高進(jìn) 王錦

摘要：作為事業(yè)單位會計核算收入類的一個重要科目，其他收入本身包含很多內(nèi)容，相較于其他收入類科目而言，其核算比較復(fù)雜。如何準(zhǔn)確有效地反映事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會計信息，尤其是反映經(jīng)營成果方面問題的信息，是事業(yè)單位會計需要解決的重點問題。本文通過對事業(yè)單位其他收入核算與企業(yè)會計相關(guān)核算之間存在的差異進(jìn)行分析和探究，總結(jié)企事業(yè)會計核算上的異同與形成差異的原因。

關(guān)鍵詞：企事業(yè)會計準(zhǔn)則；其他收入；制度比較分析

一、其他收入核算介紹及收入的準(zhǔn)則要求

根據(jù)財政部2017年10月24日頒布的最新行政事業(yè)單位會計制度報告的有關(guān)規(guī)定，其他收入是指核算單位取得的除財政撥款收入、事業(yè)收入、上級補(bǔ)助收入、附屬單位上繳收入、經(jīng)營收入、非同級財政撥款收入、投資收益、捐贈收入、利息收入、租金收入以外的各項收入，包括現(xiàn)金盤盈收入、按照規(guī)定納入單位預(yù)算管理的科技成果轉(zhuǎn)化收入、行政單位收回已核銷的其他應(yīng)收款、無法償付的應(yīng)付及預(yù)收款項、置換換出資產(chǎn)評估增值等。

最新事業(yè)單位會計制度報告中，對事業(yè)單位的會計核算相關(guān)調(diào)整改動較大，事業(yè)單位會計核算逐步與企業(yè)會計核算方式靠攏。鑒于新事業(yè)單位會計制度于2019年1月1日開始實施，本文的相關(guān)核算參照現(xiàn)行的會計制度的要求處理并加入新制度的核算方式，以做比較。

目前，我國企業(yè)會計核算遵循的主要是2006年財政部頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》。為了更好地適應(yīng)新時代的特點，解決企業(yè)收入核算的相關(guān)難題，收入的核算計量經(jīng)過會計準(zhǔn)則委員會的不斷調(diào)整，于2017年7月5日由財政部頒布了新的收入準(zhǔn)則《會計準(zhǔn)則第 14 號——收入》并于2018年1月1日執(zhí)行。雖然新的收入會計準(zhǔn)則對核算有相關(guān)變動，但收入的核算確認(rèn)方面基本的處理流程沒有太大的變化。本文通過將其他收入的相關(guān)業(yè)務(wù)的前后不同時期的對比，以及企事業(yè)會計核算方面的對比，探討差異形成的原因及不同業(yè)務(wù)的處理方式。

二、其他收入的核算及比較

現(xiàn)行的事業(yè)單位的其他收入核算，主要是指投資收益、利息收入、捐贈收入、固定資產(chǎn)租賃收入、罰款收入、因債權(quán)人原因確實無法支付的應(yīng)付款項，物資及現(xiàn)金的溢余收入，教育費附加返還款，包裝物押金收入等收入來源。在其他收入的核算中，企事業(yè)單位的主要區(qū)別主要在對相同收入來源的不同會計處理上。為便于分析二者差異，假設(shè)G公司為企業(yè).S公司為事業(yè)單位，并假設(shè)其在正常經(jīng)營期內(nèi)發(fā)生了相關(guān)業(yè)務(wù)。

2017年末，G、S公司分別收到出售對外投資持有期間的投資收益5，000元，G公司為出售可供出售金融資產(chǎn)取得的投資收益，假設(shè)持有期間的綜合收益為10，000元，S單位為到期收回以前年度國債投資本息時取得的投資收益，不考慮增值稅，則其分錄分別為：

G公司：

借：銀行存款105，000

貸：可供出售金融資產(chǎn)100，000

投資收益5，000

借：其他綜合收益10，000

貸：投資收益10，000

S單位：

借：銀行存款105，000

貸：長期投資—債券投資100，000

其他收入—投資收益5，000

同時，借：非流動資產(chǎn)基金—長期投資—債券投資100，000

貸：事業(yè)基金100，000

按照新制度的賬務(wù)處理為：

借：資金結(jié)存——貨幣資金105，000

貸：其他結(jié)余100，000

投資預(yù)算收益5，000

由上述分錄可以看出，企業(yè)在出售可供出售金融資產(chǎn)時，直接將差額計入投資收益，而事業(yè)單位需要用其他收入下設(shè)二級明細(xì)處理，新事業(yè)單位會計制度要求差額直接計入投資預(yù)算收益，這與企業(yè)會計基本相同。

假設(shè)2018年初，G、S公司分別出現(xiàn)存貨盤盈600元，設(shè)G公司的存貨為原材料，期末G公司將其沖減管理費用，則G公司和S單位對盤盈存貨的不同處理分錄分別如下：

G公司：

發(fā)生時：

借：原材料600

貸：待處理財產(chǎn)損溢—待處理流動資產(chǎn)損溢600

期末結(jié)賬時：

借：待處理財產(chǎn)損溢—待處理流動資產(chǎn)損溢600

貸：管理費用600

S單位：

借：存貨600

貸：其他收入600

按照新制度的賬務(wù)處理為：

發(fā)生時：

借：庫存物品600

貸：待處理財產(chǎn)損溢600

期末結(jié)賬時：

借：待處理財產(chǎn)損溢600

貸：單位管理費用600

上述分錄很明顯的不同在于新舊事業(yè)單位會計在處理存貨盤盈的方式上?，F(xiàn)行的會計制度下，我們可以直接將盤盈的存貨計入其他收入，而新事業(yè)單位會計制度下，存貨科目已經(jīng)被取消，除了事業(yè)單位期末沖減的科目為單位管理費用，行政單位期末沖減業(yè)務(wù)活動費用外，其處理模式與企業(yè)會計基本相同。

假設(shè)2018年3月，G、S公司分別出現(xiàn)收回已核銷應(yīng)收賬款800元，則G公司和S單位對已核銷的應(yīng)收賬款的不同處理分錄分別如下：

G公司：

借：應(yīng)收賬款800

貸：壞賬準(zhǔn)備800

借：銀行存款800

貸：應(yīng)收賬款800

S單位：

借：銀行存款800

貸：其他收入800

按照新制度的賬務(wù)處理為：

借：應(yīng)收賬款800

貸：壞賬準(zhǔn)備800

借：銀行存款800

貸：應(yīng)收賬款800

我們可以看出，現(xiàn)行事業(yè)單位在收回已核銷應(yīng)收賬款的處理上，不考慮對資產(chǎn)備抵科目的沖減，形式上更加簡便。類似的，我們可以實現(xiàn)對收回已核銷預(yù)付賬款及無法償付的應(yīng)付及預(yù)收款項的處理。而新事業(yè)單位會計下的處理我們可以看到與企業(yè)的處理模式完全相同。

假設(shè)2018年3月31日，G、S公司分別進(jìn)行月末核算結(jié)賬工作，則G公司和S單位對收入月末結(jié)轉(zhuǎn)的不同處理分錄分別如下：

G公司：

借：主營業(yè)務(wù)收入600，000

其他業(yè)務(wù)收入100，000

營業(yè)外收入5，000

投資收益5，000

公允價值變動損益2，000

貸：本年利潤712，000

S單位：

借：其他收入—各專項資金收入明細(xì)科目500，000

貸：非財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)500，000

借：其他收入—各非專項資金收入明細(xì)科目200，000

貸：事業(yè)結(jié)余200，000

按照新制度的賬務(wù)處理為：

借：財政撥款收入800，000

事業(yè)收入500，000

經(jīng)營收入300，000

投資收益5，000

其他收入500，000

貸：本期盈余2，105，000

因為新事業(yè)單位會計制度將其他收入中一部分單獨提取出來作為一個獨立的科目，使得事業(yè)單位會計逐漸向企業(yè)會計趨同，原先其他收入中的投資收益、捐贈收入、利息收入、租金收入等科目單獨核算，使得事業(yè)單位會計的損益計算更加明晰，更加可辨認(rèn)，使得事業(yè)單位會計核算更加可理解。

三、企事業(yè)核算差異分析

通過上述業(yè)務(wù)的處理與對比，我們可以發(fā)現(xiàn)現(xiàn)行的事業(yè)單位會計制度核算比較簡單，其他收入的內(nèi)容較多，相較于企業(yè)會計而言，我們不能進(jìn)行比較全面和綜合地審視單位發(fā)生的各筆業(yè)務(wù)。對于如何處理好事業(yè)單位核算的特殊性與理解的廣泛性是政府相關(guān)部門需要解決的問題。對于學(xué)習(xí)會計專業(yè)的人員，如何協(xié)調(diào)理解企業(yè)會計賬務(wù)處理與事業(yè)單位會計賬務(wù)處理的異同是我們執(zhí)業(yè)時必須面對的專業(yè)問題。

新的事業(yè)單位會計制度已經(jīng)在學(xué)習(xí)企業(yè)會計賬務(wù)處理的相關(guān)處理方式，我們需要理解不同的處理方式之間的異同。按照會計處理的基本思路來說，正確與及時地反映會計信息，是一個會計人員的基本執(zhí)業(yè)素質(zhì)。以無法收回的應(yīng)收賬款為例，現(xiàn)行的事業(yè)單位會計相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定，逾期三年或以上、有確鑿證據(jù)表明確實無法收回的應(yīng)收賬款，按規(guī)定報經(jīng)批準(zhǔn)后予以核銷。核銷的處理流程為，當(dāng)轉(zhuǎn)入待處置資產(chǎn)時，借方為待處置資產(chǎn)損溢，貸方為應(yīng)收賬款。報經(jīng)批準(zhǔn)予以核銷時，借方為其他支出，貸方為待處置資產(chǎn)損溢。已核銷應(yīng)收賬款在以后期間收回的借方為銀行存款，貸方為其他收入。按照企業(yè)會計相關(guān)準(zhǔn)則及新事業(yè)單位會計制度規(guī)定無法收回的應(yīng)收賬款報經(jīng)批準(zhǔn)后予以核銷。按照核銷金額，借記壞賬準(zhǔn)備，貸記應(yīng)收賬款。已核銷的應(yīng)收賬款在以后期間又收回的，按照實際收回金額，借記應(yīng)收賬款，貸記壞賬準(zhǔn)備；同時，借記銀行存款，貸記應(yīng)收賬款。新事業(yè)單位會計制度中提到了壞賬準(zhǔn)備，可以說這是一種會計信息可靠性的保證，也是對事業(yè)單位會計信息質(zhì)量提高的支持。

對于期末的收入結(jié)轉(zhuǎn)，現(xiàn)行的事業(yè)單位會計準(zhǔn)則規(guī)定將事業(yè)收入、上級補(bǔ)助收入、附屬單位上繳收入、其他收入本期發(fā)生額中的專項資金，收入結(jié)轉(zhuǎn)入非財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)科目。將事業(yè)收入、上級補(bǔ)助收入、附屬單位上繳收入、其他收入本期發(fā)生額中的非專項資金收入結(jié)轉(zhuǎn)入事業(yè)結(jié)余。而企業(yè)的會計處理要求則是，在期末將收入賬戶余額結(jié)轉(zhuǎn)到本年利潤。企業(yè)的收入賬戶主要包括主營業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入、營業(yè)外收入、投資收益、公允價值變動損益等。結(jié)轉(zhuǎn)后要使各收入賬戶沒有余額。新事業(yè)單位會計制度要求期末，將各類收入科目的本期發(fā)生額轉(zhuǎn)入本期盈余，借記財政撥款收入、事業(yè)收入、上級補(bǔ)助收入、附屬單位上繳收入、經(jīng)營收入、非同級財政撥款收入、投資收益、捐贈收入、利息收入、租金收入、其他收入科目，貸記本期盈余。作為一個會計專業(yè)相關(guān)人員，我們需要理解新的會計制度，更要學(xué)會分析與歸納不同會計制度的變化趨勢。

參考文獻(xiàn)：

[1]財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則[M].北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2017.

[2]財政部.事業(yè)單位會計準(zhǔn)則[M].北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2017.

[3]吳克林.會計信息質(zhì)量要求差異對存貨核算的影響探析一一基于企事業(yè)單位會計準(zhǔn)則比較[J].西部財會，2017（9）.

（作者單位：徐州工程學(xué)院管理學(xué)院）