郭彩朋

（新疆華陽有限責任會計師事務(wù)所,新疆 烏魯木齊 830001）

一、引言

近些年以來，很多企業(yè)都涉及到頻繁性的賒銷行為，在此前提下生成了各種各樣的應(yīng)收賬款。在當前現(xiàn)有的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)中，應(yīng)收賬款占據(jù)了相對較高的比例。因此可見，企業(yè)可否按期妥善回收當前階段的應(yīng)收賬款，其在總體上決定著企業(yè)本身能夠擁有的經(jīng)營實效性。企業(yè)一旦發(fā)生了特定的應(yīng)收賬款，那么應(yīng)當關(guān)注其中涉及到的多層次審計要素。因此作為審計人員而言，其有必要全面明晰當前現(xiàn)有的企業(yè)經(jīng)營特征、收款方式以及銷售模式等，確保余額記錄能夠折射出特定階段內(nèi)的應(yīng)收賬款總額，從而全面服務(wù)于審計水準的整體優(yōu)化。

通常情況下，企業(yè)本身如果涉及到較大比例的應(yīng)收賬款，那么企業(yè)對此很難逐個予以精確記錄。因此可見，審計應(yīng)收賬款有必要遵照特定的重要性次序，針對較大發(fā)生額以及較長賬齡的賬款予以重點審計。除此以外，審計流程的關(guān)鍵點還應(yīng)當包含違背企業(yè)當前收款政策或者銷售政策的特殊賬款，在此前提下著眼于全面確認賬款并且進行全方位的函證核對操作。從目前來看，審計人員針對其中涉及到的函證程序有必要予以格外的關(guān)注，其中包含多層次的關(guān)鍵要素。

二、利用外部證據(jù)函證審計程序進行審計

審計人員如果要從全方位的視角著眼來實現(xiàn)全方位的應(yīng)收賬款核驗，那么必須憑借各個階段保留下來的往來函證。然而不應(yīng)當忽視，某些函證本身并不具備應(yīng)有的真實性，關(guān)聯(lián)企業(yè)彼此很可能表現(xiàn)為相互勾結(jié)或者彼此串通的不良現(xiàn)象，此種現(xiàn)狀在客觀上增大了查處違法函證的難度。因此在涉及到外部性的審計流程時，審計人員有必要側(cè)重于如下的關(guān)鍵點：

（一）審計人員針對詢證函應(yīng)當予以全面編制，并且做好后續(xù)的回收處理與寄發(fā)處理

在特殊情況下，審計人員很有可能針對某些關(guān)鍵性的函證信息予以泄露，其中典型性的函證信息就在于函證對象以及范圍等。作為被審計的相關(guān)主體而言，其如果敏銳察覺到了上述的泄露信息，那么將會給出與之相應(yīng)的審計應(yīng)對手段，以至于表現(xiàn)為失效的審計結(jié)果。為了避免上述的信息泄露，作為審計人員就要密切關(guān)注載明上述信息的銷貨發(fā)票以及收款明細等。

（二）全面判斷函證對象以及函證范圍

依照成本效益的宗旨與目標，針對多種多樣的應(yīng)收賬款并不需要一概將其納入現(xiàn)有的審計范圍。這是由于，函證范圍以及函證總數(shù)在根本上決定于職業(yè)判斷。具體來講，審計人員應(yīng)當側(cè)重于查看內(nèi)部控制當前達到的程度，同時也要全面判定全部資產(chǎn)涉及到的應(yīng)收賬款比值。

（三）選擇合適的函證方式

從現(xiàn)狀來看，對于函證方式一般來講可以將其分成否定式與肯定式的兩類不同方式。在某些情況下，內(nèi)部賬戶表現(xiàn)為較高比例的欠款金額，因此有必要將其歸入肯定式的函證范圍。與之相比，如果通過審計流程可以確定較低的預計差錯概率，并且體現(xiàn)為較小的欠款余額，那么可以將其納入否定式函證。

（四）全面落實實質(zhì)性的審計測試流程

通過運用實質(zhì)性的審計測試，對于函證本身具備的正確度就可以再次加以確認。這是因為，債務(wù)人以及其他相關(guān)主體即便確認了函證，那么通常來講也很難徹底杜絕其中的某些偏差。為了全面保障函證正確性，對于其中的實質(zhì)性測試就要全面予以適用。例如：審計人員針對憑證日期、銷貨發(fā)票以及銀行對賬單等相關(guān)要素都要著眼于全面加以審查，此外還應(yīng)當包含應(yīng)收賬款涉及到的其他各項憑證。除此以外，如果涉及到原始憑證與結(jié)算業(yè)務(wù)流程不相符的狀態(tài)，那么對此還需予以深入追查。

與此同時，某些函證程序還可能尚未被全面加以考慮，其中關(guān)鍵在于成本效益并沒能達到最優(yōu)。如果涉及到上述現(xiàn)象，則可能會很難據(jù)此確認真實性的應(yīng)收賬款，而與之相應(yīng)的函證結(jié)果也欠缺必要的可信度。因此可見，如果要全面確認函證本身具備的有效性，那么針對各項要素都應(yīng)當予以綜合衡量。在必要時，還可以運用抽查憑證或者分析性復核的措施來實現(xiàn)函證的替代處理。

（五)替代審計程序予以重視

在進行審計過程中，注冊會計師要使用合理的替代審計程序，其中包含，對銷售合同的核查，對銷售訂單、發(fā)票以及貨物出庫手續(xù)、運輸憑證以及購貨方收貨、收款情況等，驗證應(yīng)收款的真實性。同時對于不準備進行函證的項目，注會就要選擇替代審計程序。所謂函證，就是對應(yīng)收賬款余額所具備的真實性以及正確性的方法，其不會因為審計部分與函證者之間的勾結(jié)而出現(xiàn)失敗，同時函證對賬款的回收及完整影響不大，所以，注會不會對函證進行夸大，進而忽視替代審計程度程序情況的發(fā)生。此外，還要加強對函證作用的發(fā)揮，強化對函證過程的控制，保證函證對象不會對審計意見進行干涉，保證其獨立性，保證函證信息的正確性。

總而言之，現(xiàn)階段，應(yīng)收賬款審計中使用函證方法進行審計是情況并不是十分令人們滿意，這個是由于審計取證過程不具備良好的獨立性，因此充分利用替代審計方法與外部證據(jù)函證審計程序相結(jié)合進行審計是十分必要的，希望可以更好的推動函證在應(yīng)收賬款審計的重要性。