金建芳

【摘 要】近幾年，財(cái)政部門逐漸完善事業(yè)單位的內(nèi)部控制建設(shè)，并陸續(xù)提出新的要求，加快了管理會計(jì)在事業(yè)單位的應(yīng)用。我們都清楚，健全的內(nèi)部控制體系，可以充分體現(xiàn)控制的效果，能促進(jìn)事業(yè)單位的管理水平邁上新的臺階，也可以使事業(yè)單位的社會功能得到全面的應(yīng)用。管理會計(jì)從內(nèi)部會計(jì)的角度出發(fā)，對資金、成本、支出、收益等各財(cái)務(wù)領(lǐng)域進(jìn)行管理、分析、預(yù)測、評價(jià)，并且有助于做出正確的決策。內(nèi)部控制制度起到了積極的影響，可以加快事業(yè)單位的管理會計(jì)應(yīng)用的進(jìn)程。這篇文章是通過事業(yè)單位的內(nèi)部控制體系建設(shè)，加以對管理會計(jì)作用的研究，都是為了能夠使事業(yè)單位重新認(rèn)識和了解內(nèi)部控制的重要性，大力完善管理會計(jì)的內(nèi)部控制建設(shè)，并積極開展在事業(yè)單位的應(yīng)用，從而使事業(yè)單位加強(qiáng)了自身的管理水平。

【關(guān)鍵詞】事業(yè)單位；內(nèi)部控制；管理會計(jì)

管理會計(jì)的運(yùn)用對于事業(yè)單位來說，意義非常重大，可以極大地提高事業(yè)單位的內(nèi)部管理水平，防止貪污腐敗，節(jié)約成本開支，更好地服務(wù)社會，行使所賦予的職責(zé)。管理會計(jì)包含了管理及會計(jì)兩方面的作用，有效地推進(jìn)了會計(jì)的管理作用。管理會計(jì)的實(shí)施需要有較好的內(nèi)部控制基礎(chǔ)，內(nèi)部控制完善能夠極大地推進(jìn)管理會計(jì)的運(yùn)用和使管理會計(jì)達(dá)到預(yù)計(jì)的效果。管理會計(jì)本身的功能決定了其在內(nèi)部管理中的主要地位，對內(nèi)部控制是極大的促進(jìn)因素。

一、管理會計(jì)發(fā)展回顧

最早提出管理會計(jì)理念的是意大利數(shù)學(xué)家盧卡，發(fā)現(xiàn)商品的計(jì)價(jià)可以有有市價(jià)和成本兩種方法，發(fā)明了成本控制理論，也提出了具體 的成本控制實(shí)施方法。后來泰勒發(fā)明了科學(xué)管理理論，形成了管理會計(jì)的萌芽，他認(rèn)為成本控制理論一共包括三方面的內(nèi)容，即標(biāo)準(zhǔn)成本、預(yù)算成本和差異分析。J.Q.賣金希是世界上第一個(gè)寫作管理會計(jì)教程的人。他于1924年出版了教程《管理會計(jì)》。20世紀(jì)五十年代，社會進(jìn)步，財(cái)務(wù)會計(jì)已經(jīng)不能滿足單位的經(jīng)營管理的需要，專業(yè)成本法開始出現(xiàn)了。到了20世紀(jì)八十年代，傳統(tǒng)管理會計(jì)也不滿足管理的需要，戰(zhàn)略管理會計(jì)開始出現(xiàn)。20世紀(jì)九十年代，平衡計(jì)分卡開始運(yùn)用于單位的會計(jì)管理中。

我國在二十世紀(jì)七十年代開始引入管理會計(jì)體系，也在理論方面開始進(jìn)行研究，在企業(yè)的經(jīng)營管理中運(yùn)用。管理會計(jì)的理論研究也需要培養(yǎng)創(chuàng)新人才，而這些人才在未來一定程度會參加到某一個(gè)公司的財(cái)務(wù)管理體系中。由于缺乏專業(yè)的管理會計(jì)學(xué)科的學(xué)習(xí)和管理會計(jì)邏輯，導(dǎo)致管理會計(jì)在從學(xué)術(shù)研究發(fā)展領(lǐng)域過渡到企業(yè)應(yīng)用環(huán)節(jié)的接替存在一定程度的斷層。

二、理論基礎(chǔ)

（一）權(quán)變理論

在上個(gè)世紀(jì)中期，因?yàn)榄h(huán)境因素的改變對當(dāng)時(shí)的企業(yè)在管理方面造成了很大的影響，面對接踵而至的問題以及產(chǎn)生的矛盾，人們產(chǎn)生了極大的困擾，這些新問題以及新矛盾都需要盡快解決，在這樣的環(huán)境中產(chǎn)生了許多針對特定問題的研究分析，從而衍生出了很多管理理論學(xué)派。其中比較廣泛的就有“決策理論學(xué)派”、“社會系統(tǒng)學(xué)派”等。產(chǎn)生的這些理論在當(dāng)時(shí)總稱為“管理理論的叢林”。這些管理理論和模式都有系統(tǒng)的理念和方法，但是也有局限性，因?yàn)楫?dāng)時(shí)沒有任何一種理論能夠找出解決管理問題的最佳方法，強(qiáng)調(diào)的僅僅是理念。因此，在上個(gè)世紀(jì)中期所產(chǎn)生的權(quán)變理論，相對實(shí)用，該理論特別強(qiáng)調(diào)了管理理論的內(nèi)涵以及應(yīng)用的方法，強(qiáng)調(diào)必須根據(jù)單位所處的時(shí)代特點(diǎn)以及內(nèi)外環(huán)境因素與條件的變化，在管理活動中審時(shí)度勢，靈活多變。權(quán)變理論的產(chǎn)生給單位的管理活動指明了方向，明確了管理模式以及方法，避免了選擇過程中的模糊性，也對管理會計(jì)系統(tǒng)的建設(shè)起到了指路的作用，提供了管理會計(jì)實(shí)踐操作的理論依據(jù)，對管理會計(jì)模式的選擇以及具體管理方法的應(yīng)用起到了積極的影響。

（二）管理會計(jì)的前提理論：內(nèi)部控制理論

內(nèi)部控制是使用非常廣泛的重要管理方法，是建設(shè)管理制度不可或缺的一部分。因?yàn)楣芾頇?quán)與代理權(quán)的分離，使得股東與企業(yè)經(jīng)營者信息不對稱，進(jìn)而形成了以內(nèi)部控制為監(jiān)督機(jī)制的管理活動。內(nèi)部控制是在某公司內(nèi)部職能牽制的基礎(chǔ)上，由企業(yè)職能管理人員結(jié)合實(shí)踐中的具體情況進(jìn)行創(chuàng)造，不斷總結(jié)、完善、自我監(jiān)督的體系。在20世紀(jì)末期，由美國注冊會計(jì)師以及國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會等共同提出了《內(nèi)部控制——整體框架》報(bào)告，這篇報(bào)告健全完善了內(nèi)部控制理論，為內(nèi)部控制的建設(shè)提供了理論框架和思路。

在21世紀(jì)初，國際經(jīng)濟(jì)動蕩，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)致破產(chǎn)事件頻繁發(fā)生，如“安然事件”。該事件促使以美國為代表的各國從新認(rèn)識到了內(nèi)部控制的重要性，都紛紛加強(qiáng)了對內(nèi)部控制的完善建設(shè)，也對我國事業(yè)單位的內(nèi)部控制體系的建設(shè)提供了警示。由此我們認(rèn)識到，內(nèi)部控制是可以使得權(quán)力受到約束限制的重要手段。楊雄勝（2005）曾說道，要提升公司的管理水平與治理能力必須要重視內(nèi)部控制制度的建設(shè)，如果不把內(nèi)部控制基本措施考慮在內(nèi)而去研究管理，是行不通的，研究得出的結(jié)論也會是很片面的，沒有內(nèi)部控制理論支撐的管理是不成熟的。

早在2001年國內(nèi)注冊會計(jì)師協(xié)會就提出了要加強(qiáng)內(nèi)部控制的建議。我國的《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號——內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》也將內(nèi)部控制作為外部審計(jì)的基礎(chǔ)，提出了外部審計(jì)相關(guān)的內(nèi)部控制目標(biāo)。要求在進(jìn)行各類業(yè)務(wù)活動時(shí)，一定要按照合理的授權(quán)手段來實(shí)施業(yè)務(wù)流程；在財(cái)務(wù)信息方面，保證所提供的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)正確真實(shí)，數(shù)據(jù)處理及時(shí)，做好相關(guān)的記錄，記錄憑證真實(shí)可靠；跟蹤好相應(yīng)的賬戶，避免出現(xiàn)紕漏，一切按照會計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)要求進(jìn)行；確保在對資產(chǎn)的記錄以及處理過程中的合法性；確保所記錄的資產(chǎn)與實(shí)際的資產(chǎn)無出入，定期對其核對。這五個(gè)目標(biāo)存在著關(guān)聯(lián)性，可以相互促進(jìn)。經(jīng)營效率是內(nèi)部控制的主要目標(biāo)，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)相關(guān)利益者的價(jià)值最大化；財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)程度可以反映內(nèi)部控制的有效性，可以進(jìn)一步提高企業(yè)的運(yùn)營效率；合規(guī)合法是內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，企業(yè)承擔(dān)相應(yīng)的社會責(zé)任、合法經(jīng)營，為企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值；資產(chǎn)安全是組成企業(yè)內(nèi)部控制的主要目標(biāo)，可以確保企業(yè)的資產(chǎn)得到安全保障；企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)則是內(nèi)部控制需要達(dá)到的目標(biāo)，是企業(yè)內(nèi)部控制的中心樞紐，起著主導(dǎo)作用。內(nèi)部控制可以對企業(yè)自身進(jìn)行約束以及管理的重要活動。因此，企業(yè)必須在遵守中華人民共和國相關(guān)法律法規(guī)的基礎(chǔ)下，保證公司資產(chǎn)安全和財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性。

三、事業(yè)單位管理會計(jì)的作用分析

（一）管理會計(jì)與內(nèi)部控制的關(guān)系分析

根據(jù)事業(yè)單位的性質(zhì)，我們可以了解到管理會計(jì)和內(nèi)部控制都是應(yīng)用在內(nèi)部的運(yùn)營管理服務(wù)，方便在做戰(zhàn)略決策時(shí)可以得到真實(shí)有效的信息，使得在經(jīng)營管理過程中符合法律法規(guī)，確保資產(chǎn)的安全性，相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠與健全，進(jìn)一步推進(jìn)戰(zhàn)略目標(biāo)的達(dá)成，使得資源可以發(fā)揮最大的作用，幫助企業(yè)提升經(jīng)營管理能力，實(shí)現(xiàn)企業(yè)效益的最大化。管理會計(jì)和內(nèi)部控制兩者具有共同性，方式方法以及內(nèi)容都可以相互借鑒與融合，其中在戰(zhàn)略方向以及具體的實(shí)施方法都包括預(yù)測、決策、預(yù)算、控制以及考核等層次內(nèi)容。

伴隨日益壯大的中國市場經(jīng)濟(jì)，行政事業(yè)單位的職能也隨之改變，如果企業(yè)想取得進(jìn)一步提升，就必須要不斷完善鞏固單位的內(nèi)部控制，加強(qiáng)對管理會計(jì)的應(yīng)用。管理會計(jì)在相應(yīng)的條件之下可以形成一個(gè)分析系統(tǒng)，要想發(fā)揮其最大的效果，前提必須建設(shè)有健全的內(nèi)部控制機(jī)制，一旦存在著缺陷，就不能確保相關(guān)的信息的可靠準(zhǔn)確，將會誤導(dǎo)管理會計(jì)的工作進(jìn)度。還有就是，管理會計(jì)的應(yīng)用可以促進(jìn)行政事業(yè)單位設(shè)定一套健全的內(nèi)部控制體系。之所以會這樣，是因?yàn)楣芾頃?jì)作用到了內(nèi)部控制體系的所有環(huán)節(jié)，如果合理性利用使得其發(fā)揮最大的效果，將會間接提升單位內(nèi)部控制機(jī)制的作用，確保單位能夠正常運(yùn)營。隨著市場經(jīng)濟(jì)的變化，全國范圍內(nèi)掀起了一股改革風(fēng)，很多地區(qū)都積極引入和完善自身的內(nèi)部控制體系，在引入建設(shè)的時(shí)候要注意的就是只能夠在內(nèi)部控制制度層面里進(jìn)行協(xié)調(diào)，把一些相關(guān)的管理會計(jì)理念、方式方法與之相協(xié)調(diào)，確保穩(wěn)健地運(yùn)用到實(shí)際當(dāng)中，這樣才能建設(shè)健全以及高效的內(nèi)部控制體系，有效地推進(jìn)達(dá)成單位內(nèi)部控制的目標(biāo)，為單位做戰(zhàn)略部署提供了真實(shí)而有效的指導(dǎo)基礎(chǔ)。

（二）管理會計(jì)與預(yù)算管理的關(guān)系分析

全面預(yù)算管理可以看作是，在單位中對預(yù)算情況進(jìn)行正確的分配以及控制和考核所有部門的資源，最終目的是為了達(dá)成企業(yè)所制定的經(jīng)營目標(biāo)的一種管理手段。發(fā)揮管理會計(jì)作用，可以有效地管理資源以及幫助單位作出正確的規(guī)劃方針，還能按照單位的真實(shí)情況作出合理的決策，真真正正地處理了全面預(yù)算管理工作中所面臨的相關(guān)問題，最終達(dá)到有效的流程控制，并在約束預(yù)算的過程中，極大地促進(jìn)各職能人員的工作效率以及積極性。

四、事業(yè)單位管理會計(jì)運(yùn)用中存在的問題分析

（一）管理會計(jì)信息平臺有待完善

我國近幾年的現(xiàn)代化信息技術(shù)得到了快速的推進(jìn)，在數(shù)據(jù)的信息化處理方面得到顯著的提升。現(xiàn)代化信息技術(shù)的普及以及技術(shù)的提升，給企業(yè)事業(yè)單位帶來了便利，加快了工作的進(jìn)程，也為推動管理會計(jì)工作打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，使得能夠快速地開展起來，這都是因?yàn)楣芾頃?jì)可以有效地幫助單位進(jìn)行決策，為單位提供了真實(shí)可靠的數(shù)據(jù)信息，一旦出現(xiàn)信息數(shù)據(jù)的不足，將會直接導(dǎo)致決策的失誤。在國內(nèi)的一些地區(qū)還存在著管理會計(jì)信息平臺不健全的情況，是因?yàn)闅v史發(fā)展的過程中發(fā)生了信息的缺失所造成的。還有就是，有些單位會出現(xiàn)經(jīng)費(fèi)不足以及缺乏專業(yè)的技術(shù)人員等情況，給建設(shè)內(nèi)部管理會計(jì)平臺造成滯后性，影響了管理會計(jì)的有效作用。

（二）管理會計(jì)預(yù)算評價(jià)指標(biāo)有待完善

我國為了完善管理會計(jì)預(yù)算評價(jià)指標(biāo)，制度了相關(guān)的法律法規(guī)加以保護(hù)，在2011年的時(shí)候制定了《財(cái)政支出績效評價(jià)管理暫行辦法》，在2015年的時(shí)候修訂了《預(yù)算法》，都是為了進(jìn)行科學(xué)化的預(yù)算績效管理，從而保證財(cái)政資金可以安全高效使用。實(shí)際當(dāng)中的預(yù)算績效評價(jià)指標(biāo)體系并不是健全以及可操作性強(qiáng)的，制定的一些章程大多都只針對共性指標(biāo)的規(guī)范性作出了明確要求，其中就缺乏了對預(yù)算執(zhí)行中的效益、效果和效率進(jìn)行考核與明確。還有，存在著小部分的地方政府不按照真實(shí)的情況設(shè)定個(gè)性標(biāo)準(zhǔn)，有些設(shè)定了的但是卻偏離了實(shí)際，存在著的這些問題都會影響著管理會計(jì)科學(xué)化的預(yù)算績效評價(jià)。

五、建議

（一）應(yīng)該不斷健全以及創(chuàng)新管理會計(jì)理論體系

相關(guān)部門應(yīng)該大力支持以及制定相關(guān)的政策，利用一切相關(guān)力量，借鑒國外成熟的理論基礎(chǔ)，結(jié)合目前我國行政事業(yè)單位自身的實(shí)際情況，進(jìn)行建設(shè)符合國情的行政事業(yè)單位管理會計(jì)理論體系及操作方法。并不斷學(xué)習(xí)國外成熟先進(jìn)的管理會計(jì)理論知識，取其精華，去其糟粕進(jìn)行改進(jìn)或創(chuàng)新我國的行政事業(yè)單位，可以高效地發(fā)揮管理會計(jì)的作用。

（二）健全我國行政事業(yè)單位管理會計(jì)信息平臺

在平臺建設(shè)的過程中政府不能間斷對平臺建設(shè)的投入，組織專業(yè)的技術(shù)人員，通過現(xiàn)代化信息技術(shù)進(jìn)行相關(guān)數(shù)據(jù)的收集整合，歸納一起組成一個(gè)齊全的信息數(shù)據(jù)庫，為構(gòu)建行政事業(yè)單位管理會計(jì)信息平臺打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)；相關(guān)部門還應(yīng)當(dāng)在現(xiàn)有的法規(guī)基礎(chǔ)上對預(yù)算績效評價(jià)進(jìn)行全面性的明確。還有，中央政府要嚴(yán)格要求各地方政府，按照自身的實(shí)際情況設(shè)定個(gè)性標(biāo)準(zhǔn)，并進(jìn)行調(diào)查審核加以監(jiān)督。

（三）建立事業(yè)單位預(yù)算評價(jià)指標(biāo)，加強(qiáng)管理會計(jì)人才的培養(yǎng)工作

人才是做好工作的最重要的因素。目前事業(yè)單位急需高水平的專業(yè)管理會計(jì)人才，只有通過引進(jìn)、委派外出進(jìn)修、單位內(nèi)部培訓(xùn)等方法來培養(yǎng)出合格的管理會計(jì)人員，另外加強(qiáng)管理會計(jì)理念的穿透，全員了解管理會計(jì)的作用，全員支持，管理會計(jì)工作就能很好地開展。

（湖州市城市規(guī)劃設(shè)計(jì)研究院，浙江湖州 313000）

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