究所,北京 100836)

一、問題的提出

從2008年中央首次提出“結構性減稅”到現(xiàn)在已經(jīng)過去了10年，期間中國出臺了大量減稅降費政策。一方面，圍繞促進投資、擴大消費、調(diào)整結構等事項出臺了一系列結構性減稅舉措；另一方面，從2012年1月1日開始在上海的部分行業(yè)試點推行營改增，隨后試點的地域范圍和行業(yè)范圍不斷擴大，并于2016年5月1日在全國所有地區(qū)和所有行業(yè)全面推行營改增。不僅如此，2016年以來，中央還大力倡導并推行普遍性減稅降費政策，減稅和降費成為了社會各界關注的兩大焦點。在國內(nèi)宏觀經(jīng)濟企穩(wěn)回升勢頭尚不穩(wěn)固、同時特朗普正在推行美國歷史上最大規(guī)模的減稅計劃的大環(huán)境下，中國需要明確是否有必要繼續(xù)推行減稅降費政策甚至加大政策力度，如果應對失策很可能會造成經(jīng)濟下行壓力加大和資本外流風險加劇等后果。可見，很有必要對過去10年間中國減稅降費政策的整體效果*關于減稅降費政策的效果，一般有兩層含義：第一，減稅降費政策對稅負的影響。第二，減稅降費政策對經(jīng)濟增長及其各方面產(chǎn)生的影響。本文的分析主要圍繞第一個層面展開。進行科學評估，并且在此基礎上對下一步的政策定位進行合理預判。

已經(jīng)有不少文獻對中國減稅降費政策的效果進行了研究。第一類文獻聚焦于研究結構性減稅的政策效果。賈康和程瑜[1]研究了結構性減稅對2008—2010年全國稅收收入的影響，發(fā)現(xiàn)稅收增速有下降趨勢。趙惠敏和藺大勇[2]以及莫蘭瓊[3]等研究了結構性減稅對小微企業(yè)稅負的影響，結果表明小微企業(yè)稅負有所減輕，但是減稅政策的力度有待進一步提高。范竹青[4]則研究了結構性減稅對福建稅收收入的影響，結果發(fā)現(xiàn)稅收占GDP的比重不僅沒有下降，反而從2008年的14.6%升至2011年的15.3%。第二類文獻聚焦于研究營改增的減稅效果。范子英和彭飛[5]基于投入產(chǎn)出表數(shù)據(jù)，發(fā)現(xiàn)營改增在上下游不同產(chǎn)業(yè)的減稅效應存在明顯差別，而且營改增企業(yè)的平均稅負沒有明顯下降。魏彧和李漢文[6]、譚偉等[7]、袁慶祿和劉翠俠[8]、楊志安和李寶鋒[9]等分別研究了營改增對房地產(chǎn)業(yè)、銀行業(yè)和交通運輸業(yè)等行業(yè)稅收負擔的影響，結果發(fā)現(xiàn)房地產(chǎn)業(yè)的稅負有所減輕，但是銀行業(yè)和交通運輸業(yè)的稅負卻有所加重。此外，吳明[10]考察了營改增對浙江中小微企業(yè)流轉(zhuǎn)稅的減稅效果，李遠慧和羅穎[11]考察了營改增對北京市A股上市公司所得稅和流轉(zhuǎn)稅的減稅效果，結果發(fā)現(xiàn)營改增對不同企業(yè)的減稅效果并不相同，而其根源則在于不同企業(yè)所屬的行業(yè)存在差異性。

上述已有文獻對我們把握過去10年間中國減稅降費政策的效果大有裨益，但是仍然存在以下四點不足：第一，已有文獻主要考察的是減稅政策的效果，而對近年來中央推行的降費政策的關注相對較少。第二，已有文獻大都專門研究了結構性減稅或營改增等某類政策的減稅效果，尤其是某類政策在特定行業(yè)或特定地區(qū)的減稅效果，鮮有文獻對中國減稅降費政策的整體效果進行全面評估。第三，從2008年的結構性減稅到營改增的試點和全面推行，再到全面減稅降費，中國減稅降費的力度和覆蓋范圍越來越大，而已有文獻通常只關注少數(shù)幾年的政策效果，而沒有對過去10年間減稅降費的效果進行對比分析。第四，已有文獻大都只是局限于分析國內(nèi)減稅降費政策的效果，而沒有進行國際對比，難以客觀判斷中國減稅降費力度和政策效果的大小。為了彌補已有研究的不足，本文選擇宏觀稅負作為測度指標，通過歷史對比和國際對比，全面評估2008—2017年中國減稅降費政策效果。之所以選擇宏觀稅負作為測度指標，是因為宏觀稅負能夠同時體現(xiàn)減稅政策和降費政策效果。具體而言，宏觀稅負是指政府總收入占GDP的比重，其中，政府總收入不僅包括政府的各類稅收收入，還包括各類非稅收入，因而宏觀稅負既能夠涵蓋政府面向各類行業(yè)、企業(yè)和家庭的減稅政策效果，又能夠涵蓋政府推行的各種降費政策效果。潘孝珍[12]也曾經(jīng)使用宏觀稅負測度了減稅的效果，但只是考察了2010年之前結構性減稅的效果。本文不僅將研究時間范圍拓展在2008—2017年，而且對結構性減稅、營改增和全面減稅降費政策的效果進行整體評估。此外，本文還將中國與美國歷史上減稅政策的效果進行對比，旨在更加全面地評估過去10年間中國減稅降費政策的效果，并在此基礎上對未來減稅降費政策的必要性、面臨的困難以及應對之策進行深入探討。

二、2008年以來中國減稅降費政策的主要舉措

通過梳理歷年的政府工作報告和中央經(jīng)濟工作會議文件可以發(fā)現(xiàn)，2008年以來中國的減稅歷程大致分為兩個階段：第一個階段是2008—2015年，該階段以出臺各類結構性減稅政策為主要特征。第二個階段是2016年至今，該階段以全面推行營改增和全面減稅降費政策為主要特征。需要說明的是，嚴格來講，營改增也是結構性減稅的一部分，而且2012年1月1日就已經(jīng)開始營改增試點，但是試點階段覆蓋的地區(qū)和行業(yè)有限，直到2016年5月1日才在全國范圍內(nèi)推行，此時營改增的減稅效果才能更好地顯現(xiàn)，*范子英和彭飛[5]研究發(fā)現(xiàn)，“分步式”試點可能破壞了增值稅鏈條的完整性，不僅企業(yè)的進項抵扣會受到限制，而且增值稅企業(yè)的產(chǎn)業(yè)互聯(lián)程度也會受到?jīng)_擊，從而顯著減弱了營改增的減稅效應。因此，本文將2016年作為兩個階段的分界點。

(一)2008—2015年結構性減稅的主要舉措

官方首次提出結構性減稅這一概念是在2008年的中央經(jīng)濟工作會議上，在2009—2015年的中央經(jīng)濟工作會議和政府工作報告中亦頻繁提及，不過官方并沒有給出結構性減稅的具體內(nèi)涵。目前學術界關于結構性減稅的內(nèi)涵基本已達成共識，即有減有增，結構性調(diào)整，但是關于結構性減稅到底是否意味著降低政府總收入或降低宏觀稅負，并未達成共識。一部分學者認為，結構性減稅的最終目標應該是適度降低宏觀稅負，可參見錢凱[13]的綜述。另一部分學者則認為，結構性減稅應該在保持政府總收入不變甚至適當增加的前提下，削減特定納稅人的稅負或特定稅收項目，以避免政府債務擴張引發(fā)的債務風險[14]。

為了實現(xiàn)擴大投資、促進消費、調(diào)整結構、改善民生等目的，2008—2015年中央出臺了諸多減稅政策。就擴大投資而言，中央多次提高小微企業(yè)所得稅征稅門檻，并通過提高營業(yè)稅和增值稅的起征點來降低企業(yè)稅負。就促進消費而言，中央通過降低小排量汽車的車輛購置稅率，鼓勵居民購買小排量汽車。不僅如此，中央還通過提高個人所得稅起征點、調(diào)整個人所得稅稅率等舉措減輕中低收入家庭的所得稅負擔，提高他們的收入水平進而擴大內(nèi)需。就調(diào)整經(jīng)濟結構而言，一方面，中央出臺了針對集成電路和軟件等高科技產(chǎn)品的稅收優(yōu)惠政策以促進高技術產(chǎn)業(yè)的發(fā)展；另一方面，亦出臺了針對西部地區(qū)鼓勵類產(chǎn)業(yè)的稅收優(yōu)惠政策以促進西部地區(qū)發(fā)展。

需要強調(diào)的是，中央出臺的結構性減稅政策不僅包括減稅政策，還包括多類增稅政策，如表1所示，實施增稅政策的主要目的是調(diào)整經(jīng)濟結構、保護環(huán)境、節(jié)約資源和完善稅制等。第一，為了保護環(huán)境并且促進產(chǎn)業(yè)結構升級，中央對高耗能、高污染和資源性產(chǎn)品(簡稱為“兩高一資”產(chǎn)品)實施結構性增稅政策。尤其是在新常態(tài)以來，即便中國經(jīng)濟持續(xù)面臨下行壓力，中央也始終沒有放松對“兩高一資”產(chǎn)品的調(diào)控，并注重通過取消出口退稅和提高關稅等舉措防范相關產(chǎn)品的過量生產(chǎn)。第二，中央還相繼實施了燃油稅改革和資源稅改革，通過提高大排量乘用車消費稅稅率以及土礦和原礦的資源稅征稅標準，更好地實現(xiàn)了保護環(huán)境、節(jié)約資源的目標。具體而言，燃油稅改革有助于建立規(guī)范的稅費體制和完善的價格機制，促進節(jié)能減排和環(huán)境保護。與之類似，資源稅改革的核心是從量計征變?yōu)閺膬r計征，建立了稅收與資源價格直接掛鉤的調(diào)節(jié)機制，這不僅有利于調(diào)節(jié)資源收益，保障資源產(chǎn)業(yè)持續(xù)健康運行，而且有利于提高資源利用效率，促進經(jīng)濟實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。第三，中央從2010年12月1日起對外資相關企業(yè)以及外籍個人征收城市維護建設稅和教育費附加，從2011年1月28日起在上海和重慶開展了房產(chǎn)稅試點的推行，這些增稅政策的主要目的是完善稅制。尤其是房產(chǎn)稅試點的推行，為下一步在全國范圍內(nèi)開展房產(chǎn)稅的征收做好了準備工作。

注：根據(jù)朱志鋼和張雅璇[15]以及相關政府部門的政策文件整理得到。

(二)2016年以來營改增和全面減稅降費政策的舉措

如表2所示，雖然營改增從2012年1月1日就已經(jīng)開始試點，但是不論是行業(yè)范圍、地域范圍還是稅率，都是在2016年以來才發(fā)生了重大變化，因此，本文重點關注2016年以來營改增的舉措，包括如下兩方面內(nèi)容：第一，營改增所適用的地區(qū)范圍和行業(yè)范圍不斷擴大，最終覆蓋全國。自2016年5月1日起，中央將試點范圍從北京、上海和廣州等10個省市擴大到全國范圍，并且將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)等行業(yè)全部納入其中。第二，增值稅的稅率檔次不斷簡化、稅率不斷降低。就稅率檔次而言，從2017年7月1日起，中央將增值稅稅率由四檔減至三檔，取消了13%這一檔稅率；2018年政府工作報告進一步指出，2018年增值稅率將會由三檔減至兩檔。就增值稅稅率而言，從2017年7月1日起，農(nóng)產(chǎn)品等行業(yè)的增值稅稅率從13%降至11%；從2018年5月1日起，制造業(yè)等行業(yè)的增值稅稅率從17%降至16%，交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、基礎電信服務業(yè)等行業(yè)及農(nóng)產(chǎn)品等貨物的增值稅稅率從11%降至10%。

注：根據(jù)財政部和國家稅務總局等部門的相關文件整理得到。

同時，近年來降費已經(jīng)成為了與減稅并重的工作。中央經(jīng)濟工作會議確定的2016年和2017年的總基調(diào)為“降低企業(yè)稅費負擔”，2018年的總基調(diào)為“繼續(xù)清理涉企收費，加大對亂收費的查處和整治力度”。政府工作報告也日益突出降費的重要性。例如，2017年政府工作報告指出，“名目繁多的收費使許多企業(yè)不堪重負，要大幅降低非稅負擔”，包括全面清理規(guī)范政府性基金、停征或減征涉企行政事業(yè)性收費、減少政府定價的涉企經(jīng)營性收費、清理行政審批中介服務違規(guī)收費等。

(三)中國減稅政策與美國減稅政策的差異性

之所以選擇美國作為比較對象，是因為歷史上美國曾經(jīng)實施過多輪大規(guī)模減稅計劃，并且取得了不錯的效果，因而通常被當作減稅的典型案例加以研究。由于中美兩國的稅制結構存在顯著的差異，這決定了兩國采取的減稅政策明顯不同，因而在比較中美兩國的減稅效果之前，先要把握兩國稅制結構的不同之處：第一，美國的稅制結構以所得稅等直接稅為主，企業(yè)所得稅和個人所得稅是美國最主要的稅種。與之不同，中國的稅制結構以流轉(zhuǎn)稅為主。過去10年間，企業(yè)所得稅和個人所得稅占中國稅收收入的比重只有25%—30%，考慮到宏觀稅負還包括各類非稅收入，因而所得稅占中國宏觀稅負的比重更低。相比之下，營業(yè)稅、增值稅和關稅等流轉(zhuǎn)稅占比超過50%，是稅收收入的主要來源。第二，美國的稅收收入占政府總收入的80%左右。而中國的稅收收入占政府總收入的比重只有60%—65%，非稅收收入、政府性基金收入、社會保險基金收入等占據(jù)了較大比重。

如表3所示，基于中美稅制結構的差異，可以發(fā)現(xiàn)美國減稅的政策操作與中國存在顯著差別。一方面，美國采取的主要是減稅政策，而中國除了減稅，還要降費；另一方面，美國減稅政策的覆蓋范圍較大，而中國在大多數(shù)時間里減稅降費政策的覆蓋范圍偏小。由于企業(yè)所得稅和個人所得稅是美國最主要的稅種，而且是宏觀稅負的主要構成部分，因此，美國減稅政策的覆蓋范圍較為廣泛。反觀中國，2016年以前中國的結構性減稅政策主要針對的是小微企業(yè)所得稅等小稅種，覆蓋范圍較小。2016年之后，伴隨著營改增的全面推行以及全面的減稅降費，減稅降費政策覆蓋的范圍才明顯擴大。

表3 美國歷史上三輪代表性減稅政策的主要舉措

注：根據(jù)參考文獻[16]整理得到。

三、2008年以來中國減稅降費政策的效果評估

本文評估減稅降費政策效果的主要依據(jù)是宏觀稅負的走勢，宏觀稅負下降得越快，說明減稅降費的效果越明顯。由于宏觀稅負等于政府總收入與GDP之比，因而計算宏觀稅負的關鍵是獲得政府總收入的數(shù)據(jù)。根據(jù)2014年修訂的《中華人民共和國新預算法》(后文簡稱《新預算法》)，全口徑預算下的政府收入不只包括狹義的財政收入，而是包括“四本賬”，即：一般公共預算收入、政府性基金收入、國有資本經(jīng)營預算收入和社會保險基金收入，因而在分析中國所實施的減稅降費政策對宏觀稅負的影響時，要綜合考慮四個方面的變化。而且，將“四本賬”相加來計算宏觀稅負時需要注意以下兩點：第一，中央公共財政收入調(diào)入政府性基金資金、國有資本經(jīng)營收入調(diào)入公共財政資金、公共財政對社會保險基金的補助支出三部分內(nèi)容在“四本賬”之間是重復的，計算時需要將重復部分剔除。*按照財政部以往年份公布的《我國財政收入規(guī)模及國際比較》，國有資本經(jīng)營收入調(diào)入公共財政資金、公共財政對社會保險基金的補助支出這兩項的數(shù)額極小，可以忽略不計。只需要將中央公共財政收入調(diào)入政府性基金資金剔除，即可較為準確地計算政府總收入。第二，關于土地出讓金，在計算宏觀稅負時，本應該將其考慮在內(nèi)[17]，但由于土地出讓金會隨著房地產(chǎn)市場的走勢而大幅波動，從而影響我們對減稅降費政策效果的判斷，因此，本文將土地出讓金剔除在外。*例如，2014—2017年土地出讓金占GDP的比重分別為6.6%、4.5%、5.0%和6.3%，如果將土地出讓金考慮在內(nèi)，將會得出宏觀稅負在2015年顯著下滑，而2017年又出現(xiàn)反彈的結論。然而，2016年和2017年全面減稅降費政策的實施起到了顯著成效，宏觀稅負的升高主要是因為土地出讓金增加所致，而這與減稅降費政策是無關的。當然，由于政府總收入既包括稅收收入，也包括非稅收入和各種基金收入，因此，在分析減稅降費政策的效果時，既要從整體層面關注宏觀稅負的變化趨勢，也要關注每一項政府收入占GDP比重的變化趨勢，從而清晰判斷宏觀稅負產(chǎn)生變化的原因。

(一)2008—2015年中國結構性減稅的效果欠佳

本文對宏觀稅負的計算結果以及“四本賬”的具體情況，如表4所示。雖然我們無法獲得2008年和2009年政府性基金收入、國有資本經(jīng)營預算收入和社會保險基金收入的數(shù)據(jù)，但是由于這兩年政府出臺的減稅降費政策主要針對的是稅收收入，幾乎沒有涉及另外“三本賬”，因而2008年和2009年缺失的部分并不會影響本文的總體判斷。從表4中可以看出，2015年之前中國的宏觀稅負呈現(xiàn)出不斷加重的趨勢。截至2015年，中國的宏觀稅負已經(jīng)升至29.1%，比2010年高出了3.5個百分點之多?？梢姡?008—2015年所實施的結構性減稅政策的整體效果并不理想。

從“四本賬”的具體構成來看，宏觀稅負不降反升主要體現(xiàn)在兩大方面：第一，一般公共預算收入占GDP的比重不降反升。雖然2008年底中國就已經(jīng)開始推行結構性減稅，但是稅收收入占GDP的比重仍然不斷升高，在2012年和2013年達到最高峰值，從2014年才開始步入下行通道。*2012年和2013年稅收收入占GDP的比重達到了18.6%，比2008年高出了1.6個百分點之多。雖然2014年和2015年，稅收收入占GDP的比重不斷下降，但是直到2015年底稅收收入占GDP的比重仍然居于18.1%的高位，比2008年還要高出1.1個百分點。而且，當稅收收入占GDP比重出現(xiàn)下滑態(tài)勢時，非稅收入占GDP的比重不僅沒有下降，反而上漲得更加明顯。2013—2015年稅收收入占GDP的比重下降了0.5個百分點，而非稅收入占GDP的比重卻升高了0.9個百分點。其結果是，2008—2015年一般公共預算收入占GDP的比重始終處于上行通道，期間二者合計使得宏觀稅負上漲了2.9個百分點。第二，國有資本經(jīng)營預算收入和社會保險基金收入占GDP的比重也沒有下降，尤其是后者不斷升高。表4數(shù)據(jù)顯示，2010—2015年國有資本經(jīng)營預算收入占GDP的比重升高了0.3個百分點，社會保險基金收入占GDP的比重升高了1.4個百分點，二者合計促使2010—2015年宏觀稅負升高了1.7個百分點。

表4 “四本賬”以及中國宏觀稅負的變化趨勢 單位：%

注：根據(jù)《新預算法》規(guī)定的“四本賬”自行計算得到，“四本賬”數(shù)據(jù)最早追溯到2010年，因此，2008—2009年只有一般公共預算收入/GDP的數(shù)據(jù)，其余指標數(shù)據(jù)缺失。

(二)2016年以來中國減稅降費的效果有所增強，但是仍不及美國減稅的效果

沿襲上文的思路并結合表4的數(shù)據(jù)可知，2016年以來中國減稅降費政策的效果要強于2008—2015年，最直觀的表現(xiàn)在宏觀稅負開始呈現(xiàn)下降態(tài)勢。剔除土地出讓金之后，2016年和2017年的宏觀稅負分別為28.0%和27.5%，比2015年的峰值降低了1.1和1.6個百分點。宏觀稅負之所以會出現(xiàn)下滑態(tài)勢，是因為稅收收入、非稅收入和政府性基金收入占GDP的比重普遍下降。第一，稅收收入占GDP的比重從2015年的18.1%下降到2017年的17.5%，降低了0.6個百分點。第二，非稅收入占GDP比重同樣開始快速下降，2016年和2017年非稅收入占GDP比重分別比2015年下降了0.1和0.6個百分點。第三，政府性基金收入占GDP的比重從2015年的1.7%下降到了2017年的1.1%，同樣降低了0.6個百分點。上述三方面力量共同促使宏觀稅負由升轉(zhuǎn)降。至于國有資本經(jīng)營預算收入和社會保險基金收入，二者占GDP的比重之和在2015—2017年小幅升高了0.1個百分點左右，對宏觀稅負的影響較小。

不過，與美國歷史上所實施的三輪減稅計劃相比，中國減稅降費政策的效果仍然偏弱。20世紀80年代初，里根總統(tǒng)減稅政策實施后，美國的宏觀稅負從1980—1982年的25.8%左右降到了1983年的24%，短短兩三年的時間里宏觀稅負降幅就達到了1.8個百分點。進一步觀察可知，21世紀初小布什總統(tǒng)減稅的效果更加顯著。減稅政策出臺之后，美國的宏觀稅負從2000年的28.2%持續(xù)下降至2003年的24.4%，在三年的時間里宏觀稅負降幅高達3.8個百分點。

四、中國減稅降費政策效果欠佳的原因以及未來面臨的阻礙

(一)結構性減稅政策覆蓋的范圍不夠廣泛，且部分政策難以落實到位

在2008—2015年“結構性減稅”階段，這一問題體現(xiàn)得尤為突出。大部分“結構性減稅”政策屬于“零敲碎打”，例如，小微企業(yè)所得稅減半征收、減免金融借款合同的印花稅、免除蔬菜流通環(huán)節(jié)的增值稅等舉措，涉及到的都是非常小的稅種。更嚴重的是，還有不少政策難以落實到位。《中小企業(yè)稅收發(fā)展報告》指出，2011年國務院將小微企業(yè)所得稅減半征收標準由3萬元提高至6萬元，然而多達83%的小微企業(yè)未享受到該優(yōu)惠。此外，結構性減稅政策方案中還包括一些加稅政策，例如，提高“兩高一資”產(chǎn)品的關稅，提高汽油和柴油消費稅，提高稀土礦、原礦的資源稅，提高大排量乘用車消費稅等。這些加稅政策在一定程度上抵消了減稅政策的效果。

相比之下，美國減稅針對的是個人所得稅和企業(yè)所得稅這兩個最主要的稅種，而且相對完善的法律體系能夠確保減稅政策落到實處，因而能夠帶來宏觀稅負的顯著下降。以小布什總統(tǒng)的減稅計劃為例，2000—2003年美國個人所得稅和企業(yè)所得稅占GDP的比重分別下降了3.3個和0.4個百分點，而宏觀稅負總體降幅也不過3.8個百分點，*美國企業(yè)所得稅和個人所得稅的數(shù)據(jù)根據(jù)OECD數(shù)據(jù)庫相關資料整理得到?？梢娒绹暧^稅負的下降大都源于所得稅的下降。

(二)地方政府通過費和過頭稅等方式籌集資金，變相加重了宏觀稅負

在中央政府推行減稅政策的同時，地方政府以各種費和基金的名義廣泛籌集非稅收入。如表5所示，雖然2012年以來稅收收入占GDP的比重開始下降，但是非稅收入占GDP的比重卻加速上漲，導致宏觀稅負不降反升。不僅如此，為了籌集資金，地方政府還頻頻征收過頭稅。所謂“過頭稅”，指的是地方政府出于各種目的而過度征稅，包括時間上的過頭和幅度上的過頭，前者是指地方政府把未來一兩年甚至更多年份的稅收提前收上來，后者是指地方政府收一些不該收的稅種或者提高稅率等[18]。從表5列示的中央政府部門及官員的頻頻表態(tài)可以推知，過頭稅所帶來的稅收負擔不容忽視。

表5 近年來關于禁止征收過頭稅的文件表述和官員表態(tài)

注：根據(jù)相關文件以及官員講話的報道整理得到。

(三)增值稅改革的減稅空間以及全面降費的空間不斷縮小

中國的宏觀稅負從2016年開始出現(xiàn)了下降態(tài)勢，主要歸因于營改增的全面推行以及全面降費政策，不過這兩方面的政策空間都在不斷縮?。旱谝?，就營改增而言，中國增值稅的稅率檔次已經(jīng)從試點階段的四檔減至2017年的三檔，按照中央規(guī)劃，2018年將進一步減少為兩檔。從國際范圍來看，在征收增值稅的167個國家和地區(qū)中，大多數(shù)國家和地區(qū)實施單一稅率或一檔標準稅率加一至兩檔低稅率的增值稅模式，而且大多數(shù)國家和地區(qū)的增值稅標準稅率在10%—20%[19]。通過國際對比可知，未來中國在增值稅改革的進程中，無論是增值稅檔次的簡化空間還是降低稅率的空間，都已經(jīng)越來越小。第二，就降費而言，2018年政府工作報告顯示，過去5年中國已經(jīng)“壓減政府性基金項目30%，削減中央政府層面設立的涉企收費項目60%以上”。雖然中央已經(jīng)明確表態(tài)，未來將會進一步清理規(guī)范行政事業(yè)性收費，調(diào)低部分政府性基金征收標準，但是伴隨著降費進程的不斷推進，進一步降費的空間將會越來越小，難度也會越來越大。

(四)民生和人口老齡化帶來的財政負擔進一步限制了減稅降費的空間

在過去的很長一段時期內(nèi)，為了促進經(jīng)濟高速增長，中國將大量的財政支出用于“上項目、搞投資”上，教育、醫(yī)療和社會保障等方面的財政支出相對偏少，并且引發(fā)了上學難、看病難、養(yǎng)老難等問題。黨的十九大報告對中國經(jīng)濟發(fā)展趨勢做出了重要論斷：“我國經(jīng)濟已由高速增長階段轉(zhuǎn)向高質(zhì)量發(fā)展階段”?！案哔|(zhì)量發(fā)展”要求增強人民的獲得感、幸福感，因而需要優(yōu)化財政支出結構，尤其要增加民生相關支出。在此情形下，教育、醫(yī)療和社會保障等方面的財政支出面臨強烈的剛性，不僅難以壓縮，反而要進一步增加。此外，人口老齡化不斷加劇帶來的財政負擔將會進一步壓縮減稅降費的可操作空間。進入老齡化社會之后，一個國家用于老年人的社會保障開支和福利開支逐漸增加，而繳納養(yǎng)老保險金的人員相對減少，導致養(yǎng)老金體系收入和支出之間的缺口變大。政府的養(yǎng)老金支出規(guī)模將會隨之擴張，從而加重政府的債務負擔。從歐洲和日本等發(fā)達國家和地區(qū)的經(jīng)驗來看，人口老齡化是政府財政負擔不斷加劇的重要原因之一?？紤]到中國人口老齡化的進程明顯快于其他國家[20]，人口老齡化帶來的財政負擔也將不容忽視。《中國社會保險年度發(fā)展報告2016》顯示，廣西、江西、海南等13個省份的養(yǎng)老金可支付時間已經(jīng)不足1年，未來將需要財政資金給予支持。政府的養(yǎng)老金支出規(guī)模的不斷擴張將會日益加重政府的債務負擔，這是未來減稅降費面臨的又一阻礙。

五、進一步減稅降費的應對之策

無論是國內(nèi)環(huán)境還是國際環(huán)境，都要求中國繼續(xù)實施減稅降費政策。就國內(nèi)環(huán)境而言，雖然中國已經(jīng)實施減稅降費政策達10年之久，但是2016年以來宏觀稅負才出現(xiàn)了小幅下降，而且目前投資和消費需求都沒有明顯企穩(wěn)回升，因而有必要繼續(xù)降低宏觀稅負。不僅如此，當前正在推行的“結構性去杠桿”旨在降低國企和地方政府的杠桿率，而國企和地方政府恰恰是以往穩(wěn)增長的重要力量，因而去杠桿難免會帶來一定的經(jīng)濟下行壓力?？紤]到中國經(jīng)濟與社會仍然具有一定的脆弱性，難以適應經(jīng)濟增速的大幅下滑，因而有必要通過減稅降費為優(yōu)質(zhì)企業(yè)提供更適宜的生存環(huán)境，從而促進經(jīng)濟平穩(wěn)運行。就國際環(huán)境而言，美國特朗普總統(tǒng)正在推行史上最大規(guī)模的減稅計劃，其核心內(nèi)容之一就是鼓勵海外公司的利潤回流，如果美國宏觀稅負下降而中國國內(nèi)宏觀稅負不降，美國對資本的吸引力將會增強，從而引發(fā)資本外流的風險?？梢?，國際環(huán)境同樣要求政府繼續(xù)實施減稅降費政策。

基于上文的分析，筆者認為，要想進一步推進減稅降費政策，并著力降低宏觀稅負，需重點做好以下兩方面工作：

(一)短期而言，可以通過適度增發(fā)國債為進一步減稅降費騰出空間

一國推行減稅計劃時，往往會引發(fā)財政收支之間的矛盾，尤其是在經(jīng)濟面臨下行壓力時，財政支出通常需要增加，此時推行減稅計劃會進一步加劇財政收支矛盾。美國以往在推行大規(guī)模減稅計劃時也會遇到財政收支矛盾的阻礙，一般而言，美國是通過增發(fā)國債予以應對?；仡櫄v史可知，在每一輪減稅之后，美國往往伴隨上調(diào)政府債務上限的舉措。例如，里根總統(tǒng)為了推行減稅政策，就曾頻繁上調(diào)債務上限，僅僅在1981—1985年就先后12次上調(diào)債務上限，債務上限占GDP的比重從31.5%大幅提高到49.3%。再如，小布什總統(tǒng)和奧巴馬總統(tǒng)的減稅政策同樣伴隨著債務上限的不斷提高，2002—2010年美國先后10次提高債務上限，債務上限占GDP的比重更是從60.1%飆升至97%。

中國可以借鑒美國的思路，通過適度增發(fā)國債為政府融資，用債務融資代替稅收融資，從而為進一步減稅降費騰出空間[17]。而且，中國目前國債負擔相對較輕，為進一步增發(fā)國債預留了空間。截至2017年，中國的中央政府債務占GDP的比重只有16.3%，而美國、英國、法國等國家都達到了90%—120%的水平，日本更是接近200%，OECD國家平均也達到了78.8%。不僅如此，中國政府債務中的外債占比極低，從而降低了債務風險，增強了政府債務的可持續(xù)性。爆發(fā)歐債危機的國家有一個共同特點，即政府債務中外債占比較高，希臘和葡萄牙政府債務中外債占比更是高達75%左右。相比之下，目前中國的中央政府債務中外債所占比重僅為1%左右，有鑒于此，中國完全可以通過適度增發(fā)國債的方式來為政府的財政支出融資。

(二)長期而言，需加快政府職能轉(zhuǎn)變并深化機構改革，為減稅降費創(chuàng)造新的空間

如上文所述，中國過去10年間宏觀稅負居高不下，是因為部分減稅降費政策難以落到實處，而且地方政府還通過費和過頭稅等方式廣泛籌集資金。其根源則在于，地方政府在很大程度上充當著“增長型政府”的角色，將大量資金用于拉動經(jīng)濟增長，在事權財權不匹配的情形下，地方政府被動地征收各種費和過頭稅來為穩(wěn)增長籌集資金。這不僅導致宏觀稅負居高不下，而且擠占了地方政府本應用于民生領域的財政資金，導致社會建設不夠完善，人民的獲得感、幸福感有待增強。有鑒于此，應該加快政府部門從增長型政府向服務型政府的轉(zhuǎn)變。政府職能的轉(zhuǎn)變有助于減輕地方政府在拉動經(jīng)濟增長方面的財政支出壓力，這樣既能夠促使減稅降費政策更好地落到實處，又能夠避免地方政府變相加征稅費，從而為減稅降費的落實掃清障礙。

要想減少政府支出，還需要加快政府機構改革，縮減政府規(guī)模、提高政府辦公效率，以減少不必要的開支。黨的十九屆三中全會通過了《中共中央關于深化黨和國家機構改革的決定》，明確指出要“精干設置各級政府部門及其內(nèi)設機構，科學配置權力，減少機構數(shù)量，簡化中間層次，推行扁平化管理，形成自上而下的高效率組織體系”，并且提出了優(yōu)化政府機構設置和職能配置的一系列具體要求。這些改革的落地將會削減部分機構并且提高政府部門的辦公效率，從而減少政府部門財政開支，進一步為推進減稅降費政策創(chuàng)造出新的空間。