楊曉丹 胡虹

摘要：隨著電子商務(wù)的高速發(fā)展，電商已經(jīng)融入了制造業(yè)、服務(wù)業(yè)、零售業(yè)等多個(gè)行業(yè)。我國(guó)目前現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于電子商務(wù)企業(yè)的收入確認(rèn)問(wèn)題并沒有明確規(guī)定，已經(jīng)不能適應(yīng)迅猛發(fā)展的電子商務(wù)，文章旨在探討當(dāng)代電子商務(wù)環(huán)境下，B2C電商企業(yè)多種類型商品收入確認(rèn)的現(xiàn)狀與問(wèn)題，分析各種因素對(duì)電子商務(wù)收入確認(rèn)的影響，提出一些行之有效的政策建議來(lái)規(guī)范對(duì)電商的收入確認(rèn)。

關(guān)鍵詞：B2C電商企業(yè)；收入確認(rèn)；2017新收入準(zhǔn)則

近年來(lái)互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展促進(jìn)了一批電商企業(yè)的興起，而B2C企業(yè)則是最常見的電子商務(wù)交易模式，比如淘寶商城、京東商城等。B2C是一種電商企業(yè)模式的英文縮寫，即是Business-to-Customer，也就是商家面對(duì)顧客的銷售模式。據(jù)中國(guó)電子商務(wù)研究中心（100EC.CN）監(jiān)測(cè)數(shù)據(jù)顯示，2015年，中國(guó)電子商務(wù)交易額已達(dá)到20.8萬(wàn)億元，同比增長(zhǎng)27%。2016年上半年中國(guó)電子商務(wù)交易規(guī)模達(dá)10.5萬(wàn)億元，同比增長(zhǎng)37.6%。其中，B2B市場(chǎng)交易規(guī)模達(dá)7.9萬(wàn)億元，同比增長(zhǎng)36.2%。網(wǎng)絡(luò)零售市場(chǎng)交易規(guī)模2.3萬(wàn)億元，同比增長(zhǎng)43.4%。由此不難看出電子商務(wù)營(yíng)銷將是一個(gè)很有發(fā)展前途的途徑。但我國(guó)目前實(shí)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則收入確認(rèn)的對(duì)象主要是針對(duì)傳統(tǒng)商業(yè)企業(yè)，在電商時(shí)代，該收入準(zhǔn)則引發(fā)了諸多與傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、收入確認(rèn)方式的沖突。

我國(guó)現(xiàn)行收入準(zhǔn)則主要是以公允價(jià)值作為收入計(jì)量的基礎(chǔ)，側(cè)重于強(qiáng)調(diào)“風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移”而IFRS15是以交易價(jià)格作為基礎(chǔ)，即主體需確定預(yù)計(jì)因交付合同所規(guī)定商品與服務(wù)而有權(quán)獲取的對(duì)價(jià)，IFRS15更注重合同的簽訂與控制權(quán)的轉(zhuǎn)移?；诖耍?017年7月5日，我國(guó)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》，該準(zhǔn)則于2018年1月開始施行。該準(zhǔn)則修訂的主要目的是與IFRS15保持趨同，為我國(guó)電商企業(yè)在收入確定中遇到的問(wèn)題提供了指引。

一、B2C電商企業(yè)收入確認(rèn)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的沖擊

（一）電子商務(wù)對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的沖擊

電商企業(yè)對(duì)傳統(tǒng)的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境沖擊巨大，進(jìn)而影響以往的會(huì)計(jì)理論。目前，我國(guó)現(xiàn)行的收入準(zhǔn)則大多使用權(quán)責(zé)發(fā)生制，但是電子商務(wù)企業(yè)的商品種類新穎，有些商品似乎收付實(shí)現(xiàn)制更適合。

堅(jiān)持權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，認(rèn)為電子商務(wù)依然存在傳統(tǒng)商務(wù)活動(dòng)，統(tǒng)一使用權(quán)責(zé)發(fā)生制更能準(zhǔn)確反映當(dāng)期收益，有利于投資者的投資決策。然而，在虛擬的交易模式下，不再使用傳統(tǒng)的合同，也沒有了實(shí)體的憑證。當(dāng)下的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則無(wú)法為電商企業(yè)的收入問(wèn)題提供標(biāo)準(zhǔn)，簡(jiǎn)單的會(huì)計(jì)核算問(wèn)題采用收付實(shí)現(xiàn)制更為方便。

（二）不同類型商品對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的沖擊

1.支持退換的商品收入確認(rèn)分析

對(duì)于有形商品而言，在存在退換貨的情況下，如果賣家簡(jiǎn)單的使用收付實(shí)現(xiàn)制在收到貨款后進(jìn)行收入確認(rèn)，是很難真實(shí)的體現(xiàn)交易事實(shí)的。尤其是在購(gòu)物“雙11”，消費(fèi)者大量的購(gòu)貨，而后又出現(xiàn)大量的退貨，在這種不理性的消費(fèi)狀態(tài)下，搜集來(lái)的退換貨數(shù)據(jù)也很難真實(shí)反映銷售事實(shí)。

2.不支持退換的商品收入確認(rèn)分析

淘寶商城中也存在一些不支持“七天無(wú)理由退貨”的商品。包括鮮花、蛋糕、彩票、吃喝玩樂(lè)折扣類、網(wǎng)游虛擬商品交易之類，也包括淘寶官方活動(dòng)規(guī)范就已經(jīng)規(guī)定的商品類目。這些商品有有形商品，同時(shí)又包括虛擬商品。其中的有形商品具有時(shí)效性，比如購(gòu)買鮮花，鮮花的保鮮期很短，七天后很可能已經(jīng)失去了原有的觀賞價(jià)值，這種商品似乎更適合立即確認(rèn)收入。

3.提供勞務(wù)的收入確認(rèn)分析

服務(wù)銷售收入和信息交付收入都屬于提供勞務(wù)收入，服務(wù)類商品又分為兩類，一次性提供勞務(wù)與多次性提供勞務(wù)。

一次性提供勞務(wù)有手機(jī)話費(fèi)充值、購(gòu)買視頻網(wǎng)課、生活繳費(fèi)或者網(wǎng)游充值等等。僅需幾秒即可完成交易，方便快捷。但是只要確認(rèn)交易成功，就不可以退換商品。一次性提供的勞務(wù)不支持“七天無(wú)理由退貨”商品一樣，認(rèn)為在買家簽收時(shí)就可以確認(rèn)收入了。

對(duì)于勞務(wù)收入，我國(guó)目前是按完工進(jìn)度予以確認(rèn)。但是對(duì)于提供多次勞務(wù)的網(wǎng)絡(luò)商品而言，似乎并不太適用。比如購(gòu)買三個(gè)月的網(wǎng)課賬號(hào)，三個(gè)月內(nèi)可以不計(jì)次數(shù)的登錄賬號(hào)，只需要付一次款。但在買家下訂單時(shí)，商品的所有權(quán)并沒有完全發(fā)生轉(zhuǎn)移。即使買家立刻確認(rèn)收貨，賣家依然保留與商品有關(guān)的控制權(quán)。如果在未到期的情況下，賣家依然有可能違約，更改賬號(hào)密碼，對(duì)于電商企業(yè)而言，完工百分比法就不適用了，很有可能高估企業(yè)的收益。對(duì)于此類提供多次勞務(wù)的服務(wù)類商品而言，如何確認(rèn)收入才能更為合理還需進(jìn)一步探討。

4.積分抵扣對(duì)貨幣計(jì)量假設(shè)的沖擊

獎(jiǎng)勵(lì)積分是一種用于抵扣賬款的方式，也是一種促銷手段。在各店鋪間獲取的積分可以打破傳統(tǒng)的使用限制，不一定要在獲取積分處使用，而是可以在整個(gè)平臺(tái)通用。但是多種多樣的虛擬貨幣與真實(shí)貨幣的兌換比例并不穩(wěn)定，如何規(guī)范虛擬貨幣的使用仍需進(jìn)一步研究。

二、規(guī)范B2C企業(yè)收入確認(rèn)的建議

（一）堅(jiān)持權(quán)責(zé)發(fā)生制原則

對(duì)于會(huì)計(jì)信息是否真實(shí)可靠，收付實(shí)現(xiàn)制原則反映出現(xiàn)金流量的相關(guān)信息更能被接受，但對(duì)于收入是否真實(shí)可靠，收付實(shí)現(xiàn)制難以正確的反映企業(yè)實(shí)際的經(jīng)營(yíng)成果，也無(wú)法給財(cái)務(wù)信息披露使用者最準(zhǔn)確的信息。關(guān)于會(huì)計(jì)信息及時(shí)性方面來(lái)說(shuō)，權(quán)責(zé)發(fā)生制的確認(rèn)當(dāng)企業(yè)明確規(guī)定收入的要求是擁有獲得收入的權(quán)力，而不是在收到現(xiàn)金時(shí)再明確收入。這樣才能夠及時(shí)的反映企業(yè)的最真實(shí)經(jīng)營(yíng)狀況，也更能滿足企業(yè)管理者的決策要求。

（二）應(yīng)用控制權(quán)轉(zhuǎn)移的時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入

1.對(duì)于允許退貨情況的商品收入確認(rèn)

對(duì)于銷量大且已上規(guī)模的商鋪來(lái)說(shuō)，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，基于“商品退貨預(yù)估模型”，我們可以把可能會(huì)發(fā)生的收入確認(rèn)劃分成三個(gè)時(shí)點(diǎn)：買家收到商品的時(shí)間、退換商品后第二次顧客收到的時(shí)間，和無(wú)法確認(rèn)的時(shí)間。大部分人會(huì)在收到商品時(shí)確認(rèn)收入，換貨后收到商品確認(rèn)占小部分，不能確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的幾乎沒有。買家在下訂單時(shí)就可以確認(rèn)賣家能可靠計(jì)量的收入，而賣家在發(fā)貨時(shí)就可以可靠的計(jì)量發(fā)出商品及有關(guān)的成本。所以，我們也可以認(rèn)為，賣家可以通過(guò)“商品退貨預(yù)估模型”估計(jì)未來(lái)銷售商品的收入時(shí)點(diǎn)。

對(duì)于銷售量不大的商鋪來(lái)說(shuō)，則可以采取直接在第八天也就是“七天無(wú)理由退貨”期間過(guò)去之后再確認(rèn)收入。在賣家讓買家簽收商品之后的第八天起，就可以確定商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬都轉(zhuǎn)移給了買家，同時(shí)也不再保留商品的繼續(xù)管理權(quán)，也不再有效控制已售出的商品。為此，對(duì)于規(guī)模小并且銷量也不大的商鋪而言，買家在確認(rèn)收到貨物之后第八天起再去確定收入的流入才能更為可靠。

2.對(duì)于不允許退貨情況的商品收入確認(rèn)

此類商品在賣方發(fā)貨之前就會(huì)告知，一旦發(fā)貨給買家就不得退回。在明確收入流入的方面，買家簽收貨物時(shí)，商家就已經(jīng)把與商品所有權(quán)相關(guān)存在的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬全都轉(zhuǎn)移給了買家。并且賣家也不再保留商品的繼續(xù)管理權(quán)和已銷售商品的有效控制權(quán)。賣家在發(fā)出貨物時(shí)就可以可靠計(jì)量與商品相關(guān)的成本，而買家也可以在確認(rèn)訂單時(shí)可靠的計(jì)量賣家的收入金額。也就可以知道，買家在確認(rèn)商品到達(dá)時(shí)就是不支持退換貨物的收入流入的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)。

3.對(duì)于服務(wù)類商品的收入確認(rèn)

依照IFRS15新收入準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)要履行義務(wù)對(duì)應(yīng)的控制權(quán)向買方轉(zhuǎn)移時(shí)，才可以進(jìn)行收入的確認(rèn)，確認(rèn)的金額也就是履約義務(wù)可以分配到的收入。對(duì)于購(gòu)買的賬號(hào)而言，假設(shè)有三個(gè)月使用期限，在到期時(shí)，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移，與商品與服務(wù)所有權(quán)相關(guān)的繼續(xù)管理權(quán)也完全轉(zhuǎn)移了，賣方不能控制已出售的商品，此時(shí)確認(rèn)收入更為合理。

（三）規(guī)范虛擬貨幣兌換比例

虛擬貨幣對(duì)貨幣計(jì)量假設(shè)產(chǎn)生了一定沖擊，為此，要規(guī)范且穩(wěn)定虛擬貨幣與真實(shí)貨幣的兌換比例，比例需合理。商家應(yīng)按照抵扣前的金額進(jìn)行收入確認(rèn)，積分抵扣部分則應(yīng)該由平臺(tái)與店鋪按比例分?jǐn)偳矣?jì)入銷售費(fèi)用。對(duì)于虛擬貨幣而言，運(yùn)用穩(wěn)定合理的兌換比例是折算為真實(shí)貨幣的基礎(chǔ)，也能更真實(shí)的反映企業(yè)當(dāng)期的收入狀況。

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