樊文平

摘要：黨的十八大三中全會(huì)提出“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告”的重大舉措，為政府會(huì)計(jì)改革提供了契機(jī)，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算也必然要隨著政府會(huì)計(jì)改革而進(jìn)行變革。事業(yè)單位運(yùn)用收付實(shí)現(xiàn)制已經(jīng)不能將真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息反應(yīng)出來(lái)，同時(shí)也不能使信息需求者的需要得到滿足，因此，引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，可為相關(guān)會(huì)計(jì)信息使用者提供更加可靠真實(shí)的會(huì)計(jì)信息。本文筆者結(jié)合自身工作經(jīng)驗(yàn)，分析了事業(yè)會(huì)計(jì)所存在的問(wèn)題、在事業(yè)單位中應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性，并對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的改革思路進(jìn)行了探討，以供參考。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位；權(quán)責(zé)發(fā)生制；必要性

作為一種非營(yíng)利性的國(guó)家社會(huì)服務(wù)機(jī)構(gòu)，事業(yè)單位和企業(yè)單位有著很大的不同[1]。但是在最近幾年不斷完善的市場(chǎng)制度環(huán)境下，我國(guó)開(kāi)始大力改革事業(yè)單位體制，特別是事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理制度，更是在長(zhǎng)時(shí)間的傳統(tǒng)財(cái)務(wù)管理制度下有很多的問(wèn)題存在，所以必須把一些新的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理機(jī)制引入，以此使事業(yè)單位和其發(fā)展需要相適應(yīng)。權(quán)責(zé)發(fā)生制正是一種具有合理性、科學(xué)性的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理方式。

一、事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的現(xiàn)狀

（一）目前我國(guó)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)

現(xiàn)階段雙軌制是我國(guó)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算上所運(yùn)用的方法，也就是通常情況下運(yùn)用收付實(shí)現(xiàn)制，但是在經(jīng)營(yíng)性收支業(yè)務(wù)核算上運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制，采用這樣的方式，將我國(guó)事業(yè)單位的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)充分體現(xiàn)了出來(lái)。但選擇這樣的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，并未充分考慮到事業(yè)單位在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下的運(yùn)作以及市場(chǎng)化，而通常都是立足于預(yù)算會(huì)計(jì)的各個(gè)主體進(jìn)行考慮的。同時(shí)事業(yè)單位在會(huì)計(jì)核算的過(guò)程中也沒(méi)有嚴(yán)格實(shí)施收付實(shí)現(xiàn)制核算的范疇，從而促使會(huì)計(jì)核算雙重性特征十分明顯。

（二）市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下收付實(shí)現(xiàn)制面臨的問(wèn)題

1.不能全面精準(zhǔn)地統(tǒng)計(jì)收入支出

在事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的過(guò)程中，收付實(shí)現(xiàn)制要求現(xiàn)金收支行為在其發(fā)生的期間全部記作收入或支出，而不考慮與現(xiàn)金收支行為相連的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)上是否發(fā)生。而實(shí)際上很多經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生與現(xiàn)金的收付行為是不同步的，這勢(shì)必會(huì)對(duì)跨期行為的核算和統(tǒng)計(jì)工作造成影響，在對(duì)本期收入或支出予以計(jì)算的時(shí)候，鑒于行為已為過(guò)去式，但要經(jīng)過(guò)跨期才可以收到款項(xiàng)或支出款項(xiàng)，那么就會(huì)在下一周期中計(jì)算進(jìn)這些實(shí)際收入或支出，進(jìn)而極大降低了本期內(nèi)的收益的真實(shí)性。由此可以看出，在事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算中，采用收付實(shí)現(xiàn)制，會(huì)致使成本和收入的不一致，雙方的可比性十分缺乏。其次，借助這種會(huì)計(jì)核算方式，還會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息混亂，很難把事業(yè)單位的支出和收入真實(shí)全面地放映出來(lái)，自然很難為事業(yè)單位的工作決策提供指導(dǎo)。

2.采用收付實(shí)現(xiàn)制，事業(yè)單位各期的收支不能合理配比，無(wú)法反映單位各期經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)

收付實(shí)現(xiàn)制又稱現(xiàn)金制，是以款項(xiàng)的實(shí)際收付為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確定本期收入和費(fèi)用，計(jì)算本期盈虧的會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)。在現(xiàn)金收付的基礎(chǔ)上，凡在本期實(shí)際以現(xiàn)款付出的費(fèi)用，不論其應(yīng)否在本期收入中獲得補(bǔ)償均應(yīng)作為本期應(yīng)計(jì)費(fèi)用處理；凡在本期實(shí)際收到的現(xiàn)款收入，不論其是否屬于本期均應(yīng)作為本期應(yīng)計(jì)的收入處理。收付實(shí)現(xiàn)制容易導(dǎo)致本期成本和收入不具有可比性，不能在賬面上第一時(shí)間反映出大量跨期支出、收入，不能把事業(yè)單位本期全部的經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況反映出來(lái)，不利于財(cái)政資金的監(jiān)管。而用權(quán)責(zé)發(fā)生制來(lái)進(jìn)行收入的確認(rèn)可以全面、及時(shí)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果并使其對(duì)銷(xiāo)售收入核算更加科學(xué)、合理。由于企業(yè)是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的，而且分為很多個(gè)期間，損益的記錄又要分期進(jìn)行。使用權(quán)責(zé)發(fā)生制的收入確認(rèn)可以準(zhǔn)確反應(yīng)歸屬于當(dāng)期的收入和損益，真實(shí)反應(yīng)企業(yè)這一期間的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，并能和成本合理配比。

3.不利于評(píng)價(jià)事業(yè)單位績(jī)效管理

事業(yè)單位發(fā)展和經(jīng)濟(jì)模式的關(guān)系十分緊密，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)模式下，從一味追求社會(huì)效益轉(zhuǎn)變?yōu)樽非笊鐣?huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益的雙重目標(biāo)。收付實(shí)現(xiàn)制是當(dāng)前事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算所采用的主要方式，這種方式有很大的問(wèn)題存在，他不可以配比成本和費(fèi)用，同時(shí)很容易受到管理當(dāng)局的操控，人為的對(duì)支付時(shí)間予以調(diào)整，在本期和下期之間進(jìn)行調(diào)節(jié)，從而將當(dāng)年的收支平衡順利實(shí)現(xiàn)，隱藏了管理人員業(yè)績(jī)，不可以對(duì)其服務(wù)質(zhì)量和受托責(zé)任進(jìn)行準(zhǔn)確衡量。

4.事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息真實(shí)性比較缺乏

現(xiàn)階段，大多數(shù)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算采用收付實(shí)現(xiàn)制，除了經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。雖然采用收付實(shí)現(xiàn)制能夠充分發(fā)映出事業(yè)單位現(xiàn)金流量，但是卻難以展現(xiàn)現(xiàn)階段事業(yè)單位經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)真實(shí)情況。這一做法不僅難以反映出事業(yè)單位資產(chǎn)和負(fù)債情況，而且無(wú)法確定所產(chǎn)生的成本費(fèi)用，難以計(jì)算出單位收支情況、預(yù)算執(zhí)行情況和收支結(jié)余情況。另外，采用這一計(jì)算方式也難以真實(shí)反映出單位對(duì)資金的需求量，會(huì)計(jì)信息真實(shí)性較低。

二、權(quán)責(zé)發(fā)生制在事業(yè)單位中的必要性

（一）能更準(zhǔn)確反映事業(yè)單位的資產(chǎn)、負(fù)債以及財(cái)務(wù)狀況

收付實(shí)現(xiàn)制下，固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，無(wú)形資產(chǎn)不攤銷(xiāo)，收入、支出都是在實(shí)際發(fā)生時(shí)才進(jìn)行反映，無(wú)法反映單位的真實(shí)資產(chǎn)狀況及負(fù)債水平，只有權(quán)責(zé)發(fā)生制才能夠真實(shí)反映出事業(yè)單位需負(fù)擔(dān)的債務(wù)、擁有的債權(quán)、資金情況和收支結(jié)余情況等，這樣事業(yè)單位便能夠有效管理和全方位監(jiān)控資金動(dòng)向。同時(shí)，采用這一制度能夠準(zhǔn)確地反映出單位財(cái)政情況和債務(wù)情況，對(duì)現(xiàn)階段單位資金壓力予以全面評(píng)價(jià)，從而有效預(yù)防各種資金財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）以績(jī)效為導(dǎo)向的事業(yè)單位改革要求對(duì)成本進(jìn)行準(zhǔn)確的核算

績(jī)效考核及績(jī)效評(píng)價(jià)首先要求能正確確認(rèn)和計(jì)量整個(gè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過(guò)程中的收入及成本。收支實(shí)現(xiàn)制是以現(xiàn)金實(shí)際收付為標(biāo)準(zhǔn)，以此來(lái)確認(rèn)收入與費(fèi)用，難以配比收入與費(fèi)用情況，對(duì)收入和費(fèi)用核算的難度較大。權(quán)責(zé)發(fā)生制則是以責(zé)任與權(quán)利為基礎(chǔ)來(lái)判斷能否產(chǎn)生費(fèi)用和收入，而并不是按照款項(xiàng)進(jìn)行收支計(jì)算嘲。因此，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠全面準(zhǔn)確對(duì)比成本與績(jī)效，為事業(yè)單位經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略的制定給予真實(shí)有效的會(huì)計(jì)信息。

（三）有利于提高事業(yè)單位財(cái)政信息的透明度

大多數(shù)事業(yè)單位均是采用財(cái)務(wù)報(bào)告的形式來(lái)展現(xiàn)財(cái)政相關(guān)信息，該信息主要包含了單位真實(shí)的財(cái)務(wù)情況和績(jī)效現(xiàn)狀。然而，現(xiàn)階段事業(yè)單位改革進(jìn)程加快，在采用權(quán)責(zé)發(fā)生制下，長(zhǎng)期資產(chǎn)及隱性負(fù)債都能得到全面反映，這樣能夠準(zhǔn)確的反映單位各方面的會(huì)計(jì)信息，提高會(huì)計(jì)信息透明度，更能夠客觀、全面地展現(xiàn)出單位真實(shí)的財(cái)務(wù)情況和負(fù)債情況，各個(gè)部門(mén)的費(fèi)用也一目了然，能夠有效管理和動(dòng)態(tài)監(jiān)督單位資產(chǎn)。同時(shí)，采用這一方式還能對(duì)單位經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目予以成本核算，預(yù)防投資風(fēng)險(xiǎn)。另外，能夠有效遏制事業(yè)單位盲目追求績(jī)效而轉(zhuǎn)移成本的行為出現(xiàn)，使得財(cái)政信息更加透明化，有利于事業(yè)單位改革可持續(xù)穩(wěn)步進(jìn)行，這樣事業(yè)單位更能充分發(fā)揮服務(wù)人民群眾的職能。

（四）有利于加強(qiáng)事業(yè)單位資產(chǎn)管理，提高資產(chǎn)使用效率

長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)在行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)領(lǐng)域?qū)嵭械氖且允崭秾?shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系，以固定資產(chǎn)和固定基金同時(shí)反映固定資產(chǎn)的價(jià)值，行政事業(yè)單位占有、使用的固定資產(chǎn)一般不要求計(jì)提折舊，造成行政事業(yè)單位資產(chǎn)價(jià)值嚴(yán)重不實(shí)，不利于建立價(jià)值補(bǔ)償機(jī)制，不利于準(zhǔn)確反映行政事業(yè)單位資產(chǎn)價(jià)值信息。同時(shí)，還容易導(dǎo)致行政事業(yè)單位對(duì)固定資產(chǎn)的日常管理不夠重視，出現(xiàn)固定資產(chǎn)使用效率不高等問(wèn)題；而采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，允許固定資產(chǎn)計(jì)提折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)，有利于反映資產(chǎn)隨著時(shí)間推移和使用程度發(fā)生的價(jià)值消耗情況，促進(jìn)行政事業(yè)單位落實(shí)“實(shí)物管理與價(jià)值管理相結(jié)合”的資產(chǎn)管理理念和原則，為行政事業(yè)單位進(jìn)行內(nèi)部成本核算提供會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)支持。

三、事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的改革思路

（一）完善財(cái)務(wù)核算體系，優(yōu)化內(nèi)部控制制度

將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入事業(yè)單位，必須要求事業(yè)單位建立健全財(cái)務(wù)核算體系，對(duì)財(cái)務(wù)內(nèi)容進(jìn)行優(yōu)化，采用先進(jìn)的財(cái)務(wù)核算方法，從而提高事業(yè)單位財(cái)務(wù)核算的科學(xué)性、全面性與可操作性。首先，事業(yè)單位應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)科目進(jìn)行改革，重新劃分和擬定會(huì)計(jì)科目。然后，基于事業(yè)單位管理要求，在每年度財(cái)務(wù)報(bào)表中增添現(xiàn)金流量表。最后，事業(yè)單位應(yīng)高度重視內(nèi)部控制，想方設(shè)法提高內(nèi)控綜合能力。事業(yè)單位內(nèi)控管理中，不僅應(yīng)科學(xué)設(shè)計(jì)管理會(huì)計(jì)等崗位，而且還應(yīng)優(yōu)化內(nèi)控流程，以此來(lái)增強(qiáng)事業(yè)單位內(nèi)部控制管理綜合能力，合理安排人力資源，明確崗位職責(zé)，有效保障單位運(yùn)營(yíng)資金。

（二）提高會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)

在事業(yè)單位經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程中，會(huì)計(jì)人員發(fā)揮著舉足輕重的作用，是單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)重要的參與人員?；诖?，事業(yè)單位應(yīng)高度重視會(huì)計(jì)人員專業(yè)素質(zhì)的培養(yǎng)，同時(shí)也不得忽視財(cái)務(wù)人員職業(yè)道德的教育。一旦會(huì)計(jì)人員行為違反法律規(guī)定和職業(yè)道德，事業(yè)單位必須予以嚴(yán)懲。只有這樣，才能對(duì)會(huì)計(jì)管理人員行為予以有效規(guī)范，促使其更好地發(fā)揮自身才能服務(wù)于單位。另外，事業(yè)單位應(yīng)組織開(kāi)展教育培訓(xùn)活動(dòng)，組織廣大會(huì)計(jì)人員踴躍參與，以此來(lái)有效提高其專業(yè)素質(zhì)。只有會(huì)計(jì)人員擁有高超的專業(yè)技能和職業(yè)準(zhǔn)則，才能確保權(quán)責(zé)發(fā)生制更好地運(yùn)用于事業(yè)單位。

（三）借鑒先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，善于“尋找捷徑”

通過(guò)大量實(shí)踐證實(shí)，將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入事業(yè)單位會(huì)計(jì)工作中，能夠有效控制財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、增加財(cái)務(wù)信息透明化和有效管理資產(chǎn)[3]。世界上越來(lái)越多的國(guó)家充分認(rèn)識(shí)到了責(zé)任權(quán)責(zé)發(fā)生制在事業(yè)單位會(huì)計(jì)工作中的作用，并剖析了自身事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的缺陷，逐步開(kāi)展改革，使得事業(yè)單位得到真正的改革。對(duì)于我國(guó)事業(yè)單位而言，應(yīng)積極汲取國(guó)外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合自身單位實(shí)際情況，開(kāi)創(chuàng)獨(dú)有自身特色的“權(quán)責(zé)發(fā)生制”。眾所周知，事業(yè)單位的運(yùn)營(yíng)根本目的并不是盈利，然而資金的合理運(yùn)用能夠確保事業(yè)單位更好地履行服務(wù)社會(huì)的職責(zé)。目前，我們正處于初級(jí)社會(huì)主義時(shí)期，大多數(shù)機(jī)制制度還需進(jìn)一步完善，研究改革事業(yè)單位采用權(quán)責(zé)發(fā)生制不得操之過(guò)急，應(yīng)循序漸進(jìn)，一邊改革一邊發(fā)展。另外，我國(guó)各個(gè)地域特色差異較大，每個(gè)地區(qū)事業(yè)單位應(yīng)按照自身地域特色予以改革，應(yīng)積極借鑒其他城市的成功經(jīng)驗(yàn)，敢于創(chuàng)新。

（四）國(guó)家和政府亟待進(jìn)一步強(qiáng)化相關(guān)法律的建設(shè)和規(guī)制力度

全面、科學(xué)的發(fā)展戰(zhàn)略的基礎(chǔ)是合理的發(fā)展理念，而發(fā)展理念需借助有關(guān)法律規(guī)章制度的制約。一方面，事業(yè)單位需建立健全自上而下的約束機(jī)制，另一方面基于現(xiàn)階段大部分事業(yè)單位權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算方法缺乏科學(xué)性，要求國(guó)家及相關(guān)法律機(jī)構(gòu)按照具體隋況修訂相對(duì)應(yīng)的法律和規(guī)章制度，為事業(yè)單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算方法打下堅(jiān)實(shí)的技術(shù)和規(guī)章制度指導(dǎo)，從而有利于提高事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理成效，促使事業(yè)單位職能有效轉(zhuǎn)變。詳細(xì)、可操作的法律規(guī)章制度為基礎(chǔ)，將大大提高事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性與真實(shí)性，從而雙重提高事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理成效。

四、結(jié)語(yǔ)

綜上所述，對(duì)于事業(yè)單位而言，權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入具有重大的戰(zhàn)略價(jià)值[4]?，F(xiàn)階段我國(guó)各行各業(yè)均迅速發(fā)展，事業(yè)單位為了能夠緊跟時(shí)代，必須創(chuàng)新改革，更好地服務(wù)社會(huì)大眾。然而現(xiàn)階段事業(yè)單位內(nèi)控制度尚未完善，資金流失情況嚴(yán)重，需積極引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制，以此來(lái)更好地管理事業(yè)單位財(cái)務(wù)。

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