王麗君

增值稅針對(duì)商品在生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)過(guò)程產(chǎn)生的新增價(jià)值或者商品的附加價(jià)值征收的一項(xiàng)流轉(zhuǎn)稅，實(shí)質(zhì)上是價(jià)外稅的一種，最終會(huì)有消費(fèi)者承擔(dān)，只要出現(xiàn)增值才會(huì)征收增值稅。

一、增值稅稅負(fù)

所謂增值稅稅負(fù)，也就是應(yīng)繳納的增值稅金與應(yīng)稅銷(xiāo)售收入的比例。對(duì)于小規(guī)模納稅人而言，增值稅稅負(fù)也就等同于增值稅征收率，也即商業(yè)為4%，工業(yè)為6%，但對(duì)于一般納稅人而言，由于存在可以用來(lái)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，那么其增值稅稅負(fù)并不等同于征收率17%或者13%，實(shí)際的增值稅稅負(fù)會(huì)比這個(gè)數(shù)字低很多。

從2016年5月1日起，我國(guó)已經(jīng)全面推行了營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的稅收制度，對(duì)房地產(chǎn)、建筑業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)征收增值稅，也標(biāo)志著我國(guó)迎來(lái)了“增值稅時(shí)代”。當(dāng)前我國(guó)所采用的稅款抵扣辦法在國(guó)際上也有非常廣泛的運(yùn)用，也即是依據(jù)商品或服務(wù)的銷(xiāo)售額，按照規(guī)定的稅率算出銷(xiāo)項(xiàng)稅額，然后抵扣掉取得商品時(shí)預(yù)先支付的增值稅額（即進(jìn)項(xiàng)稅額），算得的差額就是增值部分需要繳納的稅額。從理論上來(lái)講，增值稅勢(shì)必會(huì)轉(zhuǎn)嫁出去，也即是說(shuō)增值稅的稅負(fù)人最終會(huì)是消費(fèi)者。從會(huì)計(jì)處理的層面來(lái)看，增值稅并沒(méi)有在企業(yè)的利潤(rùn)表中有所表現(xiàn)，那能不能直接說(shuō)明增值稅稅負(fù)對(duì)企業(yè)的利潤(rùn)沒(méi)有影響呢？接下來(lái)，筆者將針對(duì)這部分內(nèi)容進(jìn)行深入探討。

二、增值稅稅負(fù)對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響

增值稅是一種價(jià)外稅，也即是間接稅。根據(jù)增值稅的計(jì)算原理我們不難發(fā)現(xiàn)，一般情況下，商品價(jià)格并不包含需繳納的增值稅稅金，因此增值稅的征收對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)稅所得不會(huì)有任何影響，并且最終會(huì)轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者。所以，會(huì)有部分人覺(jué)得增值稅與企業(yè)利潤(rùn)毫無(wú)關(guān)系，特別是在當(dāng)前我國(guó)全面實(shí)行“營(yíng)改增”的大環(huán)境下，這種看法是完全錯(cuò)誤的。特別是針對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)、建筑企業(yè)，稅率有原來(lái)的3%、5%升到11%，倘若無(wú)法將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁出去，則會(huì)造成企業(yè)利潤(rùn)的大幅下降?？傮w而言，在現(xiàn)行的增值稅制度中還存在著諸多問(wèn)題，比如進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣不完善、稅率多檔共存、發(fā)票制度待完善等等，這些都說(shuō)明了增值稅稅負(fù)對(duì)企業(yè)利潤(rùn)造成的影響還是非常復(fù)雜的，筆者總結(jié)了其中5點(diǎn)比較明顯的影響，對(duì)其簡(jiǎn)要分析，希望能夠幫助相關(guān)企業(yè)進(jìn)行政策評(píng)估。

（一）價(jià)稅分離之下，倘若無(wú)法將稅負(fù)有效轉(zhuǎn)嫁，勢(shì)必造成企業(yè)利潤(rùn)的下降

增值稅雖然價(jià)外稅，但是在向進(jìn)貨方收取時(shí)是連同收入一起的，雖說(shuō)增值稅對(duì)損益沒(méi)有影響，但是收入對(duì)損益的影響是最直接的，而實(shí)際收入是需要將銷(xiāo)售價(jià)格減去應(yīng)繳增值稅的。在營(yíng)業(yè)稅改征增值稅之后，由于受到市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)與政策的制約，營(yíng)改增企業(yè)在定價(jià)方面難以陡然提高，實(shí)際上也就是當(dāng)企業(yè)將各項(xiàng)收入拆解為不含稅銷(xiāo)售收入與應(yīng)交銷(xiāo)項(xiàng)增值稅收入，會(huì)發(fā)現(xiàn)企業(yè)報(bào)表中的銷(xiāo)售數(shù)字會(huì)有明顯的降低。因此，企業(yè)要想維持營(yíng)改增之前的收入或者有所提高，則需要對(duì)原來(lái)的價(jià)格進(jìn)行提升，但是價(jià)格的陡然增加很有可能會(huì)讓購(gòu)貨方覺(jué)得突兀而難以接受，導(dǎo)致對(duì)銷(xiāo)售政策與企業(yè)信用帶來(lái)負(fù)面影響。因此，不難看出，增值稅實(shí)際上對(duì)損益是有影響的，只不過(guò)是通過(guò)價(jià)格的機(jī)制，而且還會(huì)對(duì)企業(yè)的銷(xiāo)售策略與消費(fèi)者的購(gòu)買(mǎi)方式產(chǎn)生直接的影響。

（二）進(jìn)項(xiàng)稅額與抵扣條件不符或者無(wú)法獲取有效的扣稅憑證，都會(huì)對(duì)企業(yè)利潤(rùn)帶來(lái)影響

例如，企業(yè)在購(gòu)置貨物或享用應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，沒(méi)有按照規(guī)定獲取并保管好增值稅完稅憑證，或者是完稅憑證上沒(méi)有標(biāo)明增值稅額和其他事項(xiàng)的，按照我國(guó)稅法制度的規(guī)定，這部分的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額是無(wú)法進(jìn)行抵扣的，那么需要將存貨成本計(jì)算到應(yīng)繳增值稅金范圍，進(jìn)而造成在銷(xiāo)售過(guò)程中轉(zhuǎn)入“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”類(lèi)目的金額數(shù)上升，在收入同等的情況下，由于增加了費(fèi)用，使得企業(yè)的利潤(rùn)有所下降。

（三）視同銷(xiāo)售給企業(yè)利潤(rùn)帶來(lái)的影響

在當(dāng)前的增值稅制度之下，《增值稅暫行條例》中對(duì)“視同銷(xiāo)售”有明確的規(guī)定，企業(yè)將自己生產(chǎn)或者他人加工的物資用作于分配、員工福利或是個(gè)人消費(fèi)等行為，按照現(xiàn)在稅法制度的規(guī)定，一概視同銷(xiāo)售【3】。企業(yè)會(huì)計(jì)在處理“視同銷(xiāo)售”時(shí)，應(yīng)將其列入借記“營(yíng)業(yè)外支出”等賬戶(hù)、“應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)繳增值稅”科目以及存貨科目。此外，當(dāng)企業(yè)在購(gòu)進(jìn)貨物過(guò)程中發(fā)生非正常損失或者是出租包裝物出現(xiàn)逾期而沒(méi)收押金的情況時(shí)，企業(yè)會(huì)計(jì)同樣要將增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額與轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額列入到“營(yíng)業(yè)外支出”、“其他業(yè)務(wù)成本”等損益類(lèi)的科目，所以也會(huì)對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得造成直接的影響。

（四）發(fā)生應(yīng)收賬款壞賬對(duì)企業(yè)利潤(rùn)帶來(lái)的影響

對(duì)于部分實(shí)在無(wú)法收回的應(yīng)收賬款，在報(bào)備批準(zhǔn)后作壞賬處理，轉(zhuǎn)銷(xiāo)應(yīng)收賬款的分錄為：借——壞賬準(zhǔn)備，貸——應(yīng)收賬款。在應(yīng)收賬款當(dāng)中包含了應(yīng)繳增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額，這部分稅額在進(jìn)行年度利潤(rùn)統(tǒng)計(jì)時(shí)，會(huì)通過(guò)資產(chǎn)減值損失的方式計(jì)算在內(nèi)，因此可以看出其對(duì)企業(yè)利潤(rùn)帶來(lái)的影響。

（五）繳納增值稅后計(jì)算繳納的城市維護(hù)建設(shè)稅與教育費(fèi)附加，給企業(yè)利潤(rùn)帶來(lái)的影響

按照現(xiàn)行的稅法制度規(guī)定，企業(yè)在計(jì)算繳納增值稅之后，還應(yīng)根據(jù)當(dāng)期的流轉(zhuǎn)稅額，計(jì)算出應(yīng)繳納的城市維護(hù)建設(shè)稅與教育費(fèi)附加，而這部分城市維護(hù)建設(shè)稅與教育費(fèi)附加必須在企業(yè)稅前予以扣除，因?yàn)檫@部分費(fèi)用算作是企業(yè)的產(chǎn)品銷(xiāo)售稅金及附加，也就很明顯能夠看出對(duì)企業(yè)的凈利潤(rùn)帶來(lái)影響。

三、結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，表面上看，增值稅是一種價(jià)外稅，在核算的過(guò)程中不會(huì)直接體現(xiàn)在利潤(rùn)表中，對(duì)企業(yè)的利潤(rùn)不會(huì)造成影響。然而實(shí)際情況遠(yuǎn)比理想狀態(tài)要復(fù)雜很多，特別是在我國(guó)全面推行營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的大環(huán)境之下，稅率的陡然升高，再加上議價(jià)能力有限，將會(huì)直接造成部分企業(yè)的利潤(rùn)下滑，特別是部分上市以及掛牌公司受到的影響最為明顯，甚至有可能出現(xiàn)負(fù)面的連鎖反應(yīng)。所以，筆者認(rèn)為，已經(jīng)實(shí)行營(yíng)改增的企業(yè)要時(shí)刻關(guān)注由于稅制變化帶給企業(yè)利潤(rùn)的影響，盡快進(jìn)行總結(jié)與評(píng)估，積極籌劃業(yè)務(wù)流程、合同定價(jià)以及組織架構(gòu)等方面的工作，盡最大可能去緩解稅制改革帶來(lái)的負(fù)面影響。（作者單位為中國(guó)石油天然氣股份有限公司大慶煉化分公司）