（肇慶學(xué)院財(cái)務(wù)處廣東肇慶526061）

一、引言

事業(yè)單位是由政府設(shè)立的、利用國有資產(chǎn)從事社會(huì)服務(wù)的非營利組織。由于事業(yè)單位具有公營的特點(diǎn)，政府部門和社會(huì)公眾都非常關(guān)心事業(yè)單位的經(jīng)營狀況和事業(yè)發(fā)展成果，因而，事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息披露的形式、內(nèi)容和質(zhì)量都是社會(huì)關(guān)注度很高的話題。

當(dāng)前，事業(yè)單位基本都是參照《中華人民共和國政府信息公開條例》和有關(guān)部委相關(guān)規(guī)定（如《高等學(xué)校信息公開辦法》《醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)單位信息公開管理辦法（試行）》等）進(jìn)行財(cái)務(wù)信息披露的，存在披露格式比較單一、披露內(nèi)容標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一、披露內(nèi)容可利用性較差等缺陷，基于XBRL技術(shù)具有展示格式多樣、標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一、可移植性和可利用性好等特點(diǎn)，本文將對XBRL技術(shù)應(yīng)用于事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息披露的內(nèi)容進(jìn)行深入探究。

二、XBRL技術(shù)簡介

XBRL（可擴(kuò)展商業(yè)報(bào)告語言，eXtensible Business Reporting Language）的構(gòu)想最早是在1998年4月份由美國會(huì)計(jì)師Charles Hoffman提出的，一種專門用于編制和披露財(cái)務(wù)報(bào)告的計(jì)算機(jī)語言，目前在全世界被廣泛使用，是當(dāng)前公認(rèn)的、最新的財(cái)務(wù)信息交換與披露的標(biāo)準(zhǔn)和技術(shù)。XBRL基本框架主要由技術(shù)規(guī)范、分類標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)例文檔三部分構(gòu)成。XBRL技術(shù)規(guī)范定義技術(shù)架構(gòu)，由XBRL國際組織制定，用于規(guī)范分類標(biāo)準(zhǔn)及實(shí)例文檔的語法和結(jié)構(gòu)，是XBRL技術(shù)的基礎(chǔ)。XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)定義語義，由不同國家、行業(yè)或團(tuán)體根據(jù)自身實(shí)際自行制定的，主要定義元素及其關(guān)系，是XBRL技術(shù)應(yīng)用的重要環(huán)節(jié)。XBRL實(shí)例文件記載數(shù)據(jù)，是XBRL技術(shù)具體應(yīng)用的關(guān)鍵所在。

我國從2003年就開始應(yīng)用XBRL技術(shù)，當(dāng)前主要在上市公司和大中型國有企業(yè)應(yīng)用，但尚未在事業(yè)單位中得到應(yīng)用。

三、事業(yè)單位應(yīng)用XBRL進(jìn)行財(cái)務(wù)信息披露的對策

由于事業(yè)單位沒有應(yīng)用XBRL技術(shù)的基礎(chǔ)或經(jīng)驗(yàn)，將XBRL技術(shù)應(yīng)用于事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息披露，必須從最基礎(chǔ)的部分做起，必須從XBRL基本框架著手，結(jié)合事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息披露的實(shí)際需求對XBRL技術(shù)規(guī)范、分類標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)例文檔三方面進(jìn)行探究。另外，在將XBRL技術(shù)應(yīng)用于事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息披露過程中，還需對披露結(jié)果和支撐環(huán)境（軟件支撐和專家團(tuán)隊(duì)支撐）進(jìn)行探究。

由于我國已于2010年發(fā)布了可擴(kuò)展商業(yè)報(bào)告語言（XBRL）技術(shù)規(guī)范，XBRL技術(shù)規(guī)范的問題已在國家層面上得到解決，因此本文對XBRL技術(shù)規(guī)范問題不予探究。

（一）創(chuàng)建各層次分類標(biāo)準(zhǔn)

2015年，我國對2010版企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則通用分類標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了修改，發(fā)布了2015版企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則通用分類標(biāo)準(zhǔn)。但是，我國從未對事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)布過相應(yīng)的通用分類標(biāo)準(zhǔn)，為此，將XBRL技術(shù)應(yīng)用于事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息披露的首要任務(wù)是創(chuàng)建事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則通用分類標(biāo)準(zhǔn)（以下簡稱總分類標(biāo)準(zhǔn)），并在此基礎(chǔ)上創(chuàng)建事業(yè)單位分行業(yè)通用分類標(biāo)準(zhǔn)，如高等學(xué)校通用分類標(biāo)準(zhǔn)、科學(xué)事業(yè)單位通用分類標(biāo)準(zhǔn)、醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)單位通用分類標(biāo)準(zhǔn)等。之后，各事業(yè)單位在本行業(yè)通用分類標(biāo)準(zhǔn)基礎(chǔ)上創(chuàng)建事業(yè)單位個(gè)別擴(kuò)展分類標(biāo)準(zhǔn)。由此可見，總分類標(biāo)準(zhǔn)是事業(yè)單位各層次分類標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)。但是，目前對如何創(chuàng)建總分類標(biāo)準(zhǔn)的研究可謂鳳毛麟角，很多對事業(yè)單位應(yīng)用XBRL的研究成果中，對該問題都避而不談，僅戴小喆、鄭大喜（2015）認(rèn)為可以采用直接擴(kuò)展企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則通用分類標(biāo)準(zhǔn)方式創(chuàng)建公立醫(yī)院XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)，馮漢杰、蘇海蓉（2017））等提出采用獨(dú)立創(chuàng)建方式創(chuàng)建總分類標(biāo)準(zhǔn)。由于事業(yè)單位的會(huì)計(jì)科目設(shè)置、報(bào)表格式和附注內(nèi)容等都與企業(yè)的千差萬別，通過直接擴(kuò)展企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則通用分類標(biāo)準(zhǔn)方式創(chuàng)建總分類標(biāo)準(zhǔn)的復(fù)雜性更大、冗余性更多，筆者建議直接對國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則分類標(biāo)準(zhǔn)（IFRS）進(jìn)行擴(kuò)展，建模方式、繼承方式、物理結(jié)構(gòu)和邏輯結(jié)構(gòu)可以參照2015版企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則通用分類標(biāo)準(zhǔn)的進(jìn)行。

在創(chuàng)建各層次分類標(biāo)準(zhǔn)之前，必須做好事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息披露內(nèi)容的需求分析，依據(jù)《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（2012）、《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)告（征求意見稿）》（2016），確定披露的項(xiàng)目、項(xiàng)目展示標(biāo)簽、項(xiàng)目之間的關(guān)系、展示的層次與格式和項(xiàng)目參考文檔等，按照XBRL技術(shù)規(guī)范分別轉(zhuǎn)換成分類標(biāo)準(zhǔn)的元素、擴(kuò)展鏈接角色、元素與元素之間的關(guān)系、元素與資源之間的關(guān)系等。在該轉(zhuǎn)換過程中，梳理可從上一層次分類標(biāo)準(zhǔn)中繼承的元素和關(guān)系，創(chuàng)建擴(kuò)展元素，添加、刪除或覆蓋鏈接關(guān)系。轉(zhuǎn)換完成后，形成分類標(biāo)準(zhǔn)的模式文件和鏈接庫文件。其中，創(chuàng)建分類標(biāo)準(zhǔn)擴(kuò)展元素是創(chuàng)建分類標(biāo)準(zhǔn)的起點(diǎn)，在創(chuàng)建分類標(biāo)準(zhǔn)擴(kuò)展元素過程中，應(yīng)該運(yùn)用信息元素粒度理論，構(gòu)建分類標(biāo)準(zhǔn)擴(kuò)展度量模型，對元素粒度進(jìn)行控制，從完整性和效率性兩方面考慮，確定財(cái)務(wù)信息元素的粒度（郭紅、宮睿，2015）。

總分類標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)由財(cái)政部組織創(chuàng)建，事業(yè)單位分行業(yè)通用分類標(biāo)準(zhǔn)由各部委根據(jù)總分類標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行擴(kuò)展創(chuàng)建，單位個(gè)別擴(kuò)展分類標(biāo)準(zhǔn)由單位自行創(chuàng)建。事業(yè)單位各層次分類標(biāo)準(zhǔn)相互關(guān)系如圖1所示。

圖1 事業(yè)單位各層次分類標(biāo)準(zhǔn)關(guān)系圖

在創(chuàng)建各層次分類標(biāo)準(zhǔn)的最后階段，必須對創(chuàng)建的分類標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行評價(jià)和認(rèn)證，保證分類標(biāo)準(zhǔn)的質(zhì)量 （黃長胤，2011）。

（二）編制實(shí)例文檔

在創(chuàng)建事業(yè)單位個(gè)別擴(kuò)展分類標(biāo)準(zhǔn)后，事業(yè)單位就應(yīng)以擴(kuò)展的分類標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)信息披露報(bào)告的實(shí)例文檔。編制實(shí)例文檔必須先確定上下文、單位和事實(shí)值這三個(gè)要素，其中最重要的內(nèi)容為事實(shí)值，即事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息披露項(xiàng)目的內(nèi)容。編制實(shí)例文檔的流程如圖2所示。

圖2 編制實(shí)例文檔的流程圖

實(shí)例文檔有三種產(chǎn)生方式：（1）將事業(yè)單位個(gè)別擴(kuò)展分類標(biāo)準(zhǔn)融入事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)中，從財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)直接提取實(shí)例文檔的事實(shí)值和生成實(shí)例文檔。本方式為全自動(dòng)生成方式，財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)與XBRL技術(shù)高度融合，是最理想的方式，但本方式對事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)要求較高，需對當(dāng)前事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)進(jìn)行全新改造，成本較大，同時(shí)精通財(cái)務(wù)與XBRL技術(shù)的人才也較為缺乏，因此，本方式暫不適合使用。（2）對當(dāng)前事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)稍做升級，增加實(shí)例文檔事實(shí)值導(dǎo)出接口，并將事實(shí)值導(dǎo)入已包含事業(yè)單位個(gè)別擴(kuò)展分類標(biāo)準(zhǔn)的XBRL軟件中，生成實(shí)例文檔。本方式為半自動(dòng)轉(zhuǎn)換方式，對事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)改造成本較低，但由于事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)與XBRL軟件系統(tǒng)存在大量的信息差異性，轉(zhuǎn)換過程可能需要大量的人工干預(yù)，這要求操作人員兼?zhèn)淞己玫呢?cái)務(wù)能力和XBRL技術(shù)知識，在當(dāng)前事業(yè)單位基本未使用XBRL技術(shù)的時(shí)期，本方式也暫不適合使用。（3）按照以往方式從事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)中取得數(shù)據(jù)和編制PDF版、WORD版或EXCEL版的財(cái)務(wù)信息披露報(bào)告，然后將已編制的財(cái)務(wù)信息披露報(bào)告信息手工錄入XBRL軟件中，生成實(shí)例文檔。本方式為全手工方式，不需要對財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)進(jìn)行改造，也不改變原來生成財(cái)務(wù)信息披露報(bào)告的方式，雖然存在重復(fù)錄入的工序，但在當(dāng)前事業(yè)單位應(yīng)用XBRL的起步階段，應(yīng)為最適用的方式。

（三）披露結(jié)果

事業(yè)單位應(yīng)用XBRL進(jìn)行財(cái)務(wù)信息披露的最終落腳點(diǎn)是披露展現(xiàn)出的結(jié)果，具體是通過什么形式披露，如何展現(xiàn)出來。事業(yè)單位XBRL實(shí)例文檔只包含一些標(biāo)簽和對應(yīng)的數(shù)據(jù)項(xiàng)，我們很難直接讀懂實(shí)例文檔，因而，必須通過軟件平臺翻譯，將實(shí)例文檔內(nèi)信息按事業(yè)單位個(gè)別擴(kuò)展分類標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行翻譯，并通過事業(yè)單位XBRL財(cái)務(wù)報(bào)告披露系統(tǒng)進(jìn)行展示（韋德貞，2014），從而讓政府相關(guān)部門和公眾方便、快捷地取得事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息。

（四）支撐環(huán)境

1.專家團(tuán)隊(duì)支撐。創(chuàng)建事業(yè)單位各層次分類標(biāo)準(zhǔn)和編制實(shí)例文檔是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，需要由大量優(yōu)秀的財(cái)務(wù)專家與XBRL技術(shù)專家共同完成，組建XBRL專家團(tuán)隊(duì)乃是事業(yè)單位應(yīng)用XBRL進(jìn)行財(cái)務(wù)信息披露的首要工作，相關(guān)專家團(tuán)隊(duì)包括決策團(tuán)隊(duì)、實(shí)施團(tuán)隊(duì)和評價(jià)團(tuán)隊(duì)。決策團(tuán)隊(duì)負(fù)責(zé)分類標(biāo)準(zhǔn)的建模方式、繼承方式、物理結(jié)構(gòu)、邏輯結(jié)構(gòu)、元素粒度值；負(fù)責(zé)按軟件工程模型對具體工作進(jìn)行分工，控制實(shí)施進(jìn)度；負(fù)責(zé)團(tuán)隊(duì)之間工作的協(xié)調(diào)和團(tuán)隊(duì)與外部之間的溝通。實(shí)施團(tuán)隊(duì)負(fù)責(zé)XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)創(chuàng)建的具體工作；負(fù)責(zé)解決事業(yè)單位現(xiàn)有財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)與XBRL軟件之間數(shù)據(jù)傳遞問題；負(fù)責(zé)編制實(shí)例文檔。評價(jià)團(tuán)隊(duì)負(fù)責(zé)評價(jià)實(shí)施團(tuán)隊(duì)創(chuàng)建的分類標(biāo)準(zhǔn)的質(zhì)量，校驗(yàn)實(shí)例文檔的正確性，出具評價(jià)報(bào)告。

2.軟件支撐。分類標(biāo)準(zhǔn)結(jié)構(gòu)復(fù)雜、項(xiàng)目繁多、邏輯性強(qiáng)，實(shí)例文檔枯燥乏味，在創(chuàng)建分類標(biāo)準(zhǔn)、編制實(shí)例文檔和展示披露信息過程中，必須依靠XBRL軟件的支持。目前，國內(nèi)主流XBRL軟件產(chǎn)品供應(yīng)商有富士通、普聯(lián)、恩梯梯、吉貝克、金蝶、用友、浪潮等12家，各XBRL軟件產(chǎn)品供應(yīng)商提供的產(chǎn)品在功能模塊、體系結(jié)構(gòu)、編報(bào)方式等方面都存在一定的差異，事業(yè)單位必須充分了解各XBRL軟件產(chǎn)品的特點(diǎn)，根據(jù)本單位應(yīng)用XBRL的階段選擇合適的XBRL軟件產(chǎn)品。

經(jīng)以上的分析探究，可以較為清晰描繪出事業(yè)單位應(yīng)用XBRL進(jìn)行財(cái)務(wù)信息披露的總體設(shè)計(jì)圖（見圖3）。

四、結(jié)語

事業(yè)單位應(yīng)用XBRL進(jìn)行財(cái)務(wù)信息披露是勢在必行的工程，美國政府已在2015年通過《數(shù)字責(zé)任和透明度法》，宣布將可擴(kuò)展商業(yè)報(bào)告語言（XBRL）作為美國聯(lián)邦政府支出信息公開披露的數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)。但是，我國在包括事業(yè)單位在內(nèi)的政府公共部門鮮見有應(yīng)用XBRL進(jìn)行財(cái)務(wù)信息披露的案例，必須加快XBRL應(yīng)用和研究的步伐，切實(shí)將XBRL技術(shù)應(yīng)用于事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息披露中。

當(dāng)前XBRL報(bào)告披露質(zhì)量受到很大的質(zhì)疑，原因諸如：“XBRL報(bào)告并未經(jīng)過會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)；基于XBRL技術(shù)與企事業(yè)財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)融合度較低的原因，往往出現(xiàn)編制的PDF報(bào)告或WORD報(bào)告與XBRL報(bào)告存在數(shù)據(jù)不一致的現(xiàn)象”，就算國家強(qiáng)制要求上報(bào)XBRL財(cái)務(wù)報(bào)告的上市公司，除披露基于XBRL技術(shù)的財(cái)務(wù)信息報(bào)告外，仍須披露作為傳統(tǒng)財(cái)務(wù)信息披露形式的PDF報(bào)告或WORD報(bào)告。因而，必須將提高XBRL報(bào)告質(zhì)量放在重要位置，加強(qiáng)分類標(biāo)準(zhǔn)的評價(jià)與認(rèn)證，提高XBRL技術(shù)與財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)的融合度，增加XBRL報(bào)告的審計(jì)環(huán)節(jié)，同時(shí)，開展對IXBRL技術(shù)研究與應(yīng)用，徹底將傳統(tǒng)報(bào)告與XBRL報(bào)告融合在一起，解決兩種報(bào)告不一致的問題。

圖3 事業(yè)單位應(yīng)用XBRL進(jìn)行財(cái)務(wù)信息披露的總體設(shè)計(jì)圖

事業(yè)單位應(yīng)用XBRL進(jìn)行財(cái)務(wù)信息披露是一項(xiàng)長期的、復(fù)雜的系統(tǒng)工程，必須循序漸進(jìn)地開展，由試點(diǎn)到全面，由個(gè)別到完整，由自愿到強(qiáng)制。只要這樣，才能有效推進(jìn)事業(yè)單位XBRL財(cái)務(wù)信息披露工作。