吳涵立

[摘要]“營(yíng)改增”是“營(yíng)業(yè)稅改征增值稅”的簡(jiǎn)稱，它作為金融稅制改革的主要項(xiàng)目，通過(guò)健全稅制體系，可以避免二次征稅的不良現(xiàn)象，使我國(guó)金融的經(jīng)濟(jì)機(jī)構(gòu)得到有效的調(diào)整與優(yōu)化。雖然“營(yíng)改增”在我國(guó)金融行業(yè)領(lǐng)域中已經(jīng)全面的推行，但是營(yíng)業(yè)稅自身的所帶來(lái)的問(wèn)題無(wú)法避免：重復(fù)征稅、增值稅的問(wèn)題。如何解決“營(yíng)改增”產(chǎn)生的有關(guān)難題，這已經(jīng)是金融領(lǐng)域普遍關(guān)注的焦點(diǎn)話題。2016年5月1日起我國(guó)全面實(shí)施“營(yíng)改增”的稅收改革，營(yíng)業(yè)稅退出了歷史舞臺(tái)，增值稅將繼續(xù)擴(kuò)大改革適用范圍。金融業(yè)作為這次改革涉及的行業(yè)之一，分析實(shí)施“營(yíng)改增”帶來(lái)的變化影響，將有利于金融業(yè)企業(yè)更好地制定對(duì)策，保證企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。文章通過(guò)對(duì)營(yíng)改增中的難點(diǎn)以及問(wèn)題進(jìn)行了深入地分析，并對(duì)其影響進(jìn)行了深刻地探討，并提出改進(jìn)措施。

[關(guān)鍵詞]營(yíng)改增 金融業(yè) 影響

我國(guó)1994年實(shí)行財(cái)稅體系的改革，確立了增值稅和營(yíng)業(yè)稅并存的流轉(zhuǎn)稅制，對(duì)銷售動(dòng)產(chǎn)、提供加工修理的勞務(wù)征收增值稅，對(duì)銷售不動(dòng)產(chǎn)、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)等征收營(yíng)業(yè)稅，這是與當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展相適應(yīng)的。隨著中國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展和社會(huì)分工的進(jìn)一步細(xì)化，增值稅抵扣鏈條不完整導(dǎo)致的重復(fù)征稅問(wèn)題愈加突出，增加了企業(yè)發(fā)展和轉(zhuǎn)型的負(fù)擔(dān)。為解決這一問(wèn)題，中央政府決定推行營(yíng)業(yè)稅改增值稅的改革，近年來(lái)先后下發(fā)了多個(gè)重要文件，不斷增加營(yíng)改增的試點(diǎn)范圍。自2016年5月1日起，將營(yíng)改增試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)。

一、金融業(yè)“營(yíng)改增”必要性

營(yíng)業(yè)稅以營(yíng)業(yè)額全額為計(jì)稅依據(jù)。根據(jù)納稅人提供各種應(yīng)稅勞務(wù)的收入全額計(jì)算繳納稅額，納稅人的經(jīng)營(yíng)成本和費(fèi)用對(duì)稅額不會(huì)造成影響，即納稅人經(jīng)營(yíng)成果與稅額不會(huì)直接掛鉤，使得營(yíng)業(yè)稅帶來(lái)的稅收收入比較穩(wěn)定，是政府部門(mén)特別是地方政府財(cái)政收入的可靠源泉。營(yíng)業(yè)稅按照行業(yè)設(shè)計(jì)不同的稅目和稅率，實(shí)行比例稅率課稅，計(jì)算簡(jiǎn)便，征管成本較低。營(yíng)業(yè)稅按照不同行業(yè)設(shè)計(jì)不同稅目和稅率，稅率的差別設(shè)計(jì)有助于影響經(jīng)營(yíng)者決策，調(diào)節(jié)商品和勞務(wù)的供給，進(jìn)而協(xié)調(diào)行業(yè)的發(fā)展，促進(jìn)國(guó)家相關(guān)宏微觀政策的實(shí)施，營(yíng)業(yè)稅稅基寬廣，有效保障了地方財(cái)政收入；由于營(yíng)業(yè)稅規(guī)定相同行業(yè)統(tǒng)一實(shí)行相同的稅率，則計(jì)稅依據(jù)即營(yíng)業(yè)收入相同稅額也就自然相同。為了獲取稅后利潤(rùn)的最大化，納稅人會(huì)更有動(dòng)機(jī)不斷改進(jìn)經(jīng)營(yíng)管理，做好成本控制。這樣一來(lái)，形成了行業(yè)內(nèi)部的競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，行業(yè)整體的管理運(yùn)營(yíng)水平也逐步得到提升，經(jīng)濟(jì)效率也會(huì)提高。

各領(lǐng)域一旦實(shí)現(xiàn)了價(jià)值增值額，增值稅原則上就會(huì)對(duì)所有貨物和勞務(wù)普遍課稅。國(guó)際上盛行增值稅稅率的單一性，在法律上平等對(duì)待一切商品和勞務(wù)。這種模式扣除了商品在以前生產(chǎn)或流通環(huán)節(jié)所承擔(dān)的稅負(fù)，避免了重復(fù)征稅，稅制上體現(xiàn)了合理負(fù)擔(dān)的原則，可以更好地促進(jìn)經(jīng)營(yíng)者投資決策和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的專業(yè)化、社會(huì)化。增值稅還同時(shí)兼容了所得稅的分配屬性。上文提到過(guò)，增值稅的課稅對(duì)象覆蓋了工資、利息、利潤(rùn)、租金等所有體現(xiàn)增值特性的收入，而這部分收入恰好是個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅的征稅對(duì)象，即增值稅一方面課稅對(duì)以營(yíng)業(yè)收入全額為計(jì)稅依據(jù)的營(yíng)業(yè)稅，不能抵扣納稅人外購(gòu)產(chǎn)品和服務(wù)承擔(dān)的稅額，必定導(dǎo)致了重復(fù)征稅的弊端。以銀行業(yè)為代表的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)由于技術(shù)管理的不斷創(chuàng)新，業(yè)務(wù)呈現(xiàn)多樣化趨勢(shì)，行業(yè)的分工協(xié)作不斷頻繁，產(chǎn)業(yè)鏈也在逐步延伸，服務(wù)業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)所需要外購(gòu)產(chǎn)品和勞務(wù)比例不斷提升，營(yíng)業(yè)稅重復(fù)征稅的劣勢(shì)越發(fā)突出，不利于服務(wù)外包和社會(huì)化分工。

二、營(yíng)改增的意義

對(duì)銀行、保險(xiǎn)業(yè)選擇增值稅簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，可避免在基本免稅模式下運(yùn)行、采取增值稅一般計(jì)稅方法進(jìn)行征稅在抵扣操作中的種種困難，只要確定適當(dāng)?shù)脑鲋刀愓魇章?，就可以平衡改革前后的稅?fù)水平，不會(huì)對(duì)地方財(cái)政收入形成很大的沖擊；至于對(duì)證券行業(yè)的“營(yíng)改增”采取增值稅一般計(jì)稅方法進(jìn)行征稅，那么其適用稅率不采用標(biāo)準(zhǔn)稅率的可能性是很大的，很可能會(huì)在新設(shè)的低檔稅率中選擇適用稅率，這樣對(duì)證券業(yè)也就不會(huì)形成很大的沖擊。盡量使金融業(yè)總體稅負(fù)有所降低，主營(yíng)業(yè)務(wù)不同的金融行業(yè)稅負(fù)趨于平衡，即使在改革試點(diǎn)中出現(xiàn)局部稅負(fù)上升，也將會(huì)在改革渡過(guò)磨合期后回歸合理稅負(fù)：

一是將實(shí)現(xiàn)增值稅對(duì)貨物和服務(wù)的全覆蓋，基本消除了重復(fù)征稅，打通增值稅抵扣鏈條，促進(jìn)社會(huì)分工協(xié)作，有力地支持服務(wù)業(yè)發(fā)展和制造業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)。

二是將不動(dòng)產(chǎn)納入抵扣范圍，比較完整地實(shí)現(xiàn)規(guī)范的消費(fèi)型增值稅制度，有利于擴(kuò)大企業(yè)投資，增強(qiáng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活力。

三是能夠進(jìn)一步減輕企業(yè)稅負(fù)，是財(cái)稅領(lǐng)域打出“降成本”組合拳的重要一招，用短期財(cái)政收入的“減”換取持續(xù)發(fā)展勢(shì)能的“增”，為經(jīng)濟(jì)保持中高速增長(zhǎng)、邁向中高端水平打下堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。

四是可以創(chuàng)造更加公平、中性的稅收環(huán)境，有效釋放市場(chǎng)在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的作用和活力，在推動(dòng)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型、結(jié)構(gòu)優(yōu)化、消費(fèi)升級(jí)、創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)和深化供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革等方面將發(fā)揮重要的促進(jìn)作用。

三、“營(yíng)改增”對(duì)金融業(yè)的影響

營(yíng)改增作為我國(guó)一項(xiàng)重大稅收改革，金融業(yè)作為改革難點(diǎn)，主要體現(xiàn)在營(yíng)改增對(duì)銀行產(chǎn)生的影響是非常大的。營(yíng)改增對(duì)銀行所產(chǎn)生的影響，不能一概而論，因?yàn)椴煌?guī)模、性質(zhì)的銀行，其政策也是不一樣的，有很多專家認(rèn)為，根據(jù)當(dāng)前銀行經(jīng)營(yíng)情況的測(cè)算，不同規(guī)模的銀行其利潤(rùn)影響情況也是不同的，一般而言，大型銀行受到的影響較少，區(qū)域性中小型銀行則受到的影響非常大。

（一）造成金融業(yè)自身真實(shí)稅負(fù)水平上升

銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)的營(yíng)業(yè)稅名義稅率為5%，改征增值稅后，由于銀行業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣與一般企業(yè)相比非常少，可能出現(xiàn)稅負(fù)負(fù)擔(dān)上升的情況?！盃I(yíng)改增”后，商業(yè)銀行可扣除進(jìn)項(xiàng)稅的進(jìn)項(xiàng)業(yè)務(wù)發(fā)生額至少應(yīng)占計(jì)算增值稅總收入比重的17%71%以上，才可能保證改革前后稅負(fù)水平不變。增值稅稅率若想保持“營(yíng)改增”后稅負(fù)水平不變，銀行可扣除進(jìn)項(xiàng)稅的進(jìn)項(xiàng)業(yè)務(wù)發(fā)生額至少應(yīng)占計(jì)算增值稅總收入的比重。

而銀行業(yè)由于成本費(fèi)用主要以人工費(fèi)和場(chǎng)地費(fèi)為主，可獲得進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的項(xiàng)目與一般企業(yè)相比非常少。目前國(guó)內(nèi)商業(yè)銀行除人工費(fèi)、場(chǎng)地費(fèi)之外的其他費(fèi)用占營(yíng)業(yè)凈收入的比重基本不到10%，即使假設(shè)這些項(xiàng)目均可獲得進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，也遠(yuǎn)遠(yuǎn)難以達(dá)到17%-71%的水平。由此可以預(yù)見(jiàn)，銀行業(yè)不論未來(lái)的增值稅水平定為多少，均可能面臨“營(yíng)改增”后實(shí)際稅負(fù)水平上升的局面。

（二）造成金融業(yè)信用風(fēng)險(xiǎn)上升

“營(yíng)改增對(duì)于高成本、低利潤(rùn)的企業(yè)來(lái)說(shuō)相對(duì)較為有利，不利于低成本、高利潤(rùn)的企金融業(yè)業(yè)。如前文分析，若金融業(yè)想保持“營(yíng)改增”后實(shí)際稅負(fù)水平不變或下降，“可扣除進(jìn)項(xiàng)稅的進(jìn)項(xiàng)業(yè)務(wù)發(fā)生額占計(jì)算增值稅總收入的比重”必須等于或高于一定水平?！翱煽鄢M(jìn)項(xiàng)稅的進(jìn)項(xiàng)業(yè)務(wù)發(fā)生額占計(jì)算增值稅總收入的比重”可近似看作金融業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本率（假設(shè)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本方面的支出均可以獲得增值稅發(fā)票），由此可見(jiàn)，主營(yíng)業(yè)務(wù)成本率越高、換言之毛利率越低的企業(yè)，“營(yíng)改增”后實(shí)際稅負(fù)水平下降的可能性越大。前文的分析暗含了兩個(gè)假設(shè)前提：一是相關(guān)行業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本方面的支出均可作為增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣項(xiàng)目；二是這些項(xiàng)目企業(yè)均可順利地拿到增值稅發(fā)票。

四、金融業(yè)營(yíng)改增面臨問(wèn)題

金融是我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的血液，金融業(yè)的營(yíng)改增將對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響，然而由于金融業(yè)包含銀行、保險(xiǎn)、證券、基金等多個(gè)行業(yè)，業(yè)務(wù)構(gòu)成復(fù)雜。實(shí)施營(yíng)改增是為了完善抵扣鏈條，消除重復(fù)征稅，完善稅制，為經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整創(chuàng)造良好條件，并帶來(lái)減稅效應(yīng)。作為現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)核心，金融業(yè)營(yíng)改增也面臨較多難題，具體有以下幾大難題。

（一）技術(shù)及資金的投入

我國(guó)金融業(yè)系統(tǒng)比較復(fù)雜，信息化程度比較高，并且適應(yīng)了營(yíng)業(yè)稅含稅價(jià)的特點(diǎn)。而增值稅的特點(diǎn)是要對(duì)增值額進(jìn)行征稅，因此要徹底全面營(yíng)改增，就要需要對(duì)整體系統(tǒng)進(jìn)行修正或者優(yōu)化。同時(shí)上面提到收益率的不易確定也導(dǎo)致了增值額的不易確定，因此，不僅需要大量對(duì)復(fù)雜金融產(chǎn)品有深入了解的金融專家，還需要專家進(jìn)行大量的對(duì)系統(tǒng)和數(shù)據(jù)進(jìn)行摸排和分析的工作，并且信息化系統(tǒng)進(jìn)行修正及匹配的資金投入恐怕也是不容小覷的。

（二）抵扣鏈條中斷危險(xiǎn)

如果對(duì)金融業(yè)征收增值稅，必然產(chǎn)生抵扣環(huán)節(jié)，但金融業(yè)由于客戶的特殊性和普遍性使其無(wú)法憑票抵扣，并且也無(wú)法區(qū)分資源使用和風(fēng)險(xiǎn)投機(jī)的界限。目前世界上不存在抵扣鏈條不中斷的增值稅，在建筑業(yè)和金融業(yè)推行增值稅是世界難題。國(guó)際上甚至認(rèn)為金融業(yè)不存在真正推行增值稅又能完善抵扣稅款的辦法。

五、金融業(yè)“營(yíng)改增”的應(yīng)對(duì)措施

（一）精準(zhǔn)把握營(yíng)改增相關(guān)政策規(guī)定

對(duì)于金融業(yè)而言，長(zhǎng)期使用的都是營(yíng)業(yè)稅方案，因此對(duì)于增值稅這種稅收制度應(yīng)該要加強(qiáng)了解，從而才能有效地規(guī)避在增值稅試驗(yàn)過(guò)程中的一些風(fēng)險(xiǎn)。首先，金融業(yè)應(yīng)該要積極參加一些機(jī)構(gòu)或者組織舉辦的稅收制度和管理方面的培訓(xùn)，使得金融業(yè)的管理人員能夠加強(qiáng)對(duì)增值稅的政策、法律法規(guī)等內(nèi)容的了解，并且能夠在金融業(yè)內(nèi)部對(duì)相關(guān)的人員進(jìn)行培訓(xùn)，提高對(duì)增值稅的意識(shí)。其次，應(yīng)該要將增值稅的改革政策與金融業(yè)自身的發(fā)展情況進(jìn)行有效地結(jié)合，對(duì)增值稅以及營(yíng)業(yè)稅之間的區(qū)別進(jìn)行了解，從而能夠?yàn)槎愗?fù)制度的改革和轉(zhuǎn)變做好準(zhǔn)備。第三，要加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通，對(duì)于稅收制度改革過(guò)程中出現(xiàn)的一些疑難問(wèn)題，應(yīng)該要及時(shí)進(jìn)行解決，防止由于對(duì)政策不夠理解出現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)損失。第四，要規(guī)范賬務(wù)處理，防范會(huì)計(jì)核算風(fēng)險(xiǎn)，根據(jù)財(cái)政部《關(guān)于印發(fā)（營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)處理規(guī)定）的通知》（財(cái)會(huì)（2012）13號(hào)），按照增值稅相關(guān)要求設(shè)置會(huì)計(jì)科目，同時(shí)相應(yīng)修改會(huì)計(jì)核算制度和相關(guān)管理制度，降低新稅制對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的風(fēng)險(xiǎn)。

（二）調(diào)整和改造相關(guān)管理流程、業(yè)務(wù)方案、系統(tǒng)設(shè)置

由于增值稅與營(yíng)業(yè)稅的管理流程、方式方法都有所不同，因此在“營(yíng)改增”的過(guò)程中，金融業(yè)應(yīng)該要加強(qiáng)對(duì)稅收管理流程和方案的設(shè)置。首先，在金融業(yè)內(nèi)部應(yīng)該要成立專門(mén)的領(lǐng)導(dǎo)小組，對(duì)“營(yíng)改增”改革工作以及增值稅的試驗(yàn)工作進(jìn)行組織領(lǐng)導(dǎo)。其次，要對(duì)“營(yíng)改增”對(duì)金融業(yè)的成本、收入等方面帶來(lái)的影響進(jìn)行分析，對(duì)金融業(yè)的相關(guān)業(yè)務(wù)的流程以及產(chǎn)品的推廣方案進(jìn)行優(yōu)化，從而可以使得增值稅涵蓋企業(yè)的各個(gè)業(yè)務(wù)和產(chǎn)品，“營(yíng)改增”，從稅制上是鼓勵(lì)拓展中間業(yè)務(wù)，金融業(yè)應(yīng)加大經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型，大力發(fā)展中間業(yè)務(wù)等顯性收費(fèi)金融業(yè)務(wù)，既可以擺脫存貸款利差收入的過(guò)度依賴，也可在稅制改革中獲益。第三，要根據(jù)增值稅的規(guī)定對(duì)會(huì)計(jì)核算方式進(jìn)行調(diào)整，比如可以在增值稅的基礎(chǔ)上增加一些會(huì)計(jì)科目，對(duì)金融業(yè)的業(yè)務(wù)進(jìn)行分類，對(duì)于不同稅率的業(yè)務(wù)，應(yīng)該要進(jìn)行單獨(dú)核算，防止出現(xiàn)統(tǒng)一高稅率的現(xiàn)象。