劉天 蘇潔 薛書語 孫啟鑫 段穎

我國自2016年5月1日起，在各行業(yè)全面推進“營改增”工作，自此保險業(yè)正式納入了改革范圍。本文根據(jù)成都市財產(chǎn)保險業(yè)現(xiàn)狀，選取了具有代表性的15家不同規(guī)模的財產(chǎn)保險企業(yè)，以2013年至2015年成都市財瞼企業(yè)的收入與支出狀況作為樣本數(shù)據(jù)，以實際稅負評價方法（ETR）對流轉(zhuǎn)稅稅負率和總稅負率進行相關(guān)測算與研究。本文試探索在現(xiàn)行的6%增值稅稅率水平下，財產(chǎn)保瞼公司的稅負變化情況，并從財產(chǎn)保險產(chǎn)品分類的角度探討在“營改增”的背景下適合不同險種的合理抵扣率。

營改增 財產(chǎn)保險業(yè)稅負

不同險種 抵扣率

引言及文獻綜述

長期以來，我國實行營業(yè)稅與增值稅并行的流轉(zhuǎn)稅模式，該模式存在重復征稅的問題，影響企業(yè)健康發(fā)展。綜觀國內(nèi)外，在已實行增值稅計稅模式的國家和地區(qū)，保險業(yè)大多數(shù)已實行增值稅的納稅方式。為了更好地與國際接軌，從根本上解決重復征稅的問題，促進落實結(jié)構(gòu)性減稅政策，減輕企業(yè)負擔，促進我國金融保險業(yè)的穩(wěn)定持續(xù)發(fā)展，營業(yè)稅改增值稅也是必然趨勢。然而，在改革推進中，也有保險公司反饋：從2016年5月至7月“營改增”實施以來，公司稅負不降反升，其中，財產(chǎn)保險公司作為保險公司重要組成部分，它以財產(chǎn)及其有關(guān)的經(jīng)濟利益和損害賠償責任為保險標的，包含的保險種類繁復多樣，改革對其的影響最為深刻。本文結(jié)合現(xiàn)有的相關(guān)文獻，得出“營改增”在實際操作中存在著諸多的問題，大概可分為以下幾點：

（1）保險業(yè)增值稅稅率的確定

當前，我國增值稅一般納稅人所采用的稅率是6%、11%、17%。

據(jù)統(tǒng)計，保險業(yè)收取的保費中95%左右最終轉(zhuǎn)化為賠付支出和費用支出，真正屬于保險公司利潤增值部分占總保費比例小于5%，（閆澤瀅，2013），并且稅基較大，因此，17%的稅率不足以起到減輕保險業(yè)稅負的作用，學者普遍接受的稅率為11%、6%的稅率。根據(jù)稅法規(guī)定，財產(chǎn)保險公司應是一般納稅人，應使用6%的增值稅稅率并實行憑票抵扣，該觀點也被廣大學者所推崇。劉代民（2015）認為保險業(yè)所在的金融業(yè)的增值稅率應該從3%逐漸過渡到6%；施喜容、王倩、孫珺超（2017）；彭雪梅、黃鑫等（2016）認為6%是最為合適的增值稅稅率，更有利于中國財產(chǎn)保險市場的穩(wěn)健發(fā)展。

（2）財產(chǎn)保險稅負計算方法的選擇

普遍認同兩種計算方法，一種是以利潤為基礎(chǔ)的計算方法，即金及附加或增值稅金及附加），B表示所得稅，C表示凈利潤，ETR表示實際稅負]。這種方法不僅考慮了財產(chǎn)保險公司的營業(yè)收入，還兼顧了費用支出問題，但對于虧損企業(yè)不適用。另一種方法是以業(yè)務收入為基礎(chǔ)的計算，即總稅負=總稅款/主營業(yè)務收入，該方法只考慮了財產(chǎn)保險公司的營業(yè)收入，忽視了保險公司利潤對稅負的影響，但適用于虧損企業(yè)。

為了更加切實地考察“營改增”對大部分成都市的財產(chǎn)保險公司（選取樣本大部分處于盈利狀態(tài)）的盈利狀況（利潤）及稅負的影響，本文采取ETR稅負測算方法，試探索“營改增”前后營業(yè)稅稅負及增值稅稅負及“營改增”前后總稅負的變化情況。

（3）財產(chǎn)保險抵扣率問題

關(guān)于財產(chǎn)保險的抵扣率問題，許多學者主要對于財產(chǎn)保險行業(yè)整體的抵扣問題進行了探索，例如，范安祥（2016）認為當可抵扣進項稅的計稅基礎(chǔ)占賠付支出的比重大于26.94%，財產(chǎn)保險企業(yè)才能從“營改增”中獲得“減負”。

本文試從財產(chǎn)保險不同險種的角度出發(fā)，探索能夠使不同險種減負的個性化適用抵扣率，從新的角度為營改增的稅負改革難題提供參考。

研究方法

（1）測算方法

由于本文研究“營改增”對財產(chǎn)保險公司的影響，主要側(cè)重于稅收的整體負擔，因此，本文采用利潤為基礎(chǔ)的方法（ETR）。采用財險企業(yè)實際稅率（Effective Tax Rate，簡稱ETR）來衡量各企業(yè)實際稅負水平。即

表示流轉(zhuǎn)稅（營業(yè)稅金及附加或增值稅金及附加），B表示所得稅，C表示凈利潤，ETR表示實際總稅負，ETR1表示流轉(zhuǎn)稅稅負，ETR2表示所得稅稅負]。結(jié)合成都市財險企業(yè)的實際情況，根據(jù)已有的數(shù)據(jù)，計算出應交營業(yè)稅，并通過區(qū)分應稅和免稅項目，分攤進項稅額，得出應交增值稅。用平均實際稅負率指標來衡量各財產(chǎn)保險公司在兩種計稅模式下的實際總稅負率，并從中分解出流轉(zhuǎn)稅稅負，對比分析“營改增”前后成都市財產(chǎn)保險業(yè)總稅負和流轉(zhuǎn)稅稅負的變化情況。這種方法不僅考慮了財產(chǎn)保險公司的營業(yè)收入，還兼顧了費用支出問題，能夠真實有效的反映財險企業(yè)的稅負狀況。結(jié)合成都市財險企業(yè)的實際情況，本文首先用平均實際稅負率指標來評價各財產(chǎn)保險公司在兩種計稅模式下的實際稅負率，將流轉(zhuǎn)稅稅負提煉出來，對比分析“營改增”前后，稅負的變化情況。然后，將財險產(chǎn)品分類，測算出征收營業(yè)稅模式下各類財險產(chǎn)品的實際稅負，與征收增值稅模式下的稅負比較，得出臨界值，從而得出不同產(chǎn)品可抵扣進項稅的計稅基礎(chǔ)占賠付支出的比例。

（2）稅負測算的相關(guān)假設(shè)

為了方便“營改增”后稅負的測量，本文需要作出以下假設(shè)：

假設(shè)1：不考慮投資收益、財產(chǎn)保險公司購人的不動產(chǎn)、在建工程以及其他業(yè)務收入與支出等科目的增值稅征收情況。

假設(shè)2：不含流轉(zhuǎn)稅的保費定價不變，故用保費收入測算增值稅稅負時，將含稅保費收入轉(zhuǎn)化為不含稅保費收入。

（3）分險種“抵扣率”的測算

由于，農(nóng)業(yè)保險、出口信用保險等險種有稅收優(yōu)惠政策，因此，本文主要考慮財產(chǎn)保險產(chǎn)品中企業(yè)財產(chǎn)保險、機動車車輛保險、貨物運輸保險、責任保險、工程保險，這五類險種的“抵扣率”問題?！盃I改增”前，應繳的流轉(zhuǎn)稅（營業(yè)稅）為X（X=保費收入×5%）。“營改增”后，若要使繳納的增值稅水平同營業(yè)稅稅負一致，則應繳的增值稅也為X，則：保費收入/（1+6%）×6%—賠款支出×抵扣率/（1+6%）×6%=X。從而，測算出不同險種適用的可抵扣進項稅基礎(chǔ)占賠付支出的比例。

實證檢驗

根據(jù)成都市財產(chǎn)保險業(yè)現(xiàn)狀，我們選取了具有代表性的15家不同規(guī)模的財產(chǎn)保險企業(yè)，以2013年至2015年財險企業(yè)在成都市的收入與支出狀況作為樣本數(shù)據(jù)，來進行相關(guān)的測算與研究。按照各財險企業(yè)在成都市的銷售份額，大型財產(chǎn)保險企業(yè)包括人保、平安、太保三大保險企業(yè)下屬的財產(chǎn)保險公司；中型財險企業(yè)包括太平、大地、陽光、國壽、錦泰、永誠等6家公司；而小型財險企業(yè)數(shù)量眾多，經(jīng)營狀況不夠穩(wěn)定，因此我們選取了在成都市相較有名的6家公司，分別是中銀、安盛天平、都邦、鼎和、安誠和安邦。而對于不同險種的“抵扣率”問題，樣本數(shù)據(jù)為2013年至2015年各險種在成都市的總體情況，研究結(jié)果針對成都市具有適用性。

（1）稅負測算結(jié)果

按照已有的樣本數(shù)據(jù)，采用以利潤為基礎(chǔ)的方法（ETR），以現(xiàn)在金融業(yè)實行的6%的稅率的條件下；計算不同規(guī)模的各家財險企業(yè)在“營改增”前后的稅負變化情況，再進行平均，進而得出成都市財產(chǎn)保險業(yè)整體的稅負變化情況。測算結(jié)果如下：

根據(jù)ETR方法衡量稅負的高低，從整體上看，“營改增”前，成都市財產(chǎn)保險企業(yè)的營業(yè)稅稅負較高，基本在50%左右；“營改增”后，增值稅稅負明顯較低，均未達到20%；平均下降幅度為61.59%。而總稅負方面，“營改增”前最高達到了74.10%；“營改增”后減輕稅負的作用明顯，基本維持在38%左右；平均下降幅度為48.56%。因此，從理論上來講“營改增”對于成都市的財產(chǎn)保險企業(yè)，達到了減輕稅負的作用，避免了重復征稅對企業(yè)的負影響。

（2）“抵扣率”測算結(jié)果

根據(jù)已有成都市的分險種數(shù)據(jù)，使用上文所闡釋的測算方法，分別測算出企業(yè)財產(chǎn)保險、機動車車輛保險、貨物運輸保險、責任保險、工程保險，這五類險種在2013年至2015年各自的“抵扣率”，再加以平均。具體數(shù)據(jù)及結(jié)果如下：

從測算結(jié)果看，當企業(yè)財產(chǎn)保險、機動車車輛保險、貨物運輸保險、責任保險、工程保險這五類險種的可抵扣進項稅基礎(chǔ)占賠款支出的比例分別大于21.91%，22.26%、22.09%、26.28%、22.88%時財產(chǎn)保險企業(yè)才能在“營改增”后實現(xiàn)減輕稅負的作用。

與其他服務業(yè)相比較而言，保險業(yè)所在的金融行業(yè)于2016年5月1日才全部納入“營改增”體系，相較于交通運輸業(yè)、現(xiàn)代服務業(yè)等行業(yè)“營改增”起步較晚。從前文可以看出改革后總稅負率在38%左右。而在我國全面實施“營改增”之前，已實施的各服務業(yè)的平均總稅負率為28.97%（彭雪梅、黃鑫（2016））?？梢?，“營改增”后保險業(yè)的稅負還是較其他服務業(yè)偏高。

研究結(jié)論

對于成都市的財產(chǎn)保險企業(yè)而言，在現(xiàn)行的6%的增值稅稅率下，“營改增”達到了減輕稅負的作用，總稅負減少幅度達到了48.56%。稅負的減輕，降低了財產(chǎn)保險企業(yè)的成本，有利于企業(yè)提高產(chǎn)品與服務的質(zhì)量，這也符合供給側(cè)改革的目標。產(chǎn)品與服務質(zhì)量的升級，將使得我國保險業(yè)更加蓬勃地發(fā)展。

但與其他服務行業(yè)相比，財產(chǎn)保險公司的稅負偏高，其“營改增”的具體辦法還有改良的空間。從本文分險種“抵扣率”的探究可得出，不同險種可抵扣的進項稅礎(chǔ)占賠款支出的比例不盡相同，雖險種間差別較小，但平均值都超過20%，說明不同的險種有個性化適用抵扣率但也存在共性。因此，想通過分險種計稅降低稅負的方法也很難達到目的。保險行業(yè)，尤其是財產(chǎn)保險業(yè)，由于其經(jīng)營的特殊性，保費收入中有很大一部分用于賠款支出。當可抵扣的進項稅額比例提高后才能夠進一步的降低稅負，減少財產(chǎn)保險企業(yè)的成本，有利于財險企業(yè)更加蓬勃的發(fā)展。而要提高可抵扣的進項稅額，則需要每項支出都可以取得增值稅專用發(fā)票。但增值稅發(fā)票的取得并非易事，對增值稅發(fā)票的監(jiān)管，也是財產(chǎn)保險行業(yè)“營改增”進程中需要完善之處。