●何 慧

近年來，我國高等教育事業(yè)在各方面迎來了新的發(fā)展機會，但同時也必須注意到在多元戰(zhàn)略發(fā)展機遇下所隱藏的各種不確定性風險。內(nèi)部審計作為高校內(nèi)部監(jiān)管的重要制度之一，不僅是提高高校資金使用效率和使用安全的重要基礎，同時也是震懾高校貪污、查補高校管理漏洞的根本保證。在近年高校內(nèi)部審計實踐中，高校內(nèi)部審計的審計范圍、審計方式等都得到進一步完善，業(yè)務水平也日益精進，但仍然不能滿足現(xiàn)實發(fā)展需要，很大原因在于理論創(chuàng)新、時代要求等在具體實踐中的研究和應用不足。應在全面把握高校內(nèi)部審計理論演進和制度變遷的基礎上研判形勢，準確把握高校內(nèi)部審計發(fā)展趨勢，更好地助力高校穩(wěn)步發(fā)展。

一、高校內(nèi)部審計的理論演進

（一）高校內(nèi)部審計的基本功能及其作用

內(nèi)部審計作為高校重要的管理機制，是高校實現(xiàn)高效管理、內(nèi)部監(jiān)管以及降低管控風險的重要保障基礎，其職責在于通過內(nèi)部審計保證高校各項政策的有效實施，切實發(fā)揮審計的預防、揭示和抵御經(jīng)濟運行過程中可能出現(xiàn)風險的 “免疫功能”。

1、高校內(nèi)部審計是高校內(nèi)部管理的基礎。高校內(nèi)部審計以內(nèi)部管理制度為基礎，是建立健全高校信息化管理體系和監(jiān)督機制的重要環(huán)節(jié)。從內(nèi)部審計范圍來看，高校內(nèi)部審計范圍包括學校的科研、教學、管理等核心工作，旨在通過內(nèi)部審計的監(jiān)督管控作用提高高校內(nèi)部管理的執(zhí)行效率。同時，內(nèi)部審計也是服務高校的重要途徑，涵蓋高校運作有關經(jīng)濟的全過程。因此，在內(nèi)部審計的實際操作過程中，不僅要求審計人員需要有非常扎實的專業(yè)背景，同時也要求審計人員對于高校審計有一定的實踐操作經(jīng)驗。當前高校發(fā)展背景下，高校內(nèi)部審計需要審計人員具有更加綜合以及更加與時俱進的創(chuàng)新精神，完善相應的審計工作。

2、高校內(nèi)部審計是內(nèi)部監(jiān)督的重要手段。高校內(nèi)部審計的設立初衷在于通過審計查補高校在進行經(jīng)濟事項操作過程中可能存在的問題，由此糾正財務核算方式以及保護國有資產(chǎn)不受非法侵害。同時，通過內(nèi)部審計的震懾力來預防和消除高校在運作過程中可能出現(xiàn)的貪腐問題，保證高校校園的清廉和正義。隨著高校內(nèi)部審計的不斷發(fā)展和成熟，內(nèi)部審計作為高校經(jīng)濟運作的重要支撐和監(jiān)督制度，對于高校整體的經(jīng)營管理、內(nèi)部控制以及風險防范等多元化角度都有重要的監(jiān)督和預防作用。首先，對于高校經(jīng)營管理，內(nèi)部審計通過財務視角對于高校在進行資產(chǎn)處置、校園商業(yè)經(jīng)營和投資等方面給予一定的專業(yè)知識建議、發(fā)揮風險預警的作用，防止高校觸碰經(jīng)濟紅線并由此在合法合規(guī)的范圍之內(nèi)為高校創(chuàng)造最大的經(jīng)濟價值。其次，對于內(nèi)部控制，高校作為一個獨立運行的整體，完善的內(nèi)部控制制度有利于高校更好地進行運轉(zhuǎn)，由此提高工作效率降低可能存在的風險。最后，對于風險管控方面，內(nèi)部審計的初衷就在于降低高校的經(jīng)濟運行風險，并由此延伸到高校整體的運營風險、投資風險、管控風險等各方面。因此，內(nèi)部審計對于高校整體運作來說具有整體監(jiān)督的重要作用。

3、高校內(nèi)部審計是管理高校風險的根本。在信息高速發(fā)展的大環(huán)境下，高度透明的信息資源和快速流轉(zhuǎn)的傳輸速度已逐漸成為高校內(nèi)部管理的重要風險因素。當前高校管理過于依賴計算機信息網(wǎng)絡，一旦發(fā)生系統(tǒng)失靈、信息泄露等問題，將會給高校帶來巨額的損失。而內(nèi)部審計系統(tǒng)在數(shù)據(jù)建立和維護上，對數(shù)據(jù)的維護、網(wǎng)絡應用等方面進行了綜合考慮和加密技術處理，建立起嚴密的保密系統(tǒng)，為降低高校風險提供了最有利的技術支撐和保障。

（二）高校內(nèi)部審計的理論演進過程

1、內(nèi)部審計外部化。這一探索階段的基礎理論是勞動分工理論，該理論的核心思想在于通過勞動分工可以大大提高勞動生產(chǎn)率。主要原因有三點：一是通過勞動分工可以讓勞動者在自己的職責范圍內(nèi)頻繁訓練自己的勞動技巧從而提高自己的熟練程度；二是通過勞動分工可以使勞動者“術業(yè)有專攻”，專門攻克某一方面從而減少其他與本生產(chǎn)分工無關的工作時間，大大提高本勞動分工內(nèi)的工作質(zhì)量；三是通過勞動分工將更有利于本職責內(nèi)員工進行獨立思考，加強創(chuàng)新和自我思考從而探索出更有利于提高工作效率的工作方法和工具。大量的企業(yè)實踐證明，通過勞動分工解決了原有一人綜合用工的工作效率低下、工程進度不明晰、人工成本浪費等問題，精準的勞動分工能更好地促進勞動生產(chǎn)，為企業(yè)創(chuàng)造更大的價值。尤其針對大規(guī)模生產(chǎn)標準化產(chǎn)品的企業(yè)來說，這種精準化的勞動分工能更好地節(jié)約企業(yè)的人工成本和生產(chǎn)成本，從而將成本更多地投入到企業(yè)的創(chuàng)新研發(fā)中。

2、內(nèi)部審計信息化。國內(nèi)學者認為審計信息系統(tǒng)論是內(nèi)部審計的信息基礎理論，它強調(diào)審計的本質(zhì)是以被審計單位的基本經(jīng)濟活動關系為基礎，通過搜集審計資料并進行信息加工、輸出等，最終為公眾呈現(xiàn)最公正判定意見的系統(tǒng)。因此，從本質(zhì)上講，審計是以信息系統(tǒng)為依托，通過前期審計信息的搜集和歸類，再依據(jù)客觀公正的判定條件進行系統(tǒng)后臺數(shù)據(jù)處理，并最終呈現(xiàn)結果的數(shù)據(jù)分析系統(tǒng)。為了達到系統(tǒng)自動識別的功能，這就要求審計信息必須具備相應的條件判定特征。

3、內(nèi)部審計外部化的形式。李美容（2010）提出了最新的“內(nèi)部審計外部化”理論，即企業(yè)的內(nèi)部審計不再以內(nèi)部審計人員為主，而應積極鼓勵外聘專業(yè)的審計人員參與本企業(yè)的審計職能，以使本企業(yè)的審計結果更具公正和客觀性，也由此更好地從審計結果中發(fā)現(xiàn)本企業(yè)在實際操作中發(fā)現(xiàn)的問題，更好地促進本企業(yè)的成熟發(fā)展。內(nèi)部審計外部化主要有兩種形式：一是本企業(yè)內(nèi)部設立內(nèi)部審計部門，在實際進行審計操作中本企業(yè)內(nèi)部審計人員與外部會計師協(xié)調(diào)配合，通過相互討論與監(jiān)督，共同完成最終的內(nèi)部審計報告；二是本企業(yè)內(nèi)部不設立審計機構，直接聘用外部會計師事務所專業(yè)人員提供審計服務，一方面能減少因本企業(yè)人員參與帶來的信息不真實性和潛在誤差性，另一方面通過專業(yè)機構的服務能提高最終審計報告的質(zhì)量。

4、信息化的發(fā)展是內(nèi)部審計外部化的助推力。國內(nèi)外許多學者一致認為信息技術的發(fā)展有助于實現(xiàn)會計數(shù)據(jù)處理的集中化和自動化，并提供數(shù)據(jù)完整性、準確性的高度保證，從而促進審計信息處理的準確性和高效性。

總體來說，學術界對于高校內(nèi)部審計的研究已經(jīng)處于起步階段，但目前的研究多集中在審計相關理論知識的梳理上，對于國內(nèi)高校內(nèi)部審計的實踐研究還很少涉及。因此，今后國內(nèi)的研究方向應多集中于如何在國內(nèi)現(xiàn)有的教育大環(huán)境下進行高校內(nèi)部管理，以達到最佳的管理效果和辦事效率。

二、高校內(nèi)部審計的制度變遷

20世紀80年代，我國審計署首次發(fā)布了《關于開展審計工作幾個問題的請示》，第一次提出了要在高校內(nèi)部成立審計機構，進行高校內(nèi)部監(jiān)督和管理，隨后陸續(xù)出臺了《內(nèi)部審計暫行方法》，為高校內(nèi)部審計工作的順利開展提供了法律支持。我國高校審計先后經(jīng)歷了三大階段，分別是：

第一階段為我國高校內(nèi)部審計的起步階段，時間跨度為上世紀80年代開始到90年代中期。這一期間我國政府陸續(xù)出臺了許多有關高校內(nèi)部審計的規(guī)章制度，包括《教育系統(tǒng)內(nèi)部審計工作規(guī)定》等，初步搭建了我國高校內(nèi)部審計的基本框架，并首次鼓勵各高校成立獨立的內(nèi)部審計機構，將內(nèi)部審計工作融入日常的高校管理活動中，也為后續(xù)高校內(nèi)部審計工作的開展提供了理論基礎。從這一時期開始，各高校陸續(xù)開展內(nèi)審工作，結合自身學校的發(fā)展特點，制定最有利于提高高校發(fā)展的監(jiān)督政策。

第二階段為我國高校內(nèi)部審計的發(fā)展階段，時間跨度為上世紀90年代中期至本世紀初。這一時期最重要的改革為審計署退出高校管理機構，使得高校不再受國家審計署和教育系統(tǒng)的雙重領導，釋放了一定的監(jiān)管權力。教育部的這次改革為高校實現(xiàn)自我監(jiān)管的改革和創(chuàng)新提供了制度支撐，使得高校內(nèi)部審計更具獨立性和客觀性。

第三階段為我國高校內(nèi)部審計的新發(fā)展階段，時間跨度從本世紀初至今。這一時期是我國高校制度進行全面改革的時期，高校辦學從原有的單一化轉(zhuǎn)為多元化教育，隨之而來的高校治理也呈現(xiàn)多問題化和復雜化特征。因此，新時期的高校內(nèi)部審計需要結合現(xiàn)有的高校管理現(xiàn)狀，制定最符合本高校經(jīng)營管理模式的監(jiān)督制度。我國政府也從高校發(fā)展的現(xiàn)狀出發(fā)，陸續(xù)出臺了《教育系統(tǒng)內(nèi)部審計新規(guī)定》等，從制度上重新定義了我國高校內(nèi)部審計的職能和意義等。新時期的高校內(nèi)部審計不再是傳統(tǒng)的單一審計模式，需要結合新時期的市場經(jīng)濟特征和辦學特點，以期通過新的審計監(jiān)管模式，提高本校的辦學質(zhì)量，為社會輸送更具實踐能力的高校畢業(yè)生。

三、高校內(nèi)部審計的發(fā)展趨勢分析

隨著近年來高等教育的蓬勃發(fā)展，高校內(nèi)部審計工作也隨之發(fā)生轉(zhuǎn)變。就目前而言，我國高校內(nèi)部審計制度從獨立性、審計職能以及人才培養(yǎng)等多方面進行了調(diào)整轉(zhuǎn)型，以更好地滿足高校發(fā)展的新需求。

（一）高校內(nèi)部審計的獨立性和權威性不斷提高

獨立性是指高校內(nèi)部審計在執(zhí)行時不受本校行政管轄權的約束，具有獨立行使監(jiān)督管理的能力，是保證內(nèi)部審計結果公正、客觀的基本前提。當前經(jīng)濟環(huán)境下，高校面臨教育體制的改革和社會經(jīng)濟的沖擊，經(jīng)濟風險的不確定性和復雜性逐步提高，也對內(nèi)部審計的執(zhí)行提出了更大的挑戰(zhàn)。目前來說，我國高校內(nèi)部審計的機構設置主要有以下幾種：一是內(nèi)部審計機構屬于財務部的下屬機構，由財務部領導直接管轄；二是內(nèi)審機構與財務部門平級，聯(lián)合辦公；三是內(nèi)審機構屬于紀檢監(jiān)察部門下屬機構，由紀檢監(jiān)察部門直接管轄；四是內(nèi)審機構與紀檢監(jiān)察部門平級，聯(lián)合辦公；五是單獨設立內(nèi)審機構，由本校校長直接負責。這五種管轄關系中只有單獨設立內(nèi)審并由校長直接負責的設置模式最具獨立性和權威性，可以避免因其他層級關系的制約影響內(nèi)部審計執(zhí)行的效率和審計結果的公平、客觀性。然而就調(diào)查結果顯示，目前我國高校內(nèi)審機構采用第五種的比例不大，內(nèi)審機構的獨立性和權威性有待提高。同時，由于目前的高校領導離任審計均屬于“先離后審”模式，缺乏明確的事前、事中約束力，審計結果的追責力度和整改力度不大，審計信息的公開程度也受影響，難以實現(xiàn)內(nèi)部審計的初衷。

因此，為更好地適應當前的教育環(huán)境，我國高校內(nèi)部審計應從提高審計獨立性和權威性著手改進，以更好地迎接新環(huán)境帶來的挑戰(zhàn)和機遇。首先，改革現(xiàn)有的內(nèi)部審計機構設置模式，全部統(tǒng)一由校長直接領導，設立具有獨立決定權的內(nèi)審機構。對此，我國教育部出臺了相關的指導意見以更好地支撐內(nèi)部審計的工作開展，如2015年出臺的《關于加強直屬高等學校內(nèi)部審計工作的意見》中明確指出高校應將內(nèi)部審計作為高校管理的重要手段，應結合內(nèi)部審計的相關制度作為高校進行重要決策的依據(jù)，并直接由高校主要負責人直接管轄領導，避免存在多頭管理的現(xiàn)象。同時，高校內(nèi)部審計作為一個綜合性的管控部門，應加強與財務、人事等其他部門的協(xié)調(diào)配合，通過加強日常管理上的溝通協(xié)調(diào)，以期更好地實現(xiàn)內(nèi)部審計的執(zhí)行效果。其次，對于高校領導離任審計的模式應作一定改革，不再局限于任后的審計而應結合任中審計進行綜合考慮，充分利用審計報告進行相關問題的改革和完善，并加重懲處力度和責任追責制度，真正發(fā)揮內(nèi)部審計應有的警示和懲戒作用。最后，對于審計信息的公布應加強公開透明性和權威性，全面貫徹執(zhí)行審計報告中的問題改進建議，加強審計結果的執(zhí)行力度。

（二）高校內(nèi)部審計的服務職能不斷拓展

高校內(nèi)部審計的最基本職能是監(jiān)督高校的經(jīng)濟財務是否在相關法律法規(guī)的規(guī)范之內(nèi)平穩(wěn)運行，主要通過審查高校財務使用情況來判定高校在教育經(jīng)費等使用上是否存在違規(guī)行為，以此杜絕可能存在的貪腐現(xiàn)象，保證高校教育環(huán)境的純凈性。這種停留在監(jiān)督層面的監(jiān)督缺乏對于資產(chǎn)使用效率和項目經(jīng)費整體運行效益的深層次監(jiān)控，很難從提高經(jīng)費使用效率和項目管理效率等角度提出合理性的建議。如何在新的經(jīng)濟環(huán)境下提高高校內(nèi)部審計的監(jiān)管職能，如何將內(nèi)部審計由原有的監(jiān)督職能向提高高校經(jīng)營管理效率的服務職能轉(zhuǎn)變，是新時期下高校內(nèi)部審計的轉(zhuǎn)型重點，也越來越受到高校管理者的關注。

首先，必須準確定位高校內(nèi)部審計的職能。內(nèi)部審計不僅要對傳統(tǒng)的監(jiān)督職能進行提升，更需要進行服務職能的轉(zhuǎn)型。包括對于高校項目全過程的監(jiān)管、對于高校管理的咨詢和建議服務、對于高校經(jīng)費使用的全程規(guī)劃和全過程監(jiān)督以及對高校價值管理的提升研究。具體來說，新環(huán)境下的高校內(nèi)部審計需要對高校項目的經(jīng)費使用情況做事前的謀劃安排，對于項目進行中可能發(fā)生的突發(fā)問題做預案分析，對于整體的經(jīng)費使用效益做事前評估和事中的全過程監(jiān)督，以充分發(fā)揮高校內(nèi)部審計對于高校經(jīng)營管理的指導和監(jiān)督作用。新的經(jīng)濟環(huán)境下，高校內(nèi)部審計需要定位為參與高校經(jīng)營管理的服務職能，以更好地發(fā)揮監(jiān)督、提升效益等綜合性作用。

（三）高校內(nèi)部審計的監(jiān)管全程化

傳統(tǒng)的高校內(nèi)部審計主要以事后的審計為主，失去了審計對于高校管理的事前警示和事中監(jiān)督作用。對于審計發(fā)現(xiàn)的問題已經(jīng)失去事前預防效果，損失已經(jīng)產(chǎn)生無法挽回。尤其當前經(jīng)濟風險的不確定性和復雜性進一步加深，對于高校內(nèi)部管理的要求也越來越高，傳統(tǒng)的事后審計已經(jīng)無法滿足新環(huán)境下的高校管理要求。只有通過事前、事中的全過程監(jiān)管，才能提升高校管理者的風險預防意識，降低可能存在的各類風險。同時通過事中的全過程監(jiān)督，可以根據(jù)項目運行的進度及時進行經(jīng)費安排進度調(diào)整，避免各類不必要的損失。

加強事前、事中、事后的全過程監(jiān)督，需要高校對于重大問題決策、重要領導干部任免制度、項目經(jīng)費使用計劃等進行科學評估，發(fā)現(xiàn)可能存在的風險點進行事前糾正，真正從源頭上杜絕風險的產(chǎn)生。同時，對于過程中發(fā)現(xiàn)的問題要及時進行調(diào)整和懲處，對于相關責任人要進行嚴肅處理，以更好地推進后續(xù)的內(nèi)部審計工作。

（四）高校內(nèi)部審計的大數(shù)據(jù)信息化

新的經(jīng)濟環(huán)境下，網(wǎng)絡信息化的不斷加強推進了財務會計核算的電算化。而我國高校內(nèi)部審計的信息建設和審計方法還處于傳統(tǒng)模式下的人工審核，無法適應新財務核算的信息化發(fā)展要求。因此，為更好地應對當前經(jīng)濟形勢下的高校管理問題，內(nèi)部審計需向大數(shù)據(jù)信息化轉(zhuǎn)變，充分利用計算機技術的數(shù)據(jù)分析和運算便捷性，以提高內(nèi)部審計的效率和質(zhì)量。要實現(xiàn)計算機數(shù)據(jù)分析與審計的融合運用，需要結合現(xiàn)有的電算化核算方法，針對性地進行數(shù)據(jù)收集處理、指標比對以及模型建立、風險點控制等，利用計算機的快速和自動化，實現(xiàn)內(nèi)部審計的精準性和高效性。同時，內(nèi)部審計作為一項綜合性的管理工具，必須做到與預算信息系統(tǒng)、財務信息系統(tǒng)、科研信息系統(tǒng)等的全面融合，以實現(xiàn)信息的共享性和溝通的流暢性。

（五）高校內(nèi)部審計的人才隊伍不斷加強

當前，高校內(nèi)部審計對于審計人才提出了更高的要求，需要具備更加扎實的專業(yè)技能和計算機信息處理能力等綜合性技能。但目前我國高校內(nèi)部審計的人才大多停留在原有的單一審計層面，存在招聘通道不暢通、內(nèi)審人員能力參差不齊等問題，很難適應問題多樣化和復雜化的新環(huán)境。因此，加強復合型內(nèi)審人才建設是今后高校內(nèi)部審計的重點改革方向，也是轉(zhuǎn)型的關鍵要素。

加強高校內(nèi)部審計人才建設需要對審計人員進行不定期專業(yè)技能的培訓和檢測。目前，許多高校已經(jīng)逐步向市場化經(jīng)濟組織模式轉(zhuǎn)變，這就要求內(nèi)部審計人員不僅需要常規(guī)的審計知識，更要充分了解和熟悉市場經(jīng)濟體制相關審計法規(guī)，掌握新環(huán)境下與高校有關的包括附屬學校、附屬醫(yī)院等相關經(jīng)濟組織的管理體制和法律規(guī)定。同時，對于內(nèi)部審計不斷信息化的趨勢，要求內(nèi)部審計人員需要不斷加強計算機審核技術培訓，使審計人員熟練掌握高校內(nèi)部審計的信息化、數(shù)字化和科學化。充分結合現(xiàn)有的財務電算化模式，利用大數(shù)據(jù)分析方法進行綜合的審計評估。此外，針對現(xiàn)有的人才招聘機制不通暢現(xiàn)狀，高校應改革招聘模式，面向社會招聘具有財務、審計、計算機等綜合性背景的人才，并建立具有吸引力的薪酬機制，以更好地進行復合人才選拔和儲備。

（六）高校內(nèi)部審計趨于外部化

伴隨著高校內(nèi)部審計問題復雜性加強和內(nèi)部審計人員能力不足的矛盾，高校內(nèi)部審計開始尋求外部解決的方式，不僅能解決內(nèi)部審計人員能力不足的問題，同時也更能體現(xiàn)內(nèi)部審計的獨立性和權威性。目前許多高校的解決途徑是通過結合外部會計師事務所業(yè)務承包和內(nèi)部審計人員監(jiān)督的方式進行，可以引進外部審計的先進工作經(jīng)驗，同時也避免了因高校內(nèi)部而可能存在的取證不便等困難。當然，內(nèi)部審計的外部化不代表高校內(nèi)部審計全權交由外部機構，結合高校內(nèi)部人員的監(jiān)督方式，可以避免因全權外包可能導致的審計結果不準確和中間的錢權交易等問題。采用外部與內(nèi)部結合的方式，可以在最優(yōu)化的審計結構上提升審計結果的準確性和高效性，真正做到節(jié)約審計成本，提高審計質(zhì)量。

總而言之，我國高校內(nèi)部審計正積極推進各項改革，轉(zhuǎn)變審計理念、改革審計方式、創(chuàng)新人才引進等，以更好地提高高校內(nèi)部審計的獨立性和權威性，充分發(fā)揮高校內(nèi)部審計對于提高高校內(nèi)部管理的重要作用?！?/p>

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