孫海鳳

[摘要]在商業(yè)銀行內(nèi)部審計中，獨立開展政策落實跟蹤審計具有現(xiàn)實必要性和實踐緊迫性。本文從實務(wù)角度構(gòu)建政策落實跟蹤審計模式，探討其在商業(yè)銀行內(nèi)部審計中的實現(xiàn)路徑，旨在為開展相關(guān)工作提供通用框架或模式。

[關(guān)鍵詞]商業(yè)銀行 內(nèi)部審計 政策落實 跟蹤審計

政策落實跟蹤審計不僅是黨和國家賦予國家審

計的職能和任務(wù)，在內(nèi)部審計實踐中也由來已久，只是未作為獨立的審計方式開展。因此，構(gòu)建一套符合內(nèi)部審計特點且能對政策落實跟蹤審計實踐形成有效指導(dǎo)的框架體系，成為實務(wù)界的當(dāng)務(wù)之急。

從內(nèi)部審計轉(zhuǎn)型需要看，為推動商業(yè)銀行實現(xiàn)高質(zhì)量的發(fā)展目標(biāo)，充分履行監(jiān)督、評價、咨詢職能，圍繞防范經(jīng)營風(fēng)險和審計風(fēng)險，需要內(nèi)部審計在工作中提高政治站位，堅持風(fēng)險導(dǎo)向，發(fā)揮預(yù)防作用，突出增值服務(wù)，加快深化轉(zhuǎn)型，提升審計質(zhì)效。實施政策落實跟蹤審計是內(nèi)部審計主動適應(yīng)新變化、新要求，積極轉(zhuǎn)型的重要抓手。

一、政策落實跟蹤審計的內(nèi)涵與特點

政策落實跟蹤審計是一種將審計監(jiān)督、評價、咨詢職能嵌入政策落實各環(huán)節(jié)的動態(tài)審計模式，通過看部署、審執(zhí)行、查履職、評績效、抓糾偏、重跟蹤、嚴(yán)整改，對一項政策的事前、事中、事后全流程進(jìn)行動態(tài)跟蹤審計，以推動發(fā)現(xiàn)問題向防范問題轉(zhuǎn)變，從事后監(jiān)督向事中和事前轉(zhuǎn)變，促進(jìn)傳統(tǒng)審計向管理審計轉(zhuǎn)型。

（一）政策落實跟蹤審計的內(nèi)涵

本文所指的政策落實跟蹤審計，是指商業(yè)銀行內(nèi)部審計部門依據(jù)有關(guān)法律法規(guī)和制度規(guī)定，運用相關(guān)的審計程序和審計手段，對政策落實過程和結(jié)果進(jìn)行動態(tài)持續(xù)監(jiān)督、綜合評價、建議咨詢和跟蹤整改，為政策制定、執(zhí)行、調(diào)整等提供前瞻性或參考性信息。

一般情況下，政策落實跟蹤審計的運行機制是：內(nèi)審部門通過對政策的部署落實、執(zhí)行過程、執(zhí)行效果、整改落實情況進(jìn)行跟蹤審計，并對審計中發(fā)現(xiàn)的政策不合理或有待完善之處提出建設(shè)性意見，及時反饋給政策制定部門進(jìn)行完善，形成一個政策運行周期的閉環(huán)，發(fā)揮內(nèi)部審計咨詢評價職能，體現(xiàn)增值價值，促進(jìn)內(nèi)部審計轉(zhuǎn)型。運行機制如圖1所示。

（二）政策落實跟蹤審計的特點

政策落實跟蹤審計宏觀性強，涉及內(nèi)容廣泛，拓展了審計的高度、深度和廣度。與傳統(tǒng)審計模式相比較，主要有三個特點：

一是重高度，服務(wù)公司治理更直接。政策落實跟蹤審計是促進(jìn)傳統(tǒng)審計轉(zhuǎn)型的抓手，能夠快速回應(yīng)外部監(jiān)管和內(nèi)部關(guān)切，及時反饋政策執(zhí)行效果，高效傳遞決策層、執(zhí)行層的信息。

二是重深度，審計內(nèi)容更豐富。當(dāng)前金融改革與實體經(jīng)濟共生共榮，在服務(wù)實體經(jīng)濟、防控金融風(fēng)險和整頓金融亂象等方面，國家及監(jiān)管部門出臺了一系列政策規(guī)定，需要金融機構(gòu)嚴(yán)格貫徹落實。審計中既要反映政策落實情況，又要綜合評估政策落實的效果，推動政策落實的整體推進(jìn)，拓展了審計視野，豐富了審計內(nèi)容。

三是重時效，介入時機更復(fù)雜。政策通常具有較強的時效性，政策落實過程中，為糾偏執(zhí)行中存在的問題，圓滿完成政策目標(biāo)，需要及時揭示問題和整改。介入時機更復(fù)雜，選擇介入時點時應(yīng)慎重，根據(jù)政策的重要性、時效性、風(fēng)險程度等，可以選擇全程介入、擇機介入、重點介入等方式。

在內(nèi)部審計層面，政策落實跟蹤審計處于探索階段，制度體系建設(shè)尚不完備。規(guī)范管理，制度先行，應(yīng)提前籌劃，建立健全政策落實跟蹤審計的管理辦法、實施細(xì)則、評價指標(biāo)和質(zhì)量控制等制度建設(shè)，使政策落實跟蹤審計有章可循，提高審計工作質(zhì)量，防范審計風(fēng)險。

二、政策落實跟蹤審計的模式

結(jié)合實踐需要，本文構(gòu)建了3個維度、5張清單、8個關(guān)鍵環(huán)節(jié)的政策落實跟蹤審計模式（簡稱“358模式”，如圖2所示），探討了其在商業(yè)銀行內(nèi)部審計中的實現(xiàn)路徑，推動建立健全政策落實跟蹤審計體系，在履行審計職能過程中，間接發(fā)揮內(nèi)部審計的“溢出效應(yīng)”，從而在更高層面、更廣范圍保障實現(xiàn)高質(zhì)量的發(fā)展目標(biāo)。

政策落實跟蹤審計與其他審計模式的區(qū)別主要在于：一是需要事前或事中提前介入，具有時效性；二是需要動態(tài)跟蹤檢查，持續(xù)性強，具有階段性和遞進(jìn)性；三是更加注重整改，具有預(yù)防性；四是立足提供咨詢和增值服務(wù)，具有建設(shè)性。

但需要明確的是，雖然政策落實跟蹤審計與其他審計模式的審計慣性有所不同，但是與其他審計模式不可能完全割裂，實施過程中仍需采取非現(xiàn)場和現(xiàn)場審計結(jié)合等組織方式，與其他審計模式具有一定的融合性。

三、政策落實跟蹤審計的目標(biāo)與內(nèi)容

（一）政策落實跟蹤審計的目標(biāo)

總體上，政策落實跟蹤審計的目標(biāo)是以管理審計為核心，強化風(fēng)險導(dǎo)向和效果導(dǎo)向。具體分為以下三個層次：

一是查清底數(shù)，重視執(zhí)行。要發(fā)揮好政策效應(yīng)，應(yīng)以政策的充分有效執(zhí)行為前提。將突出效果導(dǎo)向作為政策落實跟蹤審計的首要目標(biāo)，通過對政策執(zhí)行中的各環(huán)節(jié)進(jìn)行動態(tài)持續(xù)監(jiān)督，確保政策措施能按照既定規(guī)劃和路徑以及時間節(jié)點穩(wěn)步實施，并取得預(yù)期效果。重點關(guān)注不執(zhí)行、執(zhí)行不到位、不正確執(zhí)行、執(zhí)行不暢四種情況。

二是發(fā)現(xiàn)問題，評價履職。在政策落實跟蹤審計中，應(yīng)突出風(fēng)險導(dǎo)向，通過監(jiān)督檢查政策落實執(zhí)行中存在的問題，挖掘問題背后存在的體制機制和履職管理等深層次原因。對于領(lǐng)導(dǎo)干部在政策落實中的履職情況，通過“多走一步，再深一層”“橫縱結(jié)合”等方法進(jìn)行履職評價。

三是完善治理，跟蹤整改。為政策措施的制定、調(diào)整提供前瞻性或參考性信息，及時督促跟蹤整改。將政策落實跟蹤審計作為內(nèi)部審計轉(zhuǎn)型的重要抓手，發(fā)揮增值作用，完善公司治理，保障全行高質(zhì)量發(fā)展目標(biāo)的實現(xiàn)。

（二）政策落實跟蹤審計的內(nèi)容

結(jié)合工作實際，通過對單位內(nèi)部的重大方針政策進(jìn)行分領(lǐng)域梳理，編制一段時期內(nèi)政策落實跟蹤審計的重點任務(wù)清單，主要分為五大領(lǐng)域：一是支持國家和區(qū)域發(fā)展戰(zhàn)略，包括京津冀協(xié)同發(fā)展、一帶一路建設(shè)、綠色金融、房地產(chǎn)金融調(diào)控等；二是提升薄弱領(lǐng)域金融服務(wù)水平，補齊金融短板，包括普惠金融、消費者權(quán)益保護(hù)、精準(zhǔn)扶貧等；三是重點業(yè)務(wù)領(lǐng)域風(fēng)險防控，包括資產(chǎn)質(zhì)量、銀監(jiān)會“三三四十”專項治理、進(jìn)一步深化整治市場亂象等；四是響應(yīng)國家戰(zhàn)略和地區(qū)發(fā)展新規(guī)劃、積極融入當(dāng)?shù)刂髁鹘?jīng)濟，包括支持雄安新區(qū)建設(shè)、首都文化產(chǎn)業(yè)金融業(yè)務(wù)政策等；五是其他重大發(fā)展戰(zhàn)略，包括金融科技創(chuàng)新等。

囿于內(nèi)部審計層面開展政策落實跟蹤審計尚在探索階段，在審計資源有限的條件下，可根據(jù)政策的重要性和時效性，選擇影響范圍廣且已實施一定時間并具有可操作性的政策措施，有步驟分階段地進(jìn)行跟蹤審計。具體到審計項目，應(yīng)注重“內(nèi)外結(jié)合”“上下聯(lián)動”，制定詳細(xì)的審計指導(dǎo)方案，重點關(guān)注總行各部門、各專業(yè)條線及分支機構(gòu)各層級落實政策的具體內(nèi)容、時間表、路線圖和執(zhí)行進(jìn)度、制定的目標(biāo)任務(wù)細(xì)化方案、責(zé)任主體、保障機制等。

四、政策落實跟蹤審計的計劃與組織

（一）政策落實跟蹤審計的計劃

政策落實跟蹤審計，因其宏觀性和政策性較強，審計內(nèi)容廣泛，需要加強審計計劃管理。可探索審計規(guī)劃、政策清單、審計計劃“三位一體”，統(tǒng)籌推進(jìn)政策落實跟蹤審計計劃管理工作。一是注重頂層設(shè)計，將政策落實跟蹤審計納入部門發(fā)展規(guī)劃；二是編制政策任務(wù)清單，分階段、分步驟、有重點地選取、實施；三是統(tǒng)籌年度計劃和項目實施，在制定年度計劃時，注意結(jié)合金融監(jiān)管部門要求和機構(gòu)面臨的發(fā)展態(tài)勢，與部門規(guī)劃和具體項目“三位一體”統(tǒng)籌考慮，貫徹風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟?，?zhǔn)確把握審計重點，恰當(dāng)選擇介入時點，避免重復(fù)審計，提高審計的邊際效用。同時，將政策落實跟蹤審計項目與其他審計項目計劃統(tǒng)籌安排、統(tǒng)籌實施，節(jié)約審計資源，提高審計質(zhì)效。

（二）政策落實跟蹤審計的組織管理

在組織管理方式上，探索獨立實施政策落實跟蹤審計以及與經(jīng)濟責(zé)任審計、內(nèi)部控制審計等項目相融合，交叉結(jié)合運用，提高審計工作質(zhì)效。

1.“1+N”。一是深化統(tǒng)籌審計項目和審計資源，可以采取項目獨立實施與“1+N”相結(jié)合的組織方式。實施中，不局限于單獨實施政策落實跟蹤審計項目，可以考慮與經(jīng)濟責(zé)任審計和業(yè)務(wù)內(nèi)控審計等項目結(jié)合開展。具體可采取以下3種結(jié)合方式：

（1）1個審計組+N個審計項目?？梢蕴剿魍ㄟ^一個審計組、一次進(jìn)點，將政策落實跟蹤審計與經(jīng)濟責(zé)任審計、業(yè)務(wù)內(nèi)控審計等項目結(jié)合開展，有效避免審計資源不足，提高審計工作效率。

（2）1個審計單位+N個審計項目。在對某一審計單位開展全面審計過程中，可提前統(tǒng)籌，安排政策落實跟蹤審計等多個關(guān)聯(lián)度較高的審計項目同步實施，各項目之間可以資源共享，確保查深審?fù)浮?/p>

（3）1個審計項目+N個審計成果。高度重視審計成果的轉(zhuǎn)化和開發(fā)利用，審計項目完成后，根據(jù)需要和提交對象的不同，分別形成審計通報、重大事項提示、專題報告、綜合報告等多項審計成果。

2.“四個統(tǒng)一”。政策落實跟蹤審計應(yīng)作為全行性項目管理，實行“四個統(tǒng)一”的組織管理方式，即統(tǒng)一組織管理、統(tǒng)一審計方案、統(tǒng)一非現(xiàn)場分析和統(tǒng)一成果運用。

3.“五張清單”和“一個平臺”。加強進(jìn)場前、現(xiàn)場、離場后、后評估等環(huán)節(jié)全流程精細(xì)化管理，實行重點任務(wù)清單、質(zhì)量控制和組織進(jìn)度清單、發(fā)現(xiàn)問題清單、整改結(jié)果清單以及整改結(jié)果檢查與對賬銷號清單“五張清單”制管理。項目結(jié)束后，將相關(guān)審計資料統(tǒng)一在審計平臺進(jìn)行分類存檔電子化管理。

五、審計評價與指標(biāo)

相對于傳統(tǒng)審計模式，政策落實跟蹤審計的特點、目標(biāo)和內(nèi)容都有所不同，為確保審計質(zhì)效，需探索適合其實施的審計評價與方法。

（一）審計評價的三個維度

借鑒審計署關(guān)于公共政策跟蹤審計的三維審計視角，通過形式、事實和價值三個維度，對政策落實執(zhí)行進(jìn)行監(jiān)督評價，邏輯上比較清晰、實施中易于操作。

1.形式維度，政策形式的合法性。形式維度是評價政策的建立及貫徹部署情況，審計內(nèi)容包括政策制定、部署落實、組織領(lǐng)導(dǎo)、措施跟進(jìn)、任務(wù)分解、運行保障機制、考核機制等。

2.事實維度，政策結(jié)果的有效性。事實維度是評價政策的實施過程，審計內(nèi)容包括執(zhí)行落實進(jìn)度、落實措施、履職情況、重要任務(wù)完成的真實性等。

3.價值維度，政策價值的合理性。價值維度是評價政策的績效情況，審計內(nèi)容包括資金績效、政策目標(biāo)實現(xiàn)、社會價值實現(xiàn)、相關(guān)方滿意度等。

政策落實跟蹤審計中，應(yīng)把握好履職評價的主線，通過“點面結(jié)合、橫縱結(jié)合”的審計思路，加強對各級管理人員進(jìn)行履職評價，由“面”到“點”，把握總體，風(fēng)險導(dǎo)向抓重點；由“點”到“面”，延伸檢查，效果導(dǎo)向查履職?？v向上，向操作及管理前后延伸；橫向上，圍繞政策落實、交易關(guān)系等向周邊延伸，準(zhǔn)確界定責(zé)任，全面客觀評價。

（二）定性與定量評價指標(biāo)的把握

定性與定量兩類評價指標(biāo)體系，體現(xiàn)了行為監(jiān)督和審慎監(jiān)督并重的評價理念。行為監(jiān)督更注重經(jīng)營行為、履職行為的真實性、有效性。審慎監(jiān)督更注重指標(biāo)、數(shù)據(jù)分析。對于不同的政策，評價指標(biāo)會有所不同。審計項目實施前，根據(jù)政策性質(zhì)、審計內(nèi)容等確立相應(yīng)的定性與定量評價指標(biāo)，并具體化、清單化。

要對政策執(zhí)行情況進(jìn)行全面的持續(xù)監(jiān)督評價，推動政策按既定目標(biāo)貫徹落實并不斷完善，需要審計抽樣達(dá)到必要的覆蓋面。因此，應(yīng)進(jìn)一步加強數(shù)字化審計轉(zhuǎn)型力度，充分利用大數(shù)據(jù)技術(shù)，加強數(shù)據(jù)挖掘分析，建立動態(tài)的審計疑點線索庫和模型庫，提高模型精準(zhǔn)度。

（三）責(zé)任界定

根據(jù)政策貫徹落實情況，通過上述三個維度和兩類指標(biāo)，準(zhǔn)確客觀地界定責(zé)任，作出評價。從技術(shù)層面看，由于國家相關(guān)評價指引或評價體系尚未建立，亦沒有現(xiàn)成的法律法規(guī)作為評價依據(jù)，要深入了解政策出臺背景，科學(xué)衡量審計結(jié)論與領(lǐng)導(dǎo)干部履職的相關(guān)性，提升責(zé)任界定的客觀性、科學(xué)性和準(zhǔn)確性。

準(zhǔn)確把握“三個區(qū)分”。即審慎區(qū)分無意過失與明知故犯、區(qū)分工作失誤與失職瀆職以及區(qū)分探索實踐與以權(quán)謀私。

客觀界定“三種責(zé)任”。在進(jìn)行有關(guān)責(zé)任界定時，應(yīng)依法依規(guī)、準(zhǔn)確客觀認(rèn)定有關(guān)人員應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的直接責(zé)任、主管責(zé)任和領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任。一是直接責(zé)任。在政策落實過程中，如果有關(guān)人員直接違反或默許下屬違反國家法律法規(guī)、內(nèi)部管理規(guī)定，落實政策不力，如不執(zhí)行政策、執(zhí)行不到位、不正確執(zhí)行、執(zhí)行不暢等，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)直接責(zé)任。二是主管責(zé)任。除直接責(zé)任外，有關(guān)人員在組織政策落實過程中，對其直接主管、分管或牽頭負(fù)責(zé)的工作，未按政策要求落實或不正確履行職責(zé)等，應(yīng)承擔(dān)主管責(zé)任。三是領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任。除直接責(zé)任和主管責(zé)任外，因疏于管理、未盡責(zé)履職，致使對政策落實進(jìn)度或落實效果有較嚴(yán)重影響，應(yīng)承擔(dān)領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任。

六、審計質(zhì)量控制與審計報告

審計判斷貫穿于政策落實跟蹤審計始終，包括編制指導(dǎo)方案、實施方案、確定審計重點、審計抽樣、編制底稿、審計評價、責(zé)任認(rèn)定等各個環(huán)節(jié)，交織耦合于項目實施的具體環(huán)境。在審計判斷中，應(yīng)跳出定勢思維，克服認(rèn)識的“錨定效應(yīng)”，從政策的高度和層次，在確鑿審計證據(jù)的基礎(chǔ)上，審慎做出審計判斷。

（一）審計質(zhì)量控制

目前在內(nèi)部審計層面，開展政策落實跟蹤審計尚處于探索階段，相關(guān)制度規(guī)定、實施細(xì)則和評價指標(biāo)等質(zhì)量控制體系建設(shè)相對滯后。對政策的評價，選取審計樣本的廣度、跨度是否合理有效，審計程序執(zhí)行是否嚴(yán)格，質(zhì)量控制是否到位，責(zé)任定性是否準(zhǔn)確客觀等問題，更多地取決于審計人員的專業(yè)和經(jīng)驗判斷。因此，加強審計質(zhì)量控制手段和體系建設(shè)，既有客觀性，又有現(xiàn)實緊迫性。

強化質(zhì)量控制可從以下三方面著手：一是著力加強審計業(yè)務(wù)全過程精細(xì)化管理，建立質(zhì)量控制和組織進(jìn)度清單（如表1所示），推行審計業(yè)務(wù)全程留痕，通過三個維度和兩類指標(biāo)進(jìn)行審計評價，堅持重要事項集體研究，完善審計業(yè)務(wù)會議機制，強化審計組會議制度等；二是不斷加強對政策背景和政策本身的掌握，要在深入了解政策出臺背景及政策實施前后變化的基礎(chǔ)上，科學(xué)衡量審計結(jié)論與政策落實過程的相關(guān)性、與有關(guān)管理人員履職的相關(guān)性，提升審計評價的準(zhǔn)確性；三是把握好政策方向和定性標(biāo)準(zhǔn)的關(guān)口，可采取“請進(jìn)來、走出去”的方式，邀請相關(guān)部門業(yè)務(wù)骨干開展專題講座，解讀各項政策；四是提前籌劃，建立健全政策落實跟蹤審計質(zhì)量控制制度。

（二）審計報告

包括審計通報、重大事項提示、專項報告、綜合報告等，統(tǒng)稱審計報告。審計組應(yīng)圍繞政策落實跟蹤審計的目標(biāo)，分別從形式維度、事實維度和價值維度，著重反映政策的具體部署、執(zhí)行進(jìn)度和實際效果等，對政策落實中的管理履職和執(zhí)行情況作出審計評價。

審計報告的內(nèi)容要與報告的需求相契合，要根據(jù)提交對象的不同，形成相應(yīng)的審計報告；對審計發(fā)現(xiàn)問題，要綜合分析深層次原因，提出完善政策的具體和可操作性建議。報告體例主要分為四部分：推進(jìn)政策落實的基本情況、政策執(zhí)行效果、主要問題和審計建議。審計報告應(yīng)避免“兩多兩少”現(xiàn)象，即現(xiàn)象型問題反映多、機制性問題反映少；碎片化問題反映多、系統(tǒng)性問題反映少。

七、整改跟蹤與成果運用

（一）審計整改跟蹤檢查

開展審計整改跟蹤檢查，實行“問題清單”“整改清單”“銷號清單”對接機制。出具審計報告時，應(yīng)分領(lǐng)域提出審計發(fā)現(xiàn)問題清單，并對問題的風(fēng)險程度給予分類；在被審計單位報送整改報告時，應(yīng)對整改情況進(jìn)行梳理，報送審計整改清單；應(yīng)將問題清單和整改清單對接，實行對賬銷號，對已經(jīng)完成整改的審計發(fā)現(xiàn)問題予以銷號，未完成整改的，繼續(xù)督促被審計單位采取有效措施進(jìn)行整改，并深入分析未落實整改的原因，提出整改建議。

（二）審計成果運用

審計成果運用對發(fā)揮審計效用至關(guān)重要。如果對審計報告缺乏橫向比較和縱向剖析，可能會導(dǎo)致審計成果分散化，造成審計后續(xù)監(jiān)督不足，某些問題“屢審屢犯”“屢犯屢審”，審計成果得不到有效轉(zhuǎn)化和利用。

為更好地運用審計成果，一是可以探索建立“縱橫結(jié)合”的審計成果運用機制?？v向上，針對同一政策落實跟蹤審計項目的不同跟蹤階段，將審計發(fā)現(xiàn)問題進(jìn)行綜合匯總分析；橫向上，把具有關(guān)聯(lián)性的不同項目審計發(fā)現(xiàn)問題進(jìn)行綜合匯總分析，提升審計反映內(nèi)容的宏觀性、完整性，某些政策落實中相互關(guān)聯(lián)、相互嵌套，結(jié)合起來分析，結(jié)論會更嚴(yán)謹(jǐn)、更有效。二是避免局限于具體的、單一的審計項目，要加大對審計成果的提煉，勤于總結(jié)、綜合分析，把行之有效的做法上升為理論或制度規(guī)范，以更好地服務(wù)和指導(dǎo)審計項目實踐。

（作者單位：華夏銀行股份有限公司，郵政編碼：100005，電子郵箱：2008ccshf@163.com）

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