邢國平

目前，汽車貿易公司（以下簡稱汽貿公司）經營的汽車銷售業(yè)務，依據其開具《機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票》的主體，可分為“自銷車”和“直銷車”兩種。

“自銷車”是指所銷售的汽車由汽貿公司購進（指取得購進發(fā)票并通過本公司“庫存商品”核算的汽車，下同），然后由汽貿公司向客戶開具《機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票》銷售。“直銷車”是指所銷售的汽車由汽貿公司按照客戶的要求與4S店（供車方，下同）聯(lián)系，達成購車協(xié)議后，由汽貿公司向客戶收取購車款并匯給4S店，然后由4S店開具《機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票》直接銷售給客戶。特點是：4S店不給汽貿公司開具發(fā)票（包括增值稅專用發(fā)票和增值稅普通發(fā)票，下同），所銷售的汽車不通過汽貿公司庫存核算，汽貿公司從中收取手續(xù)費。

對“自銷車”，汽貿公司按正常商品購銷核算并納稅是確定無疑的，但對“直銷車”，由于4S店不給汽貿公司開具發(fā)票，如果按正常商品購銷核算，汽貿公司無扣除成本和抵扣進項稅額的憑證，勢必增加汽貿公司的稅收（增值稅和企業(yè)所得稅）負擔，不過也有人認為按向客戶收取的全部價款征稅，但筆者認為，應當按收取的手續(xù)費征收增值稅和企業(yè)所得稅，依據如下：

一、不能按正常商品購銷核算的依據

據了解，“直銷車”是由于廠家對4S店開具增值稅專用發(fā)票或增值稅普通發(fā)票銷售的汽車不算銷售任務、4S店而不給汽貿公司開具增值稅專用發(fā)票或增值稅普通發(fā)票造成的，也就是說，對“直銷車”是4S店不給汽貿公司開具發(fā)票，而不是汽貿公司不索取發(fā)票。因此，對汽貿公司來說，對“直銷車”不按正常商品購銷核算是客觀因素造成的。

二、按手續(xù)費征稅的政策依據

對“直銷車”，按收取客戶購車款的資金來源不同，又分全款“直銷車”和貸款“直銷車”：全款“直銷車”是指客戶在買車時一次性交足全部項款；貸款“直銷車”是指客戶在買車時先交一部分首付款，然后通過汽貿公司向銀行借款再支付剩余款項，但一般在銀行借款沒有到賬之前剩余款項是由汽貿公司暫時墊付或者稅暫時借給的。

1.增值稅。全款“直銷車”。從全款“直銷車”的銷售過程看，近似于《財政部、國家稅務總局關于增值稅營業(yè)稅若干政策規(guī)定的通知（財稅字［1994］26號）第五條規(guī)定的代購貨物行為，即：受托方不墊付資金；銷貨方將發(fā)票開具給委托方，并由受托方將該項發(fā)票轉交給委托方；受托方按銷售方實際收取的銷售額和增值稅額（如系代理口貨物則為海關代征的增值稅額）與委托方結算貨款，并另外收取手續(xù)費。對代購貨物收取的手續(xù)費營改增前征收增值稅，營改增后，依據《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅［2016］36號附件1）規(guī)定，屬于現(xiàn)代服務業(yè)“商務輔助服務”中的“經紀代理服務”，因此，收取的手續(xù)費應按6%計算繳納增值稅。

貸款“直銷車”。從貸款“直銷車”的銷售過程看，汽貿公司收取的手續(xù)費既有墊付款的利息、又有辦理貸款過程中的服務費，屬于《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅［2016］36號附件1）規(guī)定的“直接收費金融服務”中的“財務擔保服務”，亦應當按6%計算集納增值稅。

2.企業(yè)所得稅。按照《國家稅務總局關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函［2008］875號）第一條規(guī)定，企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的，應確認收入的實現(xiàn)：商品銷售合同已經簽訂，企業(yè)已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方；企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有實施有效控制；收入的金額能夠可靠地計量；已發(fā)生或將發(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。

從前述“直銷車”的特點看，由于4S店不給汽貿公司開具發(fā)票，《機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票》又由4S店直接開給客戶，汽貿公司無法準確確定所銷汽車的收入和成本，不能同時滿足國稅函［2008］875號關于確認收入實現(xiàn)的四個條件，應當就收取的手續(xù)費確認收入征收企業(yè)所得稅。

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