楊琦

摘 要 無形資產(chǎn)是企業(yè)核心競爭力的基礎(chǔ)和來源。商標(biāo)權(quán)作為無形資產(chǎn)的一類，體現(xiàn)著企業(yè)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值和生存價(jià)值。2012年中國商標(biāo)第一案——價(jià)值1080億的“王老吉”商標(biāo)合同爭議案所引發(fā)的無形資產(chǎn)租賃問題越發(fā)地受到各類企業(yè)的重視，在中國知識產(chǎn)權(quán)意識大幅提升的現(xiàn)在，如何更加規(guī)范無形資產(chǎn)租賃及相關(guān)的會計(jì)處理成為亟需解決的問題。

關(guān)鍵詞 商標(biāo)糾紛；無形資產(chǎn)租賃；會計(jì)處理

一、背景介紹

（一）案例背景

“王老吉”商標(biāo)是廣州醫(yī)藥集團(tuán)有限公司（以下簡稱“廣藥集團(tuán)”）所注冊的，原本屬于廣藥集團(tuán)。1997年，香港鴻道集團(tuán)有限公司（以下簡稱“鴻道集團(tuán)”）通過商標(biāo)租賃，從廣藥集團(tuán)那獲得了“王老吉”商標(biāo)10年的使用權(quán)。隨后，紅罐“王老吉”涼茶由鴻道集團(tuán)向市場推出，而綠盒“王老吉”由廣藥集團(tuán)生產(chǎn)和推廣。相比于綠盒，紅罐涼茶獲得了很大的成功，價(jià)值最終高達(dá)千億。2001至2003年，香港鴻道董事長陳鴻道多次受賄廣藥集團(tuán)副董事長李益民，將“王老吉”商標(biāo)使用期延長了10年。2011年，廣藥集團(tuán)認(rèn)為協(xié)議無效提出仲裁申請，要求收回該商標(biāo)并獲得經(jīng)濟(jì)賠償。而此時(shí)，“加多寶”的價(jià)值在多年的品牌推廣和市場開發(fā)下已高達(dá)千億。自此，中國第一商標(biāo)案拉開序幕。在該案例中，除了最終的審判結(jié)果，公眾還極為關(guān)注的是“王老吉”商標(biāo)出租的會計(jì)處理，特別是像“鴻道集團(tuán)生產(chǎn)紅罐，廣藥集團(tuán)使用綠盒”這種無形資產(chǎn)部分出租部分自用的會計(jì)處理問題。

（二）制度背景

出租無形資產(chǎn)是指出讓方繼續(xù)保持無形資產(chǎn)的所有權(quán)，但通過獲取租金收入的方式，將無形資產(chǎn)一定期限的使用權(quán)讓渡給他人。在新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中，對出租無形資產(chǎn)如何處理并沒有具體的規(guī)定，企業(yè)中常用的是將無形資產(chǎn)租賃取得的租金收入按“14號收入準(zhǔn)則”的規(guī)定確認(rèn)為“其他業(yè)務(wù)收入”，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)出租無形資產(chǎn)的成本，記為“其他業(yè)務(wù)成本”。

二、問題提出

只有在無形資產(chǎn)全部出租時(shí)才能使用上述常用的會計(jì)處理，而對于像廣藥集團(tuán)部分自用、部分出租，若再采用上述的會計(jì)處理，則嚴(yán)重不符合會計(jì)信息的相關(guān)性原則。具體舉例如下。

假設(shè)乙企業(yè)租了甲企業(yè)所擁有的一項(xiàng)無形資產(chǎn)，租賃時(shí)長2年，出讓方和承租方都可使用該無形資產(chǎn)。該資產(chǎn)賬面余額30萬元，攤銷時(shí)長5年，按直線法攤銷。乙企業(yè)每年支付給甲企業(yè)5萬元。則甲企業(yè)的會計(jì)處理為：按年取得租金收入時(shí)，借記“銀行存款”5萬元，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”5萬元；按年結(jié)轉(zhuǎn)租賃成本時(shí)，借記“其他業(yè)務(wù)成本”6萬元（30萬÷5），貸記“累計(jì)攤銷”6萬元。若按照該處理方式，出租業(yè)務(wù)沒有盈利卻造成了每年1萬元的損失，這顯然不符合現(xiàn)實(shí)。這樣的處理雖然表面上是通過收入與成本相匹配操作的，然后卻忽視了自身使用該無形資產(chǎn)的成本。甲企業(yè)雖然將該無形資產(chǎn)的使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給了乙企業(yè)，但只是轉(zhuǎn)移了部分使用權(quán)，該無形資產(chǎn)的主要使用者仍然是甲企業(yè)。若該無形資產(chǎn)的價(jià)值全部由出租無形資產(chǎn)承擔(dān)，這反而是違背了收入與成本的匹配原則的。

顯然，廣藥對于鴻道的商標(biāo)租賃也是采用這種會計(jì)處理方法，使得出租的成本攤銷加大，收益減少，廣藥對于“王老吉”商標(biāo)出租的成本攤銷方法不合理。

三、方案解決

（一）按銷售收入比例進(jìn)行分配

該方案是將出租期間無形資產(chǎn)的攤銷額按照出讓方和承租方預(yù)計(jì)的銷售收入進(jìn)行攤銷，而不是全部由承租方承擔(dān)的一種方法。出讓方自用需承擔(dān)的成本，計(jì)入“管理費(fèi)用”科目；承租方租賃無形資產(chǎn)的成本，通過“其他業(yè)務(wù)成本”科目體現(xiàn)。該種會計(jì)處理方法很好地解決了部分出租部分自用的租賃情況，根據(jù)收入分別計(jì)提成本，使得成本更好地?cái)備N，比較好地符合了收入成本配比原則。在無形資產(chǎn)自用和出租收入相差比較大，且租賃期限比較長時(shí)，該種方法比較適用且比較準(zhǔn)確。

使用該分配法，首先要根據(jù)自用和出租兩者預(yù)計(jì)的銷售收入之和計(jì)算攤銷額分配率，再分別計(jì)算應(yīng)計(jì)入“其他業(yè)務(wù)成本”和“管理費(fèi)用”科目的數(shù)額。計(jì)算步驟如下：

（二）按攤銷期比例進(jìn)行分配

上述方案是根據(jù)收入分配，該方案則是根據(jù)出讓方出租無形資產(chǎn)時(shí)間長短對攤銷額進(jìn)行分配。該種方法是通過先計(jì)算出兩者的攤銷期，根據(jù)攤銷期獲得出租部分的攤銷比例，再分別計(jì)算自用和出租攤銷額的一種方法。該種方法站在出租方的角度，將自用和與出租無形資產(chǎn)的收入作為計(jì)算依據(jù)，可以算是真正意義上履行了收入與成本的配比。在無形資產(chǎn)自用和出租收入相差比較小，且租賃期限比較短時(shí)，該方法比較適用和準(zhǔn)確。

采用時(shí)間分配法，其計(jì)算步驟如下：

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