柳燁（哈爾濱金融學(xué)院，黑龍江 哈爾濱 150000）

一、變動(dòng)成本法與完全成本法的相關(guān)理論

1.變動(dòng)成本法的基本概念

變動(dòng)成本法，也稱(chēng)之為直接成本法，為我國(guó)管理會(huì)計(jì)在運(yùn)用中的一種完全不同于往常的一種新型成本核算方式。它是指平日里在進(jìn)行成本的計(jì)算時(shí)，以產(chǎn)品的固定成本、變動(dòng)成本、混合成本為先提條件時(shí)，僅僅要將變動(dòng)生產(chǎn)成本看作為產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容，包含固定性制造費(fèi)用的期間成本要按照貢獻(xiàn)式損益確定核算程序的一種成本計(jì)算方式。

2.完全成本法的基本概念

完全成本法，也稱(chēng)之為全部成本法，指在平常進(jìn)行成本類(lèi)計(jì)算的時(shí)候，將在計(jì)算過(guò)程中的所用的全部費(fèi)用全部算進(jìn)產(chǎn)品成本中去，所以稱(chēng)之為完全成本法。

二、理論依據(jù)及應(yīng)用前提條件

1.變動(dòng)成本法的理論依據(jù)與應(yīng)用前提條件

理論依據(jù)：變動(dòng)成本法在進(jìn)行賬戶(hù)處理的時(shí)候，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)時(shí)間長(zhǎng)短與固定性制造費(fèi)用成正比例關(guān)系，當(dāng)企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所用時(shí)間越長(zhǎng)時(shí)，期間成本的固定性制造費(fèi)用越多，反之則越少。當(dāng)發(fā)生業(yè)務(wù)時(shí)，損益要全額列入損益表來(lái)進(jìn)行處理，而不是到下一個(gè)會(huì)計(jì)期間。

應(yīng)用前提條件：在用變動(dòng)成本法進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)首先要對(duì)固定成本、變動(dòng)成本、混合成本做進(jìn)一步的分析，把所有的成本費(fèi)用劃分為兩大類(lèi)即變動(dòng)成本與固定成本，銷(xiāo)售費(fèi)用分為變動(dòng)性銷(xiāo)售費(fèi)用和固定性銷(xiāo)售費(fèi)用。

三、變動(dòng)成本法與完全成本法的理論區(qū)別

1.產(chǎn)品成本與期間成本構(gòu)成內(nèi)容不同

變動(dòng)成本法是指將所有成本分成兩大類(lèi)，即產(chǎn)品成本和期間成本。產(chǎn)品成本包括全部的變動(dòng)生產(chǎn)成本，它是由直接材料、直接人工、變動(dòng)性制造費(fèi)用構(gòu)成的。剩下所有全部計(jì)入期間成本中，這里期間成本包括變動(dòng)非生產(chǎn)成本和固定成本，變動(dòng)非生產(chǎn)成本是由變動(dòng)性銷(xiāo)售費(fèi)用、變動(dòng)性管理費(fèi)用、變動(dòng)性財(cái)務(wù)費(fèi)用構(gòu)成的，固定成本是由固定性制造費(fèi)用、固定性銷(xiāo)售費(fèi)用、固定性管理費(fèi)用、固定性財(cái)務(wù)費(fèi)用構(gòu)成的，并全部列入利潤(rùn)表。

完全成本法也是將成本分成兩大類(lèi)，包含產(chǎn)品成本和期間成本。其中產(chǎn)品成本主要是由由直接材料、直接人工和制造費(fèi)用組成的。其余全部計(jì)入期間成本中，期間成本是由非生產(chǎn)成本構(gòu)成的，即包含銷(xiāo)售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用，并列入利潤(rùn)表。

2.銷(xiāo)貨成本與存貨成本不同

因?yàn)檫@兩種計(jì)算法產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容存在差異，所以銷(xiāo)貨成本與存貨成本也存在差異。當(dāng)期末時(shí)期的存貨量與本期發(fā)生的銷(xiāo)貨量都不為零的情況下，這一期間所發(fā)生的產(chǎn)品成本到最后還是要表現(xiàn)為存貨成本與銷(xiāo)貨成本。

在變動(dòng)成本法中，銷(xiāo)貨成本與存貨成本之間是不可以相互轉(zhuǎn)化的，因?yàn)楣潭ㄐ灾圃熨M(fèi)用作為期間成本直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)表中。無(wú)論本期銷(xiāo)貨量與本期存貨量之間存在什么樣的聯(lián)系，在期初存貨量為零時(shí)或者前期與后期成本保持不變時(shí)，都可以直接計(jì)算出本期銷(xiāo)貨成本即每單位變動(dòng)成本的本期銷(xiāo)售量。

在完全成本法中期末存貨存在時(shí)，因?yàn)閷⒐潭ㄐ灾圃熨M(fèi)用計(jì)入產(chǎn)品成本中，所以在當(dāng)期發(fā)生的固定性制造費(fèi)用需要在當(dāng)期銷(xiāo)貨量和期末存貨量之間進(jìn)行分配。從而導(dǎo)致其中一些固定成本被期末存貨吸收遞延到下一個(gè)會(huì)計(jì)期間，另一部分固定生產(chǎn)成本被計(jì)入當(dāng)期損益表，這就會(huì)引起兩種成本方法下的銷(xiāo)貨成本及存貨成本水平的差異。

3.稅前利潤(rùn)計(jì)算過(guò)程不同

完全成本法的稅前利潤(rùn)計(jì)算一直是我國(guó)會(huì)計(jì)部門(mén)延用的損益確定計(jì)算過(guò)程，用銷(xiāo)售收入減去銷(xiāo)售成本來(lái)獲得銷(xiāo)售毛利，在用銷(xiāo)售毛利減去銷(xiāo)售和管理費(fèi)用就得到稅前利潤(rùn)。

1、計(jì)算銷(xiāo)售毛利

銷(xiāo)售毛利=銷(xiāo)售收入-銷(xiāo)售成本

2、計(jì)算稅前利潤(rùn)

稅前利潤(rùn)=銷(xiāo)售毛利-銷(xiāo)售和管理費(fèi)用

變動(dòng)成本法的稅前利潤(rùn)應(yīng)用的是貢獻(xiàn)式損益確定計(jì)算過(guò)程，用銷(xiāo)售收入去除掉變動(dòng)成本總額得到貢獻(xiàn)毛益，在有所得的貢獻(xiàn)毛益扣除掉固定成本總額，即可得出稅前利潤(rùn)。

1、計(jì)算貢獻(xiàn)毛益

貢獻(xiàn)毛益=銷(xiāo)售收入-變動(dòng)成本總額

2、計(jì)算稅前利潤(rùn)

稅前利潤(rùn)=貢獻(xiàn)毛益-固定成本總額

因?yàn)閮煞N方法的計(jì)算過(guò)程不同，所以得出的稅前利潤(rùn)也不同，分期損益存在差異。生產(chǎn)量和銷(xiāo)售量的平穩(wěn)度與兩種方法的損益差成正比例關(guān)系，產(chǎn)銷(xiāo)量越平穩(wěn)，損益相差越小，反之產(chǎn)銷(xiāo)量浮動(dòng)越大，損益差越大。然而只有當(dāng)零存貨狀態(tài)下，產(chǎn)量與銷(xiāo)量保持平穩(wěn)，此時(shí)損益差為零。

4.提供的信息用途不同

變動(dòng)成本計(jì)算法是幫助一個(gè)企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部管理，對(duì)未來(lái)發(fā)展做一個(gè)規(guī)劃。它可以科學(xué)的提供成本與業(yè)務(wù)量間、利潤(rùn)與銷(xiāo)貨量之間變化規(guī)律的信息，從而加強(qiáng)內(nèi)部的成本管理，可以避免因盲目生產(chǎn)而給企業(yè)帶來(lái)的不必要的損失。利潤(rùn)表是反應(yīng)企業(yè)銷(xiāo)量的表格，當(dāng)銷(xiāo)量增多營(yíng)業(yè)利潤(rùn)就會(huì)增加，反之則減少。同理可得當(dāng)其中一期的銷(xiāo)量比上一期增加時(shí)，所得利潤(rùn)也會(huì)比上一期增加。

完全成本法所提供的信息可以提高生產(chǎn)積極性，幫助企業(yè)加大生產(chǎn)規(guī)模。在固定生產(chǎn)成本保持不變的情況下，生產(chǎn)量越高，每單位產(chǎn)品所負(fù)擔(dān)的生產(chǎn)成本越低，也就是說(shuō)生產(chǎn)量與單位產(chǎn)品成本成反比例關(guān)系，加大產(chǎn)量，單位產(chǎn)品成本減少，反之，減少產(chǎn)量就會(huì)增加單位產(chǎn)品成本。完全成本法下所提供的信息也存在著弊端，比如某些企業(yè)會(huì)為了降低生產(chǎn)成本而擴(kuò)大生產(chǎn)量，這就會(huì)引起銷(xiāo)售不出的產(chǎn)品慢慢積壓起來(lái)，從而影響了企業(yè)的資金運(yùn)作。

結(jié)論

因水平和經(jīng)驗(yàn)有限，本文的研究尚存在不足之處，全新模式的變動(dòng)成本法在我國(guó)的應(yīng)用還有待于進(jìn)一步的研究，也將引起學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界關(guān)注的企業(yè)財(cái)務(wù)問(wèn)題之一。但隨著經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的不斷變化和現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境、經(jīng)濟(jì)手段的不斷更新，傳統(tǒng)的完全成本法略顯滯后。本文研究的價(jià)值在于從變動(dòng)成本法與完全成本法的結(jié)合應(yīng)用分析中對(duì)我國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)有了進(jìn)一步的了解與認(rèn)識(shí)。本文成果，不僅有利于管理會(huì)計(jì)在企業(yè)中應(yīng)用的發(fā)展，而且有利于面臨同樣問(wèn)題的類(lèi)似企業(yè)亦有較好的參考借鑒作用。