胡克訓(xùn)

2015年12月中央經(jīng)濟工作會議提出今后一個時期的五項重要任務(wù)是“三去一降一補”，即去產(chǎn)能、去庫存、去杠桿、降成本、補短板。2016年政府工作報告中，明確要加強供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革，著力化解過剩產(chǎn)能和降本增效，中央財政將拿出獎補資金，重點用于職工安置，在客觀上要求及時研究和財政資金在企業(yè)中撥付、使用等方面的會計問題，財政部通過實地調(diào)查研究，于2016年9月發(fā)布了《關(guān)于印發(fā)<規(guī)范“三去一降一補”有關(guān)業(yè)務(wù)的會計處理規(guī)定>的通知》，分別從個別財務(wù)報表和合并財務(wù)報表兩個方面作出規(guī)定，要求國有獨資或全資企業(yè)之間按有關(guān)規(guī)定無償劃撥子公司，導(dǎo)致對被劃撥企業(yè)的控制權(quán)從劃出企業(yè)轉(zhuǎn)移到劃入企業(yè)的，應(yīng)當(dāng)進行劃入企業(yè)的會計處理和劃出企業(yè)的會計處理。對于即將關(guān)閉出清的“僵尸企業(yè)”，通知規(guī)范了對“僵尸企業(yè)”自身和母公司的會計處理，并對母公司以外的其他權(quán)益性投資方的會計處理進行了規(guī)定。明確了中央企業(yè)對工業(yè)企業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整專項獎補資金的會計處理方法。

一、關(guān)于國有獨資或全資企業(yè)之間無償劃撥子公司的會計處理

國有獨資或全資企業(yè)之間按有關(guān)規(guī)定無償劃撥子公司，導(dǎo)致對被劃撥企業(yè)的控制權(quán)從劃出企業(yè)轉(zhuǎn)移到劃入企業(yè)的，應(yīng)當(dāng)進行以下會計處理：

（一）劃入企業(yè)的會計處理

1.個別財務(wù)報表。被劃撥企業(yè)按照國有產(chǎn)權(quán)無償劃撥的有關(guān)規(guī)定開展審計等，上報國資監(jiān)管部門作為無償劃撥依據(jù)的，劃入企業(yè)在取得被劃撥企業(yè)的控制權(quán)之日，編制個別財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)國資監(jiān)管部門批復(fù)的有關(guān)金額，作會計處理：

借：長期股權(quán)投資

貸：資本公積（資本溢價）（若批復(fù)明確作為資本金投入的，記入“實收資本”科目，下同）。

2.合并財務(wù)報表。劃入企業(yè)在取得被劃撥企業(yè)的控制權(quán)后編制合并財務(wù)報表，一般包括資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動表等：

（1）合并資產(chǎn)負債表。劃入企業(yè)應(yīng)當(dāng)以被劃撥企業(yè)經(jīng)審計等確定并經(jīng)國資監(jiān)管部門批復(fù)的資產(chǎn)和負債的賬面價值及其在被劃撥企業(yè)控制權(quán)轉(zhuǎn)移之前發(fā)生的變動為基礎(chǔ)，對被劃撥企業(yè)的資產(chǎn)負債表進行調(diào)整，調(diào)整后應(yīng)享有的被劃撥企業(yè)資產(chǎn)和負債之間的差額，計入資本公積（資本溢價）。

（2）合并利潤表。劃入企業(yè)編制取得被劃撥企業(yè)的控制權(quán)當(dāng)期的合并利潤表時，應(yīng)包含被劃撥企業(yè)自國資監(jiān)管部門批復(fù)的基準(zhǔn)日起至控制權(quán)轉(zhuǎn)移當(dāng)期期末發(fā)生的凈利潤。

（3）合并現(xiàn)金流量表。劃入企業(yè)編制取得被劃撥企業(yè)的控制權(quán)當(dāng)期的合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)包含被劃撥企業(yè)自國資監(jiān)管部門批復(fù)的基準(zhǔn)日起至控制權(quán)轉(zhuǎn)移當(dāng)期期末產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。

（4）合并所有者權(quán)益變動表。劃入企業(yè)編制當(dāng)期的合并所有者權(quán)益變動表時，應(yīng)包含被劃撥企業(yè)自國資監(jiān)管部門批復(fù)的基準(zhǔn)日起至控制權(quán)轉(zhuǎn)移當(dāng)期期末的所有者權(quán)益變動情況。合并所有者權(quán)益變動表可以根據(jù)合并資產(chǎn)負債表和合并利潤表編制。

（二）劃出企業(yè)的會計處理

1.個別財務(wù)報表。劃出企業(yè)在喪失對被劃撥企業(yè)的控制權(quán)之日，編制個別財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)按照對被劃撥企業(yè)的長期股權(quán)投資的賬面價值，作會計處理：

借：資本公積（資本溢價）（若批復(fù)明確沖減資本金的，應(yīng)借記“實收資本”科目，下同）

貸：長期股權(quán)投資（被劃撥企業(yè)）

需要說明的是，資本公積（資本溢價）不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤。

2.合并財務(wù)報表。劃出企業(yè)在喪失對被劃撥企業(yè)的控制權(quán)之日，編制合并財務(wù)報表時，不應(yīng)再將被劃撥企業(yè)納入合并財務(wù)報表范圍，終止確認原在合并財務(wù)報表中反映的被劃撥企業(yè)相關(guān)資產(chǎn)、負債、少數(shù)股東權(quán)益以及其他權(quán)益項目，相關(guān)差額沖減資本公積（資本溢價），資本公積（資本溢價）不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤。同時，劃出企業(yè)與被劃撥企業(yè)之間在控制權(quán)轉(zhuǎn)移之前發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部損益，應(yīng)轉(zhuǎn)入資本公積（資本溢價），資本公積（資本溢價）不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤。

二、關(guān)于即將關(guān)閉出清的“僵尸企業(yè)”的會計處理

（一）即將關(guān)閉出清的“僵尸企業(yè)”自身的會計處理

企業(yè)按照政府推動化解過剩產(chǎn)能的有關(guān)規(guī)定界定為“僵尸企業(yè)”且列入即將關(guān)閉出清的“僵尸企業(yè)”名單的（以下簡稱此類“僵尸企業(yè)”），應(yīng)自被列為此類“僵尸企業(yè)”的當(dāng)期期初開始，對資產(chǎn)改按清算價值計量、負債改按預(yù)計的結(jié)算金額計量，有關(guān)差額計入營業(yè)外支出（收入）。此類“僵尸企業(yè)”不應(yīng)再對固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)計提折舊或攤銷。

此類“僵尸企業(yè)”應(yīng)在附注中披露財務(wù)報表的編制基礎(chǔ)及其原因、財務(wù)報表上有關(guān)資產(chǎn)和負債的狀況、清理的進展情況、是否會因資產(chǎn)變現(xiàn)以及負債清償?shù)仍蛐桀A(yù)計大額的損失或額外負債等重要信息。

此類“僵尸企業(yè)”進入破產(chǎn)清算程序且被法院指定的破產(chǎn)管理人接管的，應(yīng)改按有關(guān)破產(chǎn)清算的會計處理規(guī)定進行處理。

（二）即將關(guān)閉出清的“僵尸企業(yè)”的母公司的會計處理

此類“僵尸企業(yè)”的母公司（以下簡稱母公司）應(yīng)當(dāng)區(qū)分個別財務(wù)報表和合并財務(wù)報表進行會計處理：

1.母公司在編制個別財務(wù)報表時，對該子公司長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)負債表日的可收回金額與賬面價值孰低進行計量，前者低于后者的，其差額計入資產(chǎn)減值損失。

2.母公司在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)以該子公司按本條規(guī)定編制的財務(wù)報表為基礎(chǔ)，按與該子公司相同的基礎(chǔ)對該子公司的資產(chǎn)、負債進行計量，計量金額與原在合并財務(wù)報表中反映的相關(guān)資產(chǎn)、負債以及商譽的金額之間的差額，應(yīng)計入當(dāng)期損益。母公司因其所屬子公司進入破產(chǎn)清算程序且被法院指定的破產(chǎn)管理人接管等，喪失了對該子公司控制權(quán)的，不應(yīng)再將其納入合并財務(wù)報表范圍。

3.母公司應(yīng)當(dāng)在合并財務(wù)報表附注中披露子公司財務(wù)報表的編制基礎(chǔ)及其原因、母公司計量基礎(chǔ)的有關(guān)變化對其當(dāng)期財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等方面的影響、子公司清理的進展情況、是否會因資產(chǎn)變現(xiàn)以及負債清償?shù)仍蛐桀A(yù)計大額的損失或額外負債等重要信息。

（三）即將關(guān)閉出清的“僵尸企業(yè)”的母公司以外的其他權(quán)益性投資方的會計處理

本規(guī)定所稱的其他權(quán)益性投資方，是指對此類“僵尸企業(yè)”具有共同控制或能夠施加重大影響的投資企業(yè)。這些投資企業(yè)對該“僵尸企業(yè)”的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照可收回金額與賬面價值孰低進行計量，前者低于后者的，其差額計入資產(chǎn)減值損失。

三、關(guān)于中央企業(yè)對工業(yè)企業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整專項獎補資金的會計處理

中央企業(yè)在收到中央財政預(yù)撥的專項獎補資金時，應(yīng)當(dāng)暫通過“專項應(yīng)付款”科目核算，借記“銀行存款”等科目，貸記“專項應(yīng)付款”科目。中央企業(yè)按要求開展化解產(chǎn)能相關(guān)工作后，按照《財政部關(guān)于印發(fā)〈工業(yè)企業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整專項獎補資金管理辦法〉的通知》（財建﹝2016﹞253號文規(guī)定的計算標(biāo)準(zhǔn)等：

（一）能夠合理可靠地確定因完成任務(wù)所取得的專項獎補資金金額的，作會計處理：

借：專項應(yīng)付款

貸：有關(guān)損益科目

（二）不能合理可靠地確定因完成任務(wù)所取得的專項獎補資金金額的，應(yīng)當(dāng)經(jīng)財政部核查清算后，按照清算的有關(guān)金額，作會計處理：

借：專項應(yīng)付款

貸：有關(guān)損益科目

（三）預(yù)撥的專項獎補資金小于企業(yè)估計應(yīng)享有的金額的，不足部分的差額借記“其他應(yīng)收款”科目。

（四）因未能完成有關(guān)任務(wù)而按規(guī)定向財政部繳回資金的，按繳回資金金額作會計處理：

借：專項應(yīng)付款

貸：銀行存款