吳柳宏 湖南湘楚會計師事務所

近年以來，為了鼓勵科技創(chuàng)新、激勵企業(yè)加大研發(fā)投入，國家出臺了高新技術的企業(yè)所得稅減免、所有企業(yè)的研發(fā)費用加計扣除等一系列稅收優(yōu)惠政策，各省也紛紛出臺了支持企業(yè)研發(fā)投入的財政獎補政策，有研發(fā)準備金備案制度、支持企業(yè)研發(fā)獎補辦法等。這些政策給高新技術企業(yè)帶來了的實惠，調(diào)動了企業(yè)加大研發(fā)投入的積極性，同時也對研發(fā)費用的核算提出了更高的要求?，F(xiàn)結(jié)合研發(fā)費用的相關規(guī)定，將核算要點及注意事項進行歸納分析：

一、研究開發(fā)活動的含義

研究開發(fā)活動是指的為了獲取、創(chuàng)造性地運用科學技術新知識，或?qū)嵸|(zhì)性地改進技術、產(chǎn)品、工藝而持續(xù)進行的、有明確目標的活動。

二、劃分研究階段支出與開發(fā)階段支出

研究階段是指為了獲取新技術、新知識而進行的有計劃的調(diào)研。研究階段的支出應該予以費用化，計入當期損益。

開發(fā)階段是指在進行商業(yè)化生產(chǎn)前，將研究成果應用于某項計劃或設計，以生產(chǎn)出新的或具有實質(zhì)性改進的產(chǎn)品等。開發(fā)階段的支出，符合資本化條件的應轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)，不符合資本化條件以及無法區(qū)分歸屬研究階段還是開發(fā)階段的支出，予以費用化，計入當期損益。

三、研發(fā)支出會計核算及注意事項

（一）核算要求及相關政策要求

高新技術企業(yè)應當按照各研發(fā)項目，在“研發(fā)支出”科目下設“費用化支出”和“資本化支出”明細科目進行核算。企業(yè)研發(fā)活動與生產(chǎn)同時進行的，要合理劃分研發(fā)與生產(chǎn)費用，進行多項研發(fā)活動的，應按照不同研發(fā)項目分別歸集。無法明確分配的，不計入研發(fā)費用，直接計入當期損益。應按照研發(fā)項目設立臺賬，準確、合理、規(guī)范地對研發(fā)費用進行輔助。會計期末，將不符合資本化條件的研發(fā)支出轉(zhuǎn)入管理費用，符合資本化條件的研發(fā)支出轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)。

高新技術企業(yè)近三個會計年度研發(fā)費用總額占銷售收入的比例應符合下列要求：銷售收入在5000萬元以下的，不低于5%；銷售收入5000萬元至2億元的，不低于4%； 2億元以上的，不低于3%。在中國境內(nèi)發(fā)生的研發(fā)費用占全部研發(fā)費用總額的比例不低于60%。

（二）研發(fā)費用的歸集范圍

研發(fā)費用的歸集范圍包括以下8類：

1.人員人工費

包括研發(fā)人員的工資薪金、五險一金，以及外聘研發(fā)人員的勞務報酬。

2.直接投入

包括以下費用：用于研發(fā)投入的直接材料、燃料和動力費用；用于研發(fā)試驗和試制的模具、工藝裝備的開發(fā)制造費，樣品、樣機及測試工具的購置費，試制產(chǎn)品的檢驗費；研發(fā)設備的運行維護費；用于研發(fā)的經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的租賃費。

3.折舊費用與長期待攤費用

指用于研發(fā)的固定資產(chǎn)的折舊費，研發(fā)用固定資產(chǎn)的改建、裝修和修理發(fā)生的長期待攤費。

4.無形資產(chǎn)攤銷費用

指用于研發(fā)的軟件、專利、非專利技術的攤銷費。

5.設計費用

指用于新產(chǎn)品和新工藝的設計而發(fā)生的費用。

6.裝備調(diào)試費用與試驗費用

指研發(fā)活動在工裝準備過程中所發(fā)生的調(diào)試、試驗費。

7.委托外部研究開發(fā)費用

指與企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務緊密相關，研發(fā)成果為委托方企業(yè)所有，委托境內(nèi)外其他機構或個人進行研發(fā)而發(fā)生的費用。

8.其他費用

包括用于研發(fā)的資料費、翻譯費、咨詢費，科技保險費用，科技成果的檢索、論證、評審、鑒定、驗收等費用，相關知識產(chǎn)權的申請、注冊、代理費，研發(fā)活動發(fā)生的會議、差旅、通訊費等。

（三）核算方法

研究與開發(fā)費用的會計處理，有如下三種方法：

1.全額費用法

將研發(fā)費用全部作期間費用，直接計入當期損益。

2.全額資本法

將研發(fā)費用在發(fā)生期內(nèi)歸集起來，待開發(fā)成功并投入使用時作為無形資產(chǎn)，分期進行攤銷。

3.成果決定法

設置多欄式賬戶核算研發(fā)費用，最終按研發(fā)活動的成果決定處理方法。如果已經(jīng)取得研發(fā)成果并預期`能夠帶來未來經(jīng)濟利益，就將相關支出資本化，否則將其費用化，計入當期損益。

企業(yè)可以根據(jù)自身的情況和行業(yè)特點來選擇合適的方法：如果企業(yè)研發(fā)費用支出較小，可以采取全額費用法，適用于傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)；如果企業(yè)專門以研發(fā)或技術為主業(yè)，可以選擇全額資本法，把研發(fā)費用全額計入無形資產(chǎn)，若研發(fā)失敗，則將失敗成本全額轉(zhuǎn)入當期管理費用；如果企業(yè)研發(fā)費用占比較大，又不屬于專門的研發(fā)類企業(yè)，則適合采用成果決定法。

（四）會計核算及注意要點

企業(yè)應設置研發(fā)支出科目，區(qū)分費用化支出與資本化支出進行核算。同時還應建立以研究開發(fā)項目為基礎的輔助賬，按照上述第（二）點的8項歸集范圍進行輔助核算，行成研發(fā)費用臺賬，準確核算各項目支出。

1.日常會計核算及注意事項

（1）相關費用發(fā)生時，

借：研發(fā)支出 ─ 某項目(材料、人工、水電、租賃費、利息支出、折舊、攤銷等)

貸：庫存現(xiàn)金(銀行存款、應付職工薪酬、原材料等、累計折舊、累計攤銷等)

研發(fā)費用核算需要注意以下事項：科技人員的占比不得低于總?cè)藬?shù)的10%，通?？萍既藛T的工資要高于生產(chǎn)管理人員，所以，研發(fā)人員的人工費用應高于總?cè)斯べM用的10%；工資薪金、五險一金要與生產(chǎn)管理人員區(qū)分，按項目進行核算；臨時外聘人員的勞務費用應簽訂用工協(xié)議，在支付勞務費用時取得合法票據(jù)；研發(fā)人員同時參與不同項目，應按工作時間等合理方法在項目之間進行分攤，根據(jù)項目實際人工支出，詳細編制《人員人工分配表》；研發(fā)活動在進行材料采購、領用和費用報銷時，應在采購申請單、材料領用單和費用報銷單上注明研發(fā)項目的名稱或編號；研發(fā)活動所耗用的燃料、動力費要有專門的儀表記錄，多項目共用的直接投入費用應按合理的方法進行分攤；對于研發(fā)設備及無形資產(chǎn)應做好基礎數(shù)據(jù)記錄，對于既用于研發(fā)又用于生產(chǎn)管理的，按記錄的工時進行分攤，無法按工時進行分攤的，應按照其他合理方法分攤，編制《設備折舊分配表》、《無形資產(chǎn)攤銷分配表》進行核算；設計費、安裝調(diào)試費、其他費用應注意相關性與配比性，分配到研發(fā)項目中進行核算，其他費用不應超過研發(fā)費用總額的20%；委托外部研究開發(fā)費用，按照實際發(fā)生額的80%計入委托方的研發(fā)費用總額。

（2）研究階段期末結(jié)轉(zhuǎn)時

借：管理費用 ─ 研究與開發(fā)費

貸：研發(fā)支出 ─ 某項目(材料、人工、水電、租賃費、利息支出、折舊、攤銷等)

（3）開發(fā)階段開發(fā)項目完工時

借：無形資產(chǎn) ─ 某資產(chǎn)(資本化部分)

管理費用 ─ 研究與開發(fā)費(費用化部分)

貸：研發(fā)支出 ─ 某項目(材料、人工、水電、租賃費、利息支出、折舊、攤銷等)

2.政府補助科技項目資金的核算

（1）收到財政撥款時：

借：銀行存款

貸：遞延收益

（2）用政府補助資金支付項目費用時

借：研發(fā)支出 ─ 某項目(材料費、人工費、水電費、租賃費、利息支出、折舊、攤銷等)

貸：庫存現(xiàn)金(銀行存款、應付職工薪酬、原材料、累計折舊、累計攤銷等)

（3）項目完成時

借：管理費用 ─ 研究與開發(fā)費（費用化部分）

無形資產(chǎn) ─ 某項目（資本化部分）

貸：研發(fā)支出 ─ 某項目(材料費、人工費、水電費、租賃費、利息支出、折舊、攤銷等)

（4）資產(chǎn)負債表日分配遞延收益

費用化部分：

借：遞延收益

貸：其他收益

資本化部分：

借：研發(fā)支出 ─ 折舊費

研發(fā)支出 ─ 無形資產(chǎn)攤銷

貸：累計折舊

累計攤銷

借：遞延收益

貸：其他收益

（五）財務報表的列示

會計期末，研發(fā)費用在企業(yè)財務報表中列示如下：

1.當期費用化的研發(fā)費用，在利潤表中的“管理費用”項目下的“研究與開發(fā)支出”列示。

2.當期資本化的研發(fā)費用，尚未達到預定的用途形成無形資產(chǎn)的，在資產(chǎn)負債表中的“開發(fā)支出”項目列示；已經(jīng)達到預定用途的，在資產(chǎn)負債表中的“無形資產(chǎn)”項目列示。