陸依文

（國家開發(fā)銀行海南省分行,海南 ?？?570000）

一、引言

近年來，隨著我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的內(nèi)外部條件發(fā)生深刻變化，銀行行業(yè)環(huán)境也面臨重大變革。利率市場化、金融脫媒、嚴(yán)監(jiān)管等背景下，銀行利差收窄、利潤下滑，風(fēng)險因素不斷累積、風(fēng)險管理面臨巨大挑戰(zhàn)，嚴(yán)峻的內(nèi)外部形勢要求銀行放下規(guī)模情結(jié)和速度偏好，從高速增長轉(zhuǎn)向高質(zhì)量發(fā)展，從粗放管理轉(zhuǎn)向精細(xì)化管理。

管理會計作為可以參與企業(yè)規(guī)劃、決策、控制和評價等多方面全流程的優(yōu)秀會計工具，具備較強(qiáng)的價值管理能力，能夠滿足銀行精細(xì)化管理趨勢要求，因此，發(fā)展管理會計是當(dāng)前銀行業(yè)保持核心競爭力的必然之選。

2014年，財政部發(fā)布了《財政部關(guān)于全面推進(jìn)管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》；2016年，財政部發(fā)布了《管理會計基本指引》；2017年，財政部發(fā)布了22項具體的管理會計應(yīng)用指引，標(biāo)志著我國以管理會計基本指引為統(tǒng)領(lǐng)、以管理會計應(yīng)用指引為具體指導(dǎo)、以管理會計案例示范為補(bǔ)充的管理會計指引體系初步建立，為銀行發(fā)展管理會計創(chuàng)造了有利條件、提供了有效指導(dǎo)。

二、管理會計在銀行業(yè)的應(yīng)用需求

管理會計自十九世紀(jì)在西方起源以來，已經(jīng)發(fā)展出二十余種應(yīng)用工具，分別適用于企業(yè)在預(yù)算管理、成本控制、績效管理、財務(wù)分析、財務(wù)決策甚至全局謀劃方面的需求，而其在某一行業(yè)或者企業(yè)的應(yīng)用深度極大取決于行業(yè)或企業(yè)的發(fā)展階段。目前來看，國內(nèi)絕大部分銀行機(jī)構(gòu)已基本建立管理會計系統(tǒng)，并能利用管理會計技術(shù)開展對盈利中心、行業(yè)、客戶、項目等多維度的分析，對銀行經(jīng)營決策起到了一定作用。結(jié)合中國銀行業(yè)發(fā)展階段和所處外部環(huán)境，目前國內(nèi)銀行機(jī)構(gòu)最迫切需要推動管理會計在定價、績效考核和資本管理三個方面的應(yīng)用。

（一）全流程的定價和監(jiān)測體系

隨著利率市場化進(jìn)程的推進(jìn)，銀行資金成本逐年上升，擠壓利差，對銀行內(nèi)外部定價手段和定價能力提出了更高要求，以往較為粗放的定價模式已不再適用，銀行必須建立科學(xué)公平的內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價體系和針對不同客戶不同項目不同風(fēng)險的外部差異化定價體系，充分地將風(fēng)險成本在內(nèi)部分?jǐn)?，并向客戶轉(zhuǎn)移。

在定價實操過程中，不適當(dāng)?shù)亩▋r產(chǎn)生的財務(wù)后果通常在事后反映，一線客戶經(jīng)理也往往對定價的財務(wù)影響不敏感。另外，粗放的定價規(guī)則下，往往無法實現(xiàn)對單個項目進(jìn)行預(yù)測、監(jiān)測和分析。綜上，總體來說銀行目前的資金成本上行壓力并不能很好地向一線業(yè)務(wù)部門傳導(dǎo)。通過應(yīng)用管理會計技術(shù)，建立客戶綜合收益測算及監(jiān)測體系，允許一線客戶經(jīng)理在新客戶開發(fā)、客戶營銷、定價談判等早期開發(fā)過程中，對單一客戶模擬測算不同產(chǎn)品與定價組合下的綜合收益情況，及時掌握新開發(fā)業(yè)務(wù)的財務(wù)貢獻(xiàn)和對本單位經(jīng)營目標(biāo)的影響，為客戶經(jīng)理客戶開發(fā)和產(chǎn)品定價提供定量分析，而非依賴感性判斷。同時，當(dāng)項目進(jìn)入實施階段后，該體系還可以跟蹤測算整體營銷方案的實施情況，測算單一客戶指標(biāo)，確保財務(wù)目標(biāo)的實現(xiàn)。

（二）戰(zhàn)略目標(biāo)導(dǎo)向的績效考核體系

傳統(tǒng)的以財務(wù)會計指標(biāo)為核心指標(biāo)的績效考核體系，主要存在兩方面的缺陷：一是不能有效衡量風(fēng)險成本和資本成本，從而導(dǎo)致績效考核趨向于短視的、非可持續(xù)的；二是不能滿足差異化的銀行經(jīng)營目標(biāo)：一般來說，商業(yè)銀行以股東利益最大化、即“創(chuàng)造盈利”為主要經(jīng)營目標(biāo)，而另一些政策導(dǎo)向性的金融機(jī)構(gòu)，則可能需要賦予社會價值創(chuàng)造目標(biāo)更多權(quán)重，而傳統(tǒng)的財務(wù)會計指標(biāo)考核體系顯然不能衡量上述這些經(jīng)營目標(biāo)的差異。

管理會計技術(shù)的應(yīng)用，允許銀行通過構(gòu)建差異化的管理會計指標(biāo)核算體系，引導(dǎo)銀行各經(jīng)營單位各層級圍繞長期的、戰(zhàn)略性目標(biāo)開展經(jīng)營活動。具體來說就是建立一套以風(fēng)險成本和資本成本調(diào)整后的經(jīng)濟(jì)增加值（EVA）和經(jīng)濟(jì)資本回報率（RAROC）為核心指標(biāo)的業(yè)績評價體系，強(qiáng)化風(fēng)險調(diào)整后回報的考核導(dǎo)向，突出經(jīng)濟(jì)資本對銀行規(guī)模擴(kuò)張和結(jié)構(gòu)優(yōu)化的調(diào)節(jié)作用，并根據(jù)戰(zhàn)略目標(biāo)的不同，設(shè)置差異化的補(bǔ)貼和轉(zhuǎn)移支付規(guī)則，有效引導(dǎo)經(jīng)營管理理念轉(zhuǎn)型，調(diào)節(jié)銀行規(guī)模與質(zhì)量、收益與風(fēng)險、短期與長期的關(guān)系，實現(xiàn)銀行穩(wěn)健經(jīng)營。

（三）契合外部監(jiān)管要求的資本管理體系

國內(nèi)銀行逐步接軌《巴塞爾協(xié)議III》協(xié)定后，資本占用整體上升，資本管理精細(xì)化要求不斷提高。一方面，銀行的資本管理職能和壓力主要集中在總行，管理壓力向分支機(jī)構(gòu)傳導(dǎo)不暢；另一方面，銀行還沒有建立能夠完全滿足外部監(jiān)管需求的監(jiān)管資本報告體系，監(jiān)管資本報告的實時性不足。

EVA和RAROC作為反映了資本成本①的績效評價指標(biāo)，有利于優(yōu)化資本約束考核機(jī)制，引導(dǎo)基層業(yè)務(wù)開發(fā)部門向資本集約化的方向發(fā)展。同時，依托管理會計體系，可以實現(xiàn)對存量項目的資本占用實時展示，滿足外部監(jiān)管報告需求，同時模擬新開發(fā)項目資本占用情況，引導(dǎo)資源向資本集約的項目或產(chǎn)品傾斜。

三、管理會計在銀行業(yè)應(yīng)用面臨的挑戰(zhàn)

雖然近年來管理會計在銀行業(yè)的應(yīng)用有了長足發(fā)展，但總體來說還存在重事后分析輕事前預(yù)判、重總行層面分析輕分支機(jī)構(gòu)應(yīng)用等問題，總體來說應(yīng)用的范圍和深度都尚有較大發(fā)展空間。目前，銀行業(yè)發(fā)展管理會計主要面臨以下幾方面挑戰(zhàn)：

（一）數(shù)據(jù)質(zhì)量和及時性

與管理會計應(yīng)用更為成熟的制造業(yè)相比，銀行業(yè)的突出特點(diǎn)是業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)量更大，系統(tǒng)多而分散。

首先，管理會計系統(tǒng)作為一個下游數(shù)據(jù)綜合分析系統(tǒng)，所需要的各項數(shù)據(jù)來自上游業(yè)務(wù)或管理系統(tǒng)，實際操作中存在原始數(shù)據(jù)完整性、顆粒度難以滿足管理會計需求，或是同一個數(shù)據(jù)存在多個系統(tǒng)不同口徑數(shù)據(jù)源可供選擇的情況，導(dǎo)致數(shù)據(jù)口徑含糊、數(shù)據(jù)質(zhì)量不穩(wěn)定。另外，由于驗證數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性的難度大，即使數(shù)據(jù)準(zhǔn)確無誤，使用者仍可能對數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性心存疑慮。

第二，同樣由于多系統(tǒng)數(shù)據(jù)整合的問題，各系統(tǒng)數(shù)據(jù)跑批和數(shù)據(jù)抽取的頻率極大地影響了數(shù)據(jù)提供的及時性，導(dǎo)致管理會計的應(yīng)用范圍往往停留在事后分析，無法向事前、向前臺業(yè)務(wù)決策延伸。

第三，目前各銀行管理會計體系尚停留在財務(wù)數(shù)據(jù)核算階段，對非財務(wù)數(shù)據(jù)的整合較少，使得管理會計優(yōu)勢無法充分體現(xiàn)。

最后，在系統(tǒng)建設(shè)方面，大部分銀行管理會計系統(tǒng)還沒有實現(xiàn)全自動化的、多維度的、直觀的、帶有自動預(yù)警的信息展示，手工數(shù)據(jù)處理較多，使用者負(fù)擔(dān)較重，影響了管理會計應(yīng)用的積極性。

（二）分?jǐn)偤涂冃Э己艘?guī)則設(shè)計

管理會計的本質(zhì)目標(biāo)是更加客觀、公正、全面地反映企業(yè)地經(jīng)營成果，然而考慮其計算、調(diào)整、分?jǐn)傄?guī)則中主觀因素較多，一旦模型設(shè)定不夠嚴(yán)謹(jǐn)合理，反而對評價的客觀性、公平性產(chǎn)生負(fù)面影響。因此，如何合理制定調(diào)整和分?jǐn)傄?guī)則，對銀行業(yè)管理會計頂層設(shè)計是很大的挑戰(zhàn)。如果無法合理應(yīng)對上述挑戰(zhàn)，則管理會計始終無法有效支持績效考核需求。

（三）財會隊伍轉(zhuǎn)型

管理會計的推廣應(yīng)用，一方面要求財會人員要高度重視管理會計應(yīng)用，積極掌握管理會計技術(shù)方法，另一方面在掌握財務(wù)專業(yè)知識的基礎(chǔ)上，還要對銀行業(yè)業(yè)務(wù)情況、發(fā)展趨勢有一個整體的判斷，總體來說對財會隊伍建設(shè)提出了更高要求。如果無法建立起與管理會計應(yīng)用相適應(yīng)的人才隊伍，則即使建立了管理會計系統(tǒng)，也將流于形式，無法真正讓管理會計在支持業(yè)務(wù)發(fā)展方面發(fā)揮應(yīng)有的作用。

四、管理會計在銀行業(yè)應(yīng)用的相關(guān)建議

（一）提高管理層的重視

要充分發(fā)揮管理會計支持銀行經(jīng)營決策的作用，必須從管理層開始對管理會計足夠重視。管理層要充分認(rèn)識到管理會計應(yīng)用的必要性和重要性，自上而下推廣管理會計應(yīng)用：一是加強(qiáng)管理會計宣介，爭取業(yè)務(wù)、風(fēng)險等相關(guān)部門的支持和配合，為管理會計應(yīng)用創(chuàng)造良好發(fā)展環(huán)境；二是建立管理會計組織機(jī)制，加強(qiáng)組織領(lǐng)導(dǎo)和統(tǒng)籌協(xié)調(diào)；三是為管理會計應(yīng)用提供足夠的資源，做好制度、系統(tǒng)、人才等多方面保障工作。

（二）完善管理會計系統(tǒng)

管理會計的強(qiáng)大分析功能，需要先進(jìn)的信息處理技術(shù)作支撐，確保數(shù)據(jù)在推送、整合、分?jǐn)?、計算過程中的完整性、準(zhǔn)確性和及時性。在管理會計系統(tǒng)建設(shè)方面，需要長遠(yuǎn)規(guī)劃、整體布局，充分論證和其他系統(tǒng)的對接關(guān)系，選取合適的數(shù)據(jù)來源，在技術(shù)支持允許的條件下盡可能抽取顆粒度最小的數(shù)據(jù)。同時，要始終保持?jǐn)?shù)據(jù)來源和質(zhì)量的溝通工作，保證上下游系統(tǒng)數(shù)據(jù)能夠相互印證，始終推動數(shù)據(jù)來源和規(guī)則透明，提升使用者感知到的數(shù)據(jù)可靠性。

（三）探索管理會計評價體系與考核體系銜接

目前，絕大部分銀行的考核體系依然以財務(wù)會計信息為主，管理會計主要扮演參考輔助角色。在推動管理會計評價體系與考核體系銜接過程中，建議注意以下幾個方面：

首先，要選擇適當(dāng)?shù)膬?nèi)部資金轉(zhuǎn)移定價方法，兼顧考核的客觀性、公平性和導(dǎo)向性。

第二，制定成本分?jǐn)傄?guī)則時，財務(wù)部門要與分支機(jī)構(gòu)、業(yè)務(wù)部門充分溝通，形成成本分?jǐn)傄?guī)則手冊，保證分?jǐn)傄?guī)則公開透明。

第三，在制定業(yè)績評價方案、實施業(yè)績評價工作時，應(yīng)當(dāng)充分考慮企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)、市場競爭環(huán)境，盡可能客觀、公正地評價經(jīng)營成果，驅(qū)動各個業(yè)務(wù)單元業(yè)務(wù)自我提升，提高業(yè)務(wù)協(xié)同的意愿和積極性，始終圍繞企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)開展活動。

最后，金融企業(yè)在設(shè)計管理會計應(yīng)用系統(tǒng)時，不僅要考慮自身戰(zhàn)略發(fā)展需要，還要考慮對接監(jiān)管要求。通過評價指標(biāo)對接接管規(guī)定，將外部監(jiān)管要求傳導(dǎo)至內(nèi)部的經(jīng)營管理中去。

（四）培養(yǎng)適應(yīng)管理會計應(yīng)用的人才隊伍

管理會計要從中后臺走向前臺，首先要求財會人員角色轉(zhuǎn)變，在掌握相關(guān)財會技術(shù)的基礎(chǔ)上，對業(yè)務(wù)、風(fēng)險有著深層次的理解。管理會計人才隊伍的建設(shè)，不可能一蹴而就，需要建立長效機(jī)制，循序漸進(jìn)推動進(jìn)步：第一，保證暢通的溝通和輔導(dǎo)，應(yīng)對金融企業(yè)地域分布廣、層級多的特點(diǎn)，保證相關(guān)政策的有效傳導(dǎo)。第二，通過輪崗、加強(qiáng)財會部門與業(yè)務(wù)部門協(xié)同等方式培養(yǎng)復(fù)合型財會人才。第三，鼓勵財會人員及時跟進(jìn)新業(yè)務(wù)開發(fā)，并在必要時對管理會計技術(shù)或系統(tǒng)做出相應(yīng)調(diào)整，更好更及時地滿足業(yè)務(wù)發(fā)展需求。

注釋

①一般情況下，經(jīng)濟(jì)資本中包含了監(jiān)管資本占用，在實際操作中，部分銀行為了適應(yīng)監(jiān)管口徑，以監(jiān)管資本成本代表全部資本成本作為計算EVA的扣除項。