麥韋翰

摘 要：隨著我國市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的復(fù)雜化，企業(yè)架構(gòu)集團化已成為一個必然的趨勢。企業(yè)集團與下屬關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的往來款核算管理問題，也逐漸引起企業(yè)財務(wù)人員、外部審計人員、稅務(wù)部門的關(guān)注。通常集團公司與各下屬關(guān)聯(lián)企業(yè)間的往來款大部分屬于內(nèi)部經(jīng)濟事項，出現(xiàn)內(nèi)部法律糾紛的可能性較低。但在出現(xiàn)集團公司整體上市、股權(quán)轉(zhuǎn)讓、股權(quán)糾紛的情況下，集團公司內(nèi)部單位往來款存在的問題往往會帶來種種問題。例如：資產(chǎn)負(fù)債不實、收入支出掛賬、債務(wù)糾紛、企業(yè)所有者權(quán)益難以界定等情況。如何保證集團與關(guān)聯(lián)企業(yè)往來款的核算能夠真實、完整反映企業(yè)的財務(wù)狀況，逐漸引起企業(yè)財務(wù)管理人員的重視。本文主要站在會計管理的角度，對集團公司與下屬關(guān)聯(lián)企業(yè)間往來款會計管理問題進(jìn)行梳理，并給出相應(yīng)的解決問題的策略，旨在不斷健全我國企業(yè)會計管理問題的健康發(fā)展，不斷提升集團公司與下屬關(guān)聯(lián)企業(yè)間財務(wù)會計管理水平。

關(guān)鍵詞：集團公司；內(nèi)部關(guān)聯(lián)企業(yè)；往來款；會計管理

隨著市場經(jīng)濟的逐步發(fā)展，大量企業(yè)隨著經(jīng)營業(yè)務(wù)拓展、經(jīng)營區(qū)域的拓展，通過不斷收購或者新設(shè)成立子（分）公司實現(xiàn)規(guī)?；l(fā)展。但隨著公司子（分）公司（機構(gòu)）的增加，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的經(jīng)濟業(yè)務(wù)往來、資金調(diào)撥劃轉(zhuǎn)也逐漸增多。如何準(zhǔn)確界定、核算關(guān)聯(lián)企業(yè)間的往來賬款，成為了企業(yè)會計核算管理的核心內(nèi)容之一。

從筆者多年從事審計工作經(jīng)驗及所服務(wù)的大型集團公司客戶的核算實務(wù)來看，企業(yè)的關(guān)聯(lián)企業(yè)間往來款往往通過簽訂合同或列資金劃轉(zhuǎn)單作為資金劃轉(zhuǎn)依據(jù)，期末通過函證對賬手段進(jìn)行管理。雖然從形式上有一定的必要性，但就實際效果來講，仍存在往來對賬不符、款項性質(zhì)存在爭議、時間性差異未及時處理等諸多問題。隨著時間的不斷累積，問題種類和金額的影響也不斷累積，最終出現(xiàn)無法核對的問題。當(dāng)出現(xiàn)企業(yè)上市、清產(chǎn)核資、股權(quán)轉(zhuǎn)讓、股權(quán)糾紛等情況下，累計的問題終將無法處理。對此我們有必要對關(guān)聯(lián)企業(yè)往來款會計核算管理、往來款差異形成原因等問題進(jìn)行分析，從而找出相應(yīng)的解決問題的策略。

一、集團公司與內(nèi)部關(guān)聯(lián)單位間往來款會計管理存在的問題

從目前集團公司與下屬管理方往來款會計管理問題的發(fā)展現(xiàn)狀看，存在的主要問題包含以下幾點：

（一）會計管理制度不夠完善

1.虛增關(guān)聯(lián)方利潤

集團與關(guān)聯(lián)企業(yè)間往來款由于需要走流程等問題通常需要互相墊付，比如代繳保險；代墊新企業(yè)裝修、開辦費用等，通常都是集團先統(tǒng)一墊付后再與下屬關(guān)聯(lián)企業(yè)分?jǐn)?，但是關(guān)聯(lián)單位經(jīng)常會出現(xiàn)發(fā)生此種情況后因為財務(wù)管理體制不完善的原因，造成入賬不及時或不入賬的情況，最終導(dǎo)致會計信息失真等問題的發(fā)生。如：集團公司為新辦企業(yè)墊付房屋裝修費、人員培訓(xùn)費等800萬元，由于新辦企業(yè)盈利能力有限，未核算該費用項目。集團公司將以上支出暫掛對子公司往來款核算，雙方均未攤銷。幾年后，房屋需要重新裝修，該項業(yè)務(wù)掛賬已無任何實物相對應(yīng)，形成了掛賬損失。集團公司通過對子公司單方掛賬這種形式隱匿了子公司虧損的情況，造成投資的子公司效益良好的假象，最終可能導(dǎo)致投資者或金融機構(gòu)蒙受損失。

2.往來款存在單方掛賬問題

由于集團與關(guān)聯(lián)單位之間存在勞務(wù)、資產(chǎn)及資金方面較多的交易行為，其往來款較多，所以往往存在單方掛賬的問題，比如因為房屋租賃而產(chǎn)生的款項，一方已經(jīng)入賬，而另一方卻以不知有該項費用或者主觀故意不入賬，以此來達(dá)到減少成本及利潤調(diào)節(jié)的目的，由于會計管理制度不健全，這點在往來款會計管理中較為常見。此外，掛賬問題也衍生出隱匿公司利潤的問題頻頻發(fā)生，比如在應(yīng)交上級公司管理費掛賬是進(jìn)行虛提費用，可以在增加一方費用的同時，另一方不沖減費用，進(jìn)而達(dá)到隱匿集團相應(yīng)費用的目的。

（二）專業(yè)會計管理人員素質(zhì)偏低

專業(yè)會計管理人員素質(zhì)偏低主要體現(xiàn)在技能及責(zé)任心方面的問題，主要表現(xiàn)在以下幾點：

1.職業(yè)道德較低

部分集團公司下屬單位由于數(shù)量眾多，往往存在一個財務(wù)人員兼任多家子公司的會計，由于會計管理人員缺乏職業(yè)道德，為應(yīng)付多家公司的賬目，在未對經(jīng)濟業(yè)務(wù)的實質(zhì)進(jìn)行了解的情況下，就憑款項收付的單據(jù)進(jìn)行主觀分析入賬。導(dǎo)致集團公司與下屬子公司的會計處理口徑不一致。同時有部分財務(wù)人員離職時未對接任者交代未處理的會計業(yè)務(wù)或原賬務(wù)處理的流程，導(dǎo)致接任會計不承接原會計的科目余額，而重新建立會計科目核算后續(xù)業(yè)務(wù)，加大了后期清查往來款的難度。這些都是會計管理過程中常見的問題。

2.會計科目使用混亂

部分財務(wù)人員為方便自己統(tǒng)計數(shù)據(jù)的便利，會根據(jù)與關(guān)聯(lián)單位發(fā)生的不同類型業(yè)務(wù)使用多個不同的會計科目，多頭掛賬，經(jīng)常出現(xiàn)應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款科目同時掛賬同一單位，還出現(xiàn)以業(yè)務(wù)內(nèi)容名稱作為往來的掛賬科目明細(xì)。導(dǎo)致期末與關(guān)聯(lián)單位函證核對余額時，由于掛賬科目太多，掛賬單位名稱不清晰，未能把所有涉及的科目金額加計，致使函證結(jié)果不符。

（三）風(fēng)險預(yù)警和監(jiān)督體系不健全

1.業(yè)務(wù)分管體制不健全

在進(jìn)行集團與關(guān)聯(lián)單位往來款管理過程中，業(yè)務(wù)分管體系的建立非常重要，也是風(fēng)險預(yù)警體系最重要的一環(huán)，但目前的情況來看，此方面的工作還有所缺失。例如：集團撥款3000萬元給一級子公司作為經(jīng)營用流動資金，集團反映應(yīng)收一級公司3000萬元。而一級公司收到后將其中的1000萬元撥給二級公司作為開辦費經(jīng)營酒店，直接抵減應(yīng)付集團公司往來。經(jīng)過幾年以后，由于二級公司經(jīng)營虧損，開辦費全部形成損失。盡管二級公司賬上掛了應(yīng)付一級公司1000萬元，卻無任何償還能力。而且停業(yè)后賬簿全部封存，未清算。從整個集團看，往來款出現(xiàn)借方差額1000萬元，形成了“歷史遺留問題”，實際上是未核算的一級公司的投資損失。究其根本，就是沒有形成業(yè)務(wù)分管體系的原因，如果業(yè)務(wù)分管體系較為健全，此3000萬的具體用途和往來款具體核算將更細(xì)致入微，那么其款項將往來較為細(xì)致，還款壓力將被分散。

2.沒有對停業(yè)子公司進(jìn)行必要清算

一些集團旗下有很多家子公司，當(dāng)這些子公司由于經(jīng)營不善等眾多原因停業(yè)后，集團公司會計管理人員并沒有及時進(jìn)行債務(wù)等的清算確認(rèn)，從而繼續(xù)利用管理方往來掛賬的形式進(jìn)行運作，導(dǎo)致關(guān)聯(lián)單位往來余額較多而導(dǎo)致相應(yīng)的掛賬損失。如某集團公司的甲子公司由于經(jīng)營虧損難以維持，將其主營業(yè)務(wù)及有效資產(chǎn)轉(zhuǎn)移重新注冊新的乙子公司。有效資產(chǎn)在乙子公司作為集團投資“實收資本”入賬，而甲子公司不進(jìn)行清算，賬務(wù)封存，不再繼續(xù)記賬。集團公司代甲子公司支付的職工安置費、還債權(quán)人款項等等全部掛與甲子公司的往來。余額越來越大，可甲子公司實際卻無任何償還能力，全額形成了掛賬損失，最終導(dǎo)致會計管理問題。

二、解決集團公司與內(nèi)部關(guān)聯(lián)單位間往來款會計管理問題的策略

針對以上問題，通過工作中的經(jīng)驗和研究，可以從以下幾方面努力達(dá)到緩解或解決集團公司與內(nèi)部關(guān)聯(lián)企業(yè)往來款會計管理的問題：

（一）完善財務(wù)管理制度和會計業(yè)務(wù)核算流程

無論是集團還是關(guān)聯(lián)單位一定要從上到下認(rèn)識到會計管理工作在往來款之間的重要性，財務(wù)管理過程中一定要考慮經(jīng)濟效益的問題。可通過增加企業(yè)年中財務(wù)結(jié)算等方式進(jìn)一步加強二者往來款之間的核算管理，保證會計管理工作的順利進(jìn)行。各內(nèi)部關(guān)聯(lián)單位應(yīng)及時對自己的財務(wù)進(jìn)行處理，不推遲會計做賬時間，只有這樣才能保證與集團公司往來款對賬過程中賬目的精確性，進(jìn)而及時處理相關(guān)問題。

具體到關(guān)聯(lián)單位掛賬時間性差異問題上，首先，應(yīng)保證掛賬時間與金額的同步性。如果存在二者不一致的情況，集團公司應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)查和管理。比如符合收入確認(rèn)條件，應(yīng)收款方就不得因主觀意思拒絕收入確認(rèn)，相應(yīng)的應(yīng)付款方應(yīng)對成本進(jìn)行確認(rèn)，保證二者的金額及確認(rèn)時間保持一致。

規(guī)范會計科目的使用，合并同名掛賬的往來會計科目，同一單位盡量只使用一個往來明細(xì)會計科目，例如：屬于集團公司與關(guān)聯(lián)單位購銷業(yè)務(wù)的只使用“應(yīng)收賬款”“應(yīng)付賬款”科目的其中一個；屬于集團公司與關(guān)聯(lián)單位周轉(zhuǎn)資金轉(zhuǎn)付、代墊款的只使用“其他應(yīng)收款”“其他應(yīng)付款”科目的其中一個明細(xì)會計科目。同時掛賬時必須使用對方單位的全稱。如果實際工作中確實需要根據(jù)業(yè)務(wù)內(nèi)容進(jìn)行分類核算的，可在往來單位的明細(xì)會計科目中增設(shè)下級明細(xì)或者通過輔助核算處理。

在規(guī)范會計科目使用和入賬時間差異的問題上，集團公司可以發(fā)揮統(tǒng)籌效力，例如，在發(fā)生集團與下屬關(guān)聯(lián)單位業(yè)務(wù)時，由集團公司制作“賬務(wù)處理通知單”，對該項經(jīng)濟業(yè)務(wù)應(yīng)使用的會計科目、入賬期間做出明確。這樣下屬單位的會計可依據(jù)“賬務(wù)處理通知單”的要求進(jìn)行會計記賬。這樣可以使集團與關(guān)聯(lián)單位會計口徑一致，金額匹配。

（二）提高從業(yè)人員素質(zhì)

針對人員素質(zhì)的問題，基于優(yōu)先招錄有會計從業(yè)經(jīng)驗的，且辦事效率高，工作態(tài)度積極嚴(yán)謹(jǐn)?shù)娜藛T，其次，應(yīng)定期對現(xiàn)有從業(yè)人員進(jìn)行專業(yè)培訓(xùn)及思想道德培養(yǎng)，針對目前最新國家規(guī)定的各項會計制度進(jìn)行宣講和考核，同時針對最新的會計處理手段等進(jìn)行實踐聯(lián)系，針對關(guān)聯(lián)交易中的往來款管理進(jìn)行單獨培訓(xùn)，保證工作的順利進(jìn)行。同時在針對能力方面的考核上有一定的標(biāo)準(zhǔn)，不容許財務(wù)人員僅為按期提交報表而敷衍應(yīng)付工作。

（三）完善風(fēng)險預(yù)警和問題處理機制

市場競爭日益激烈背景下，集團公司想要在其中擁有自己的一席之地，采用相應(yīng)規(guī)避財務(wù)會計管理問題風(fēng)險非常重要，對此在與其關(guān)聯(lián)單位往來賬款會計管理中如何建立風(fēng)險預(yù)警體系將是解決財務(wù)問題的關(guān)鍵，這一舉措不僅可以有效提高會計管理質(zhì)量，而且對企業(yè)風(fēng)險的預(yù)估和評判的準(zhǔn)確性大有益處，可以大大降低財務(wù)風(fēng)險發(fā)生率，減少往來賬款中掛賬等眾多問題。風(fēng)險預(yù)警體系要求財務(wù)管理人員針對現(xiàn)有的財務(wù)風(fēng)險預(yù)警措施進(jìn)行完善，同時汲取當(dāng)下先進(jìn)經(jīng)驗靈活運用到企業(yè)自身運作過程中。

對于已存在的集團往來款差異，明確清理時間和責(zé)任人?？捎杉瘓F公司成立往來款清查小組，必要時可聘請專業(yè)的第三方機構(gòu)提供技術(shù)支持。清查往來款時制定統(tǒng)一的處理標(biāo)準(zhǔn)，例如：多個科目同名掛賬的情況，讓各集團單位先合并科目后再與核對余額，對于差異原因分析具體情況后進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整，如確實無法查明差異原因的，把差異金額掛賬“××公司201×年×月待處理差異”科目，明確差異形成的時間段，避免與后期形成的差異疊加，增加后期對賬的難度。同時處理問題時要綜合考慮市場環(huán)境的變化，避免處理一個問題引發(fā)連鎖的問題。

針對關(guān)聯(lián)單位中往來款的問題，可以通過查找關(guān)聯(lián)單位的重大差異性等方式對歷史遺留問題采取積極解決方式，不管是因為未及時核算子公司損失還是單方掛賬造成的關(guān)聯(lián)單位與集團公司存在往來款項不一致的歷史遺留問題，都應(yīng)該向雙方的管理、核算及監(jiān)督等進(jìn)行監(jiān)管。在監(jiān)督和處理的過程中，必須注意處理人員的職級權(quán)限，尤其在國有集團公司中，處理往來款中的歷史遺留問題可能會涉及到資產(chǎn)的損失和年度經(jīng)營業(yè)績情況。在處理歷史遺留問題時要視情況上報單位領(lǐng)導(dǎo)班子或者主管機關(guān)進(jìn)行研究或?qū)徟幚怼?/p>

在日常管理過程中應(yīng)盡量避免形成差錯積累，對于當(dāng)期存在的差異在當(dāng)期處理完畢，不拖延處理，避免后期集中爆發(fā)使企業(yè)遭受毀滅性的損失。

結(jié)束語：

總的來講，集團公司與內(nèi)部關(guān)聯(lián)單位往來款的會計管理問題由來已久，雖然隨著時間的推移在不斷改善，但仍有很多問題急需做出改變，企業(yè)應(yīng)從加強會計管理工作、提高工作人員的素質(zhì)及建立相應(yīng)的監(jiān)督管理體系等多方面進(jìn)行努力，多措并舉才是解決問題的最有效方法，才能推動企業(yè)的健康長遠(yuǎn)發(fā)展。

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