葛 菁，張 艷

（成都理工大學(xué)工程技術(shù)學(xué)院，四川樂山 614000）

近年來，全球氣候變暖使得極端天氣頻發(fā)，我國多個(gè)城市在秋冬季節(jié)經(jīng)歷了持久的霧霾天氣，部分城市已達(dá)重度污染。習(xí)近平主席就防治霧霾污染提出指示，要求聚焦重點(diǎn)領(lǐng)域，嚴(yán)格指標(biāo)考核，加強(qiáng)環(huán)境執(zhí)法監(jiān)管，認(rèn)真進(jìn)行責(zé)任追究。這些要求無一不指向當(dāng)前以能源的高消耗和廢棄物的高排放為主要實(shí)現(xiàn)手段的粗放型經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式。要想切實(shí)改變當(dāng)前嚴(yán)峻的環(huán)境污染問題，當(dāng)務(wù)之急就是要尋求能夠保證經(jīng)濟(jì)發(fā)展和維護(hù)生態(tài)統(tǒng)一的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式。而以低耗費(fèi)、低排放為特征的低碳經(jīng)濟(jì)正是契合了這一需求。在當(dāng)前背景下大力推進(jìn)低碳經(jīng)濟(jì)是我國深化產(chǎn)業(yè)改革，尋求國民經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展，實(shí)現(xiàn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)與自然和諧發(fā)展的雙贏選擇。

低碳經(jīng)濟(jì)要獲得快速長遠(yuǎn)的發(fā)展，必須依賴與之匹配的核算工具及管理手段，當(dāng)務(wù)之急是要厘清低碳經(jīng)濟(jì)模式之下相關(guān)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)核算和以此帶來的對(duì)于會(huì)計(jì)披露的影響，并約束企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中的節(jié)能減排行為。然而，基于粗放型經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)學(xué)無法承擔(dān)起對(duì)碳相關(guān)事項(xiàng)的核算和管理，無法對(duì)企業(yè)低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平進(jìn)行科學(xué)評(píng)判，也無法發(fā)現(xiàn)企業(yè)在節(jié)能減排中存在的問題，而碳會(huì)計(jì)正好可實(shí)現(xiàn)這些功能，彌補(bǔ)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)學(xué)的不足。

一、碳會(huì)計(jì)研究的學(xué)科基礎(chǔ)

碳會(huì)計(jì)是基于低碳經(jīng)濟(jì)和傳統(tǒng)會(huì)計(jì)學(xué)建立起來的會(huì)計(jì)學(xué)新分支，其理論來源主要是經(jīng)濟(jì)學(xué)和會(huì)計(jì)學(xué)，直接的學(xué)科構(gòu)成基礎(chǔ)是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)、環(huán)境會(huì)計(jì)、循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)。

（一）傳統(tǒng)會(huì)計(jì)

傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論經(jīng)過長時(shí)間的發(fā)展、應(yīng)用和研究，理論體系已經(jīng)非常成熟。它以傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ)，對(duì)線性經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行核算和監(jiān)督，為經(jīng)營者提供財(cái)務(wù)信息并考核經(jīng)營責(zé)任。碳會(huì)計(jì)是伴隨低碳經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生的新興學(xué)科，與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)相比，雖然在核算方式和內(nèi)容方面上有些差別，但歸根結(jié)底仍是在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)上對(duì)其不適應(yīng)于低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式的部分進(jìn)行的改革和拓展，并非對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的徹底顛覆。

（二）環(huán)境會(huì)計(jì)

環(huán)境會(huì)計(jì)在我國已經(jīng)發(fā)展了30多年，學(xué)術(shù)界對(duì)于環(huán)境會(huì)計(jì)無論是理論還是實(shí)踐都進(jìn)行了廣泛的研究，研究成果豐碩，形成了較為完備的體系。碳會(huì)計(jì)思想的產(chǎn)生主要依賴于環(huán)境會(huì)計(jì)，但與環(huán)境會(huì)計(jì)相比也有著自身的特征。首先，碳會(huì)計(jì)從其層次和結(jié)構(gòu)上可以分為宏觀和微觀兩部分。宏觀層面主要涉及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度，微觀層面主要是對(duì)企業(yè)節(jié)能減排等企業(yè)行為的核算和績(jī)效考核。其次，碳會(huì)計(jì)的關(guān)注核心是碳能源相關(guān)事項(xiàng)的處理，包括碳能源的使用和耗費(fèi)、廢棄物的再利用排放、碳交易、碳金融等內(nèi)容[1]。再次，碳會(huì)計(jì)在我國乃至全球尚屬于探索階段，還未形成能夠被各方所公認(rèn)和接受的理論體系和實(shí)踐方法。

（三）循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)

循環(huán)經(jīng)濟(jì)是遵循“3R”即減量化、再利用、再循環(huán)原則的新興經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式。在當(dāng)前我國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期間，要實(shí)現(xiàn)國民經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展，就必然要求大力發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)和低碳經(jīng)濟(jì)。因此，以循環(huán)經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ)確立的循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)和以低碳經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ)確立的碳會(huì)計(jì)便有著天然的聯(lián)系。循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)在處理減量化、再利用、再循環(huán)的具體經(jīng)濟(jì)問題時(shí)需要一整套會(huì)計(jì)核算體系的支撐和保障，包括物料流轉(zhuǎn)成本會(huì)計(jì)、廢棄物再利用會(huì)計(jì)、社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)、碳會(huì)計(jì)等。碳會(huì)計(jì)主要實(shí)現(xiàn)對(duì)減量化和排污過程中節(jié)能減排以及碳足跡的記錄、核算、監(jiān)督等功能。因此，循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)無論從內(nèi)涵還是外延來說都遠(yuǎn)大于碳會(huì)計(jì)，碳會(huì)計(jì)是循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)理論體系的重要組成部分。

二、碳會(huì)計(jì)的發(fā)展歷程

碳會(huì)計(jì)是基于低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展起來的，用于碳排放、碳解鎖等涉碳相關(guān)事項(xiàng)核算和管理的會(huì)計(jì)學(xué)新興領(lǐng)域，其發(fā)展歷程主要經(jīng)歷三個(gè)階段。

（一）排污權(quán)會(huì)計(jì)

碳會(huì)計(jì)理論主要起源于20世紀(jì)90年代對(duì)于排污權(quán)會(huì)計(jì)的探討。環(huán)境及生態(tài)領(lǐng)域的相關(guān)學(xué)者展開了對(duì)碳存量和流量的核算，主要采用物質(zhì)流分析。國內(nèi)外研究者對(duì)排污權(quán)會(huì)計(jì)進(jìn)行了深入的研究，建立了理論體系和標(biāo)準(zhǔn)，并制定了相應(yīng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。但是縱觀排污權(quán)會(huì)計(jì)的研究成果，研究者多是在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論框架下提出的關(guān)于排污權(quán)核算的思路，歸根到底只是對(duì)于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論的擴(kuò)展，并不是真正意義上的碳會(huì)計(jì)。

（二）碳排放與交易會(huì)計(jì)

環(huán)境問題的突出使得人們?cè)絹碓疥P(guān)注于生態(tài)環(huán)境的保護(hù)，并逐漸樹立可持續(xù)發(fā)展的思想，碳會(huì)計(jì)也隨著環(huán)境會(huì)計(jì)研究的深入而得以發(fā)展。21世紀(jì)初，由于全球氣候的不斷惡化、京都議定書及排污權(quán)交易制度等的發(fā)展，碳排放與交易會(huì)計(jì)開始興起。碳排放與交易會(huì)計(jì)主要著眼于企業(yè)碳排放、交易等特定環(huán)境問題的會(huì)計(jì)處理，雖然研究者眾，但由于相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的滯后致使廣大學(xué)者的研究與實(shí)務(wù)界的實(shí)踐脫節(jié)。在學(xué)術(shù)界，對(duì)于碳排放與交易的會(huì)計(jì)處理還存在很多的爭(zhēng)議，如碳排放配額的確認(rèn)，目前學(xué)術(shù)界對(duì)于其確認(rèn)為資產(chǎn)已達(dá)成共識(shí)，但是究竟應(yīng)該確認(rèn)為何種資產(chǎn)還眾說紛紜；碳排放權(quán)的計(jì)量在歷史成本、公允價(jià)值、動(dòng)態(tài)估價(jià)中應(yīng)該如何選擇也沒有定論。

（三）碳會(huì)計(jì)

無論是排污權(quán)會(huì)計(jì)還是碳排放與交易會(huì)計(jì)，歸根結(jié)底都只是對(duì)于碳排放的關(guān)注和會(huì)計(jì)核算，并不能囊括碳相關(guān)事項(xiàng)的全部?jī)?nèi)容，只能作為碳會(huì)計(jì)的重要組成部分。2008年，美國學(xué)者Janek Ratnaunga和Stewart Jones將碳排放與交易會(huì)計(jì)和碳固會(huì)計(jì)統(tǒng)稱為碳會(huì)計(jì)，并率先對(duì)碳會(huì)計(jì)體系進(jìn)行了界定。隨著學(xué)術(shù)界對(duì)于碳會(huì)計(jì)的深入研究，碳會(huì)計(jì)逐步滲透到了廣義會(huì)計(jì)學(xué)的其他領(lǐng)域，碳成本會(huì)計(jì)、碳管理會(huì)計(jì)、碳審計(jì)、碳戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)等都已成為碳會(huì)計(jì)擴(kuò)展的新內(nèi)容。

三、低碳經(jīng)濟(jì)對(duì)企業(yè)成本核算的影響

低碳經(jīng)濟(jì)的實(shí)質(zhì)是高能源利用效率和清潔能源結(jié)構(gòu)問題，其核心是低碳能源的替代、制度創(chuàng)新和人類經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式的改變，其目的是擺脫對(duì)碳能源的依賴。依據(jù)庇古的“外部性理論”，在傳統(tǒng)粗放型經(jīng)濟(jì)模式之下，由于碳能源的易獲得性以及企業(yè)對(duì)于碳能源的高度依賴，在生產(chǎn)、消費(fèi)、污染物排放等行為上都可能會(huì)對(duì)外部環(huán)境產(chǎn)生不利影響，而這種不利影響并沒有被納入到企業(yè)的成本中進(jìn)行核算，排放主體未對(duì)這部分成本負(fù)責(zé)，從而造成了社會(huì)成本的增加，企業(yè)由此獲得了超額的機(jī)會(huì)收益。換句話說，傳統(tǒng)企業(yè)獲得了比低碳企業(yè)更高的收益率，而這一結(jié)果恰恰是對(duì)致力于節(jié)能減排、清潔能源開發(fā)的低碳企業(yè)的嚴(yán)重打擊，進(jìn)一步加劇了企業(yè)對(duì)“碳能源”的依賴。要化解這種尷尬局面，從根本上實(shí)現(xiàn)碳解鎖，就必須依賴于碳會(huì)計(jì)對(duì)于碳相關(guān)成本與收益的核算。通過將原本“外部化”的成本“內(nèi)部化”，將原有的社會(huì)成本從傳統(tǒng)碳依賴企業(yè)的超額利潤中扣除，真正達(dá)到對(duì)低碳企業(yè)的激勵(lì)作用。從短期來看，碳解鎖碳排放成本的歸集勢(shì)必會(huì)給企業(yè)帶來不小的成本壓力，壓縮企業(yè)的利潤空間，但就長遠(yuǎn)來看，這種成本的壓力必然內(nèi)化為企業(yè)發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)，尋求節(jié)能減排，低碳解鎖的強(qiáng)大動(dòng)力，有利于環(huán)境的優(yōu)化，實(shí)現(xiàn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。

四、碳會(huì)計(jì)成本的界定與核算

（一）碳會(huì)計(jì)成本的界定

碳會(huì)計(jì)中的成本指企業(yè)在發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)、尋求節(jié)能減排、碳解鎖的過程中所發(fā)生的，或者是在碳排放中所產(chǎn)生的，會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的，與向所有者分配無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。根據(jù)成本所發(fā)生的范圍可分為內(nèi)部成本和外部成本。內(nèi)部成本指由企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)低碳目標(biāo)而由企業(yè)自身承擔(dān)責(zé)任的的各項(xiàng)成本，如企業(yè)在碳解鎖過程中進(jìn)行的各項(xiàng)技術(shù)革新、改造的研發(fā)成本、企業(yè)使用新能源而放棄原有碳能源的各項(xiàng)成本、企業(yè)支付的碳排放權(quán)交易成本等。外部成本指由于企業(yè)自身節(jié)能減排措施不得力而對(duì)自然環(huán)境造成負(fù)面影響，但企業(yè)自身未承擔(dān)責(zé)任，而由外部主體承擔(dān)責(zé)任的成本，如企業(yè)不按規(guī)定排放超額的碳污染到自然中而其不承擔(dān)治理責(zé)任。

（二）碳會(huì)計(jì)成本的核算

1.碳會(huì)計(jì)成本的確認(rèn)

碳會(huì)計(jì)成本確認(rèn)的首要條件是導(dǎo)致碳會(huì)計(jì)成本產(chǎn)生的事項(xiàng)是否已經(jīng)發(fā)生，其關(guān)鍵在于判別企業(yè)的交易和事項(xiàng)是否與碳解鎖、碳排放有關(guān)，其表現(xiàn)形式是資產(chǎn)流出、資產(chǎn)損耗和負(fù)債增加。

2.碳會(huì)計(jì)成本的歸集

碳會(huì)計(jì)成本的歸集關(guān)鍵在于是資本還是費(fèi)用的問題。在歸集的過程中應(yīng)該遵循合理化原則，即只要該成本能對(duì)企業(yè)的存續(xù)發(fā)展以及未來利益有積極作用，都應(yīng)該進(jìn)行資本化處理。如企業(yè)為了達(dá)到既定的節(jié)能減排目標(biāo)，在研發(fā)新的技術(shù)或者更新改造當(dāng)前設(shè)備時(shí)所額外付出的成本。但在具體操作時(shí)要注意，如果該成本并不會(huì)對(duì)企業(yè)的未來經(jīng)濟(jì)利益帶來影響或者沒有因果關(guān)系，不能為企業(yè)帶來預(yù)期的經(jīng)濟(jì)收益，則不能盲目將其進(jìn)行資本化，而應(yīng)該作為費(fèi)用一次性計(jì)入當(dāng)期損益。如購買碳排放權(quán)的支出、違規(guī)排放需要支付的罰金等。如果該成本與節(jié)能減排無關(guān)，或者與節(jié)能減排相關(guān)但是無法確認(rèn)，則不作為碳會(huì)計(jì)成本進(jìn)行歸集。碳會(huì)計(jì)成本歸集流程如圖1所示。

3.碳會(huì)計(jì)成本的計(jì)量

碳會(huì)計(jì)的計(jì)量應(yīng)該采用貨幣計(jì)量為主，輔以實(shí)物和技術(shù)等多元化的方式；在計(jì)量屬性上，采用以歷史成本計(jì)量屬性為主、兼用公允價(jià)值等多種計(jì)量屬性的計(jì)量模式。在具體操作中，由于碳解鎖成本相較于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)成本核算更為復(fù)雜和特殊，企業(yè)可根據(jù)實(shí)際情況因地制宜地選擇最適合自身的計(jì)量方法。主要可采用的方法有如下幾種，見表1。

圖1 碳會(huì)計(jì)成本歸集流程圖

表1 碳會(huì)計(jì)成本的計(jì)量方法

在實(shí)際操作中，可視具體情況增加對(duì)人類發(fā)展的相關(guān)維度考量，例如，溫室氣體排放對(duì)空氣造成的污染會(huì)對(duì)人類健康造成巨大的危害，導(dǎo)致一系列呼吸道及相關(guān)疾病的發(fā)病率明顯上升，而病患的增多也必然會(huì)對(duì)社會(huì)生產(chǎn)造成不良影響，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)損失。在成本計(jì)量時(shí)，也可將這部分損失含納其中。

五、碳會(huì)計(jì)成本賬務(wù)處理

現(xiàn)行的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理對(duì)于碳會(huì)計(jì)成本的核算尚不完善，對(duì)于碳足跡無法準(zhǔn)確記錄，應(yīng)該單獨(dú)設(shè)置會(huì)計(jì)科目進(jìn)行碳會(huì)計(jì)成本的核算。在碳會(huì)計(jì)成本核算中費(fèi)用化的碳會(huì)計(jì)成本應(yīng)單獨(dú)列示，一級(jí)科目設(shè)置為低碳成本，二級(jí)科目根據(jù)碳會(huì)計(jì)成本發(fā)生的目的分為預(yù)防成本、治理成本、損失成本。凡是為實(shí)現(xiàn)預(yù)期節(jié)能減排目標(biāo)而進(jìn)行的研發(fā)、技術(shù)革新、材料投入、人力資源投入等均歸集入預(yù)防成本，凡是處理各種溫室氣體及廢棄物涉及的支出均歸集入治理成本，凡是在排放溫室氣體過程中發(fā)生的各種排放支出均歸集入損失成本。同時(shí)，財(cái)政部會(huì)計(jì)司2016年頒布的《碳排放權(quán)試點(diǎn)有關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定（征求意見稿）》中對(duì)科目設(shè)置、賬務(wù)處理、財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)等方面進(jìn)行了規(guī)定。本文以某火力發(fā)電廠的案例來進(jìn)行碳會(huì)計(jì)成本的賬務(wù)處理演示如下：

某火力發(fā)電廠使用煤炭為主要能源進(jìn)行發(fā)電，該電廠屬于參與碳排放權(quán)交易機(jī)制的企業(yè)即重點(diǎn)排放企業(yè)，年溫室氣體排放量為58.5萬噸。2016年，該火力發(fā)電廠發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)（單位：元）：

1.2016年1月1日，政府免費(fèi)分配給火力發(fā)電廠50萬噸的碳排放權(quán)配額，當(dāng)日交易市場(chǎng)碳排放權(quán)每噸的市場(chǎng)價(jià)格是22.77元。

根據(jù)《碳排放權(quán)試點(diǎn)有關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定（征求意見稿）》，重點(diǎn)排放企業(yè)從政府無償分配取得的配額不作賬務(wù)處理。因此，該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不作賬務(wù)處理。

2.2016年3月1日，為了適應(yīng)低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，實(shí)現(xiàn)節(jié)能減排，火力發(fā)電廠投入4 200萬元對(duì)機(jī)組進(jìn)行綜合節(jié)能及超低排放改造，使供電煤耗大幅度下降。

借：低碳成本——預(yù)防成本4 2 0 0 0 0 0 0貸：銀行存款 4 2 0 0 0 0 0 0

3.2016年3月15日，火力發(fā)電廠投入500萬元研發(fā)實(shí)施環(huán)境監(jiān)測(cè)系統(tǒng)的軟件。

借：低碳成本——預(yù)防成本5 000 000貸：銀行存款 5 000 000 4．2016年6月1日，火力發(fā)電廠為中和二氧化硫使用化學(xué)藥品石灰石價(jià)值100萬元。借：低碳成本——預(yù)防成本1 000 000貸：原材料——石灰石1 000 000 5.2016年10月25日，前期研發(fā)的環(huán)境監(jiān)測(cè)系統(tǒng)的軟件測(cè)試成功，投入使用。借：無形資產(chǎn)——環(huán)境監(jiān)測(cè)系統(tǒng)軟件5 000 000貸：低碳成本——預(yù)防成本5 000 000 6.2016年11月5日，火力發(fā)電廠對(duì)其發(fā)電中所產(chǎn)生的廢氣、廢水與廢渣的再利用與處理，花費(fèi)30萬元，用銀行存款支付。借：低碳成本——治理成本300 000貸：銀行存款 300 000

7.2016年12月31日，核實(shí)1—12月企業(yè)共排放二氧化碳等溫室氣體共60萬噸，2016年12月31日，碳排放權(quán)的市場(chǎng)價(jià)格為每噸26元。

2016年，該火力發(fā)電廠累計(jì)實(shí)際排放量60萬噸，超過配額10萬噸，在實(shí)際排放行為發(fā)生時(shí)，按照當(dāng)期實(shí)際超排部分的公允價(jià)值作賬務(wù)處理。由于碳交易所的價(jià)格指數(shù)將直接影響碳排放權(quán)的價(jià)格，二者是聯(lián)動(dòng)關(guān)系。價(jià)格指數(shù)本質(zhì)上就是碳排放權(quán)的市場(chǎng)價(jià)格，其包含了投資者對(duì)于未來風(fēng)險(xiǎn)的考量，包含了對(duì)于實(shí)現(xiàn)節(jié)能減排與經(jīng)濟(jì)發(fā)展之間關(guān)系的論證，因此，該市場(chǎng)價(jià)格就是碳排放權(quán)的公允價(jià)值。

借：制造費(fèi)用 2 600 000（26×100000）

貸：應(yīng)付碳排放權(quán) 2 600 000

8.2017年1月4日，火力發(fā)電廠與交易所進(jìn)行結(jié)算，碳排放權(quán)的市場(chǎng)價(jià)格為每噸28元。

根據(jù)《碳排放權(quán)試點(diǎn)有關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定（征求意見稿）》規(guī)定，應(yīng)根據(jù)碳排放權(quán)公允價(jià)值的變動(dòng)調(diào)整“應(yīng)付碳排放權(quán)”科目的賬面價(jià)值。本例中，市場(chǎng)價(jià)格每噸上漲2元，則其超額部分相對(duì)應(yīng)的公允價(jià)值大于其賬面價(jià)值的差額就是200 000（2×100 000）元。

借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 200 000

貸：應(yīng)付碳排放權(quán) 200 000

9.2017年1月4日，該火力發(fā)電廠從交易市場(chǎng)購入碳排放權(quán)配額10萬噸用于清繳超額排放的二氧化碳等溫室氣體，碳排放權(quán)的市場(chǎng)價(jià)格為每噸28元。

借：應(yīng)付碳排放權(quán) 2 800 000（28×100 000）

貸：銀行存款 2 800 000

六、推進(jìn)碳會(huì)計(jì)成本核算實(shí)踐的路徑和保障措施

（一）進(jìn)一步完善碳會(huì)計(jì)實(shí)施的配套法律法規(guī)體系

缺乏法律支撐，碳會(huì)計(jì)成本核算就很難正常進(jìn)行。目前，我國的環(huán)境保護(hù)法律體系在不斷地健全和完善，但在嚴(yán)峻的污染形勢(shì)面前仍顯得力度不夠?！董h(huán)保法》、《水污染防治法》、《大氣污染防治法》、《環(huán)境保護(hù)稅法》都已經(jīng)陸續(xù)頒布和執(zhí)行，然而這些法律法規(guī)大都是針對(duì)環(huán)境和人體有害氣體、固體廢棄物、噪聲等的預(yù)防和治理而制定的，對(duì)溫室氣體排放方面還涉及較少，故大多只能運(yùn)用政策進(jìn)行管理。同時(shí)，《會(huì)計(jì)法》、《審計(jì)法》也沒有對(duì)企業(yè)涉碳信息核算進(jìn)行明確規(guī)定。因此，我國應(yīng)結(jié)合當(dāng)前霧霾背景大力宣傳低碳經(jīng)濟(jì)，自上而下的樹立低碳意識(shí)。同時(shí)，相關(guān)法律法規(guī)應(yīng)更加的細(xì)化，針對(duì)溫室氣體排放制定配套法律法規(guī)，并逐步完善控制追蹤體系和監(jiān)督管理機(jī)制。各類專業(yè)法規(guī)，如《會(huì)計(jì)法》、《審計(jì)法》、《稅法》都應(yīng)將碳會(huì)計(jì)的相關(guān)內(nèi)容作出明確具體的規(guī)定，逐步補(bǔ)充完善碳會(huì)計(jì)處理辦法，形成有效的約束激勵(lì)機(jī)制，倒逼企業(yè)節(jié)能減排，推進(jìn)低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

（二）制定健全的碳會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

由于環(huán)境的持續(xù)惡化，加之國際整體趨勢(shì)所向，我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式雖然逐漸在向低碳經(jīng)濟(jì)模式轉(zhuǎn)變，低碳經(jīng)濟(jì)意識(shí)在逐漸地形成，但總體還停留在政策探討和輿論呼吁層面，在現(xiàn)實(shí)中傳統(tǒng)粗放型的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式仍然占據(jù)主要地位，要真正實(shí)現(xiàn)低碳經(jīng)濟(jì)還有很長的路要走。在這個(gè)漫長的過程中，如何客觀、規(guī)范地實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)的核算、監(jiān)督、績(jī)效認(rèn)定就顯得非常重要。近年來，我國學(xué)者就碳會(huì)計(jì)準(zhǔn)則展開了一系列學(xué)術(shù)上的探討，雖有一部分學(xué)術(shù)成果形成，但細(xì)節(jié)上面尚不明確，計(jì)量方法與屬性等和碳會(huì)計(jì)成本核算相關(guān)的核心內(nèi)容均未完全確定?；诖?，我國迫切需要制定健全的碳會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，將細(xì)節(jié)問題進(jìn)一步明確，使碳會(huì)計(jì)成本核算在實(shí)際操作中有依據(jù)、有標(biāo)準(zhǔn)。

（三）建立完善的碳會(huì)計(jì)核算體系

我國學(xué)者對(duì)于碳會(huì)計(jì)的研究雖然較之國際先進(jìn)國家起步晚，但是進(jìn)程較快。近幾年我國學(xué)者對(duì)碳會(huì)計(jì)展開了較為廣泛和深入的研究，但幾乎都是對(duì)碳會(huì)計(jì)體系中某一個(gè)方面進(jìn)行的探索，并未形成公認(rèn)、系統(tǒng)的理論體系，這就造成碳會(huì)計(jì)的成本核算研究缺乏根基。2016年9月財(cái)政部頒布了首個(gè)直接針對(duì)碳排放權(quán)交易業(yè)務(wù)的相關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)范《碳排放權(quán)交易試點(diǎn)有關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定（征求意見稿）》，這對(duì)于推動(dòng)碳會(huì)計(jì)的研究具有積極而深遠(yuǎn)的意義。我國應(yīng)以此作為契機(jī)，在充分學(xué)習(xí)和借鑒國際最新成果的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國實(shí)際情況盡早確立碳會(huì)計(jì)核算體系。

（四）基于產(chǎn)品生命周期研究碳會(huì)計(jì)成本核算

產(chǎn)品生命周期成本核算是指對(duì)產(chǎn)品整個(gè)壽命期所發(fā)生的一切成本進(jìn)行核算和管理。碳會(huì)計(jì)對(duì)于成本的核算并沒有改變產(chǎn)品生命周期成本的核算范圍，而是對(duì)其核算范圍的補(bǔ)充，它不僅要求對(duì)企業(yè)的傳統(tǒng)生產(chǎn)經(jīng)營成本進(jìn)行核算，還要求企業(yè)充分考慮在整個(gè)壽命期中企業(yè)應(yīng)承擔(dān)的與節(jié)能減排相關(guān)的社會(huì)成本，通過將社會(huì)成本的內(nèi)化促使企業(yè)提升環(huán)境保護(hù)意識(shí)，自覺減少對(duì)自然的污染。

（五）培養(yǎng)適應(yīng)碳會(huì)計(jì)發(fā)展的專業(yè)技術(shù)人才

碳會(huì)計(jì)的實(shí)施對(duì)會(huì)計(jì)專業(yè)技術(shù)人員提出了更高的專業(yè)要求，除需要具備普通會(huì)計(jì)人員的專業(yè)知識(shí)外，還需要懂得經(jīng)濟(jì)學(xué)、環(huán)境科學(xué)等基本知識(shí)。目前我國低碳經(jīng)濟(jì)尚處于起步階段，碳會(huì)計(jì)研究才剛剛興起。雖然空氣質(zhì)量的惡化使相關(guān)部門和公眾將視線聚焦到環(huán)境問題上，社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式也在逐步向低碳經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變，但是，我國的人才培養(yǎng)是相對(duì)滯后的。我國大中專院校會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)學(xué)生培養(yǎng)方案中極少涉及學(xué)科前沿知識(shí)，對(duì)尚未形成確切理論體系的新興學(xué)科的學(xué)習(xí)更是盲區(qū)。這導(dǎo)致了現(xiàn)有會(huì)計(jì)從業(yè)人員對(duì)碳會(huì)計(jì)知識(shí)的欠缺，能夠進(jìn)行相關(guān)業(yè)務(wù)操作的專業(yè)技術(shù)人才極度缺乏。因此，要將碳會(huì)計(jì)付諸實(shí)踐，必須對(duì)專業(yè)技術(shù)人才進(jìn)行專門的、科學(xué)系統(tǒng)的培訓(xùn)，加大與西方發(fā)達(dá)國家的碳會(huì)計(jì)人才交流。同時(shí)，財(cái)政部、人力資源保障部等相關(guān)主管部門也應(yīng)制定相關(guān)政策，從宏觀層面幫助企業(yè)培養(yǎng)碳會(huì)計(jì)專業(yè)技術(shù)人才，助力企業(yè)向低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式的順利轉(zhuǎn)型。

[1]張旺峰.碳排放權(quán)會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量問題探討[J].財(cái)會(huì)通訊：綜合版，2016，（28）.

[2]敬采云.碳會(huì)計(jì)理論發(fā)展創(chuàng)新研究[J].財(cái)會(huì)月刊，2010，（11）.

[3]王廷章.基于低碳經(jīng)濟(jì)下的碳排放權(quán)會(huì)計(jì)核算的思考[J].商業(yè)會(huì)計(jì)，2016，（19）.