營改增后地稅發(fā)票銜接應(yīng)注意事項

紀(jì)宏奎 趙輝

發(fā)票是指一切單位和個人在購銷商品、提供勞務(wù)，或接受勞務(wù)、服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動，所提供給對方的收付款的書面證明，是財務(wù)收支的法定憑證，是會計核算的原始依據(jù)，也是審計機(jī)關(guān)、稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法檢查的重要依據(jù)。按照黨中央、國務(wù)院全面深化改革的重大決策部署，自2016年5月1日起在全國范圍內(nèi)全面推開營業(yè)稅改征增值稅，現(xiàn)行建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)納稅人由原來繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅，由國家稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收。在“以票控稅”的管理理念下，營改增后，地稅發(fā)票應(yīng)當(dāng)如何銜接？筆者認(rèn)為，應(yīng)關(guān)注以下八個方面的問題。

一、地稅營改增時存量發(fā)票的處理

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)稅收征收管理事項的公告》(國家稅務(wù)總局公告2016年第23號)以及《國家稅務(wù)總局關(guān)于明確營改增試點(diǎn)若干征管問題的公告》(國家稅務(wù)總局2016年第26號)規(guī)定，2016年5月1日起，地稅機(jī)關(guān)不再向試點(diǎn)納稅人發(fā)放發(fā)票。各地地稅機(jī)關(guān)不得再印制發(fā)票，已印制尚未發(fā)放的發(fā)票，應(yīng)做好登記、造冊、封存、銷毀等工作，并將銷毀發(fā)票的種類、代碼、號碼等信息通報國稅機(jī)關(guān)。

二、延長試點(diǎn)納稅人存量發(fā)票的使用期

為了減少損失，對納稅人營改增之前購買的未使用完的發(fā)票給予過渡期。具體規(guī)定為：試點(diǎn)納稅人已領(lǐng)取地稅機(jī)關(guān)印制的發(fā)票以及印有本單位名稱的發(fā)票，可繼續(xù)使用至2016年6月30日，特殊情況經(jīng)省國稅局確定，可適當(dāng)延長使用期限，最遲不超過2016年8月31日。所稱“特殊情況”是指享受免征增值稅政策的納稅人(如醫(yī)院、博物館等)使用的印有本單位名稱的發(fā)票。5月1日后試點(diǎn)納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，接受方為一般納稅人的情況下，相應(yīng)會要求試點(diǎn)納稅人開具增值稅專用發(fā)票。在地稅發(fā)票過渡期內(nèi)，試點(diǎn)納稅人如果需要使用國稅發(fā)票，必須先把地稅發(fā)票繳銷，才能領(lǐng)取國稅發(fā)票。應(yīng)當(dāng)注意的是：在地稅發(fā)票過渡期內(nèi)，雖然使用地稅發(fā)票，但仍然應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定繳納增值稅。

三、地稅發(fā)票的繳銷

雖然營改增后在過渡期使用地稅發(fā)票，在國稅申報繳納增值稅，為便于稅源管理，所以規(guī)定納稅人已開具發(fā)票的驗(yàn)票及空白發(fā)票的繳銷工作，由主管國稅機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)辦理，地稅機(jī)關(guān)應(yīng)積極做好協(xié)同配合工作。初次在國稅機(jī)關(guān)領(lǐng)用發(fā)票的納稅人，須繳銷地稅機(jī)關(guān)已發(fā)放的發(fā)票后，方可領(lǐng)用;凡在國稅機(jī)關(guān)已領(lǐng)用發(fā)票的納稅人，地稅機(jī)關(guān)發(fā)放的發(fā)票一律繳銷。即地稅發(fā)票繳銷區(qū)分三種情況：一是營改增之前，試點(diǎn)納稅人領(lǐng)用的發(fā)票即有地稅發(fā)票，也有國稅發(fā)票，則在營改增時即一律將地稅繳銷；二是在過渡期內(nèi)需要領(lǐng)取國稅發(fā)票的，不論地稅發(fā)票是否用完，均先繳銷全部地稅發(fā)票后，才能領(lǐng)取國稅發(fā)票；三是地稅發(fā)票在規(guī)定的過渡期內(nèi)仍未使用完的，到期后一律予以繳銷。也就是在營改增之后的試點(diǎn)納稅人只有一種發(fā)票存在，要么地稅發(fā)票，要么國稅發(fā)票。在具體操作中，原地稅發(fā)票到地稅機(jī)關(guān)還是國稅機(jī)關(guān)辦理繳銷手續(xù)，各地存在一定的差異。需要注意的是：納稅人未按規(guī)定繳銷發(fā)票的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令改正，可以處1萬元以下的罰款；有違法所得的予以沒收。

四、營改增之前已納稅但未開票的處理

2016年5月1日之前發(fā)生營業(yè)稅業(yè)務(wù)并已經(jīng)在主管地稅申報營業(yè)稅的，營改增后僅僅是補(bǔ)開發(fā)票的，可于2016年12月31日前開具增值稅普通發(fā)票（稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外）。這里應(yīng)當(dāng)注意四點(diǎn)：一是補(bǔ)開發(fā)票的延長時間為2016年12月31日之前。二是除國家稅務(wù)總局另有規(guī)定外，補(bǔ)開發(fā)票只能開具普通發(fā)票。其隱含的意思是營改增前購進(jìn)服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)已繳納營業(yè)稅的營業(yè)額部分不能進(jìn)項抵扣。三是試點(diǎn)納稅人在營改增之前已申報繳納營業(yè)稅，僅是在營改增后補(bǔ)開發(fā)票，所以，納稅人補(bǔ)開增值稅普通發(fā)票上注明的銷售額不需要繳納增值稅，也不需要填寫在增值稅納稅申報表上。四是補(bǔ)開發(fā)票的開具。對已繳營業(yè)稅未開具營業(yè)稅發(fā)票的收入，營改增納稅人可以按以下方法開具增值稅普通發(fā)票：（1）營改增納稅人使用航信公司開票系統(tǒng)（即金稅盤）開票的，金額欄填寫已繳營業(yè)稅未開具營業(yè)稅發(fā)票的收入數(shù)額，稅率欄填0，然后在備注欄注明“稅率為0的銷售額是已繳納營業(yè)稅未開具營業(yè)稅發(fā)票的收入”。（2）營改增納稅人使用百旺公司開票系統(tǒng)（即稅控盤）開票的，可以通過編碼的方法解決，基本操作步驟為：第一步，進(jìn)入開票系統(tǒng)后首先選擇商品編碼；第二步，進(jìn)入操作界面，找到自己銷售的服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)對應(yīng)的商品編碼后點(diǎn)擊操作界面上的“增加”按鈕，然后自編一個商品代碼，將自編的商品代碼的稅率設(shè)為0，然后在免稅類型中選擇“不征稅”。完成新代碼編制后點(diǎn)擊操作界面上的“保存”按鈕，完成不征稅代碼的編制工作。第三步，在開票系統(tǒng)中選定企業(yè)自編的商品代碼，進(jìn)入增值稅普通發(fā)票開票界面，金額欄填寫已繳營業(yè)稅未開具營業(yè)稅發(fā)票的收入數(shù)額，金額欄填寫銷售不動產(chǎn)已繳納營業(yè)稅的預(yù)收款數(shù)額，稅率欄選擇不征稅。

五、營改增后發(fā)生銷售退回的處理

營改增之前發(fā)生了銷售，在營改增之后發(fā)生了銷售退回，比如：A房地產(chǎn)公司在營改增之前向B公司銷售一間門面房，A房地產(chǎn)公司已按規(guī)定開具發(fā)票，并且已按規(guī)定申報繳納了營業(yè)稅。但在營改增之后，在未辦理產(chǎn)權(quán)之前，B公司將房屋退回，即A房地產(chǎn)公司銷售未成立。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號）的規(guī)定，單位和個人提供營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動產(chǎn)發(fā)生退款，凡該項退款已征收過營業(yè)稅的，允許退還已征稅款，也可以從納稅人以后的營業(yè)額中減除。全面實(shí)行營改增后，是否可以從該公司以后的房屋銷售額即增值稅應(yīng)稅收入中抵減，或者是通過開具紅字增值稅發(fā)票進(jìn)行處理呢？答案是不可以，紅沖業(yè)務(wù)屬于營改增之前的業(yè)務(wù)，是不能開具紅字專用發(fā)票沖銷營改增以后產(chǎn)生的銷售額，房地產(chǎn)公司因銷貨退款而多繳的營業(yè)稅只能向原地稅機(jī)關(guān)申請退稅處理。

六、營改增之前發(fā)票金額或名稱開具錯誤等問題的處理

納稅人在4月30日前已提供應(yīng)稅服務(wù)并已經(jīng)開具發(fā)票和繳納了營業(yè)稅，但5月1日后遇到發(fā)票金額或名稱開具錯誤等問題，現(xiàn)在需要辦理地稅發(fā)票退票應(yīng)重新開具發(fā)票業(yè)務(wù)，比如房地產(chǎn)公司在營改增之前已按照實(shí)際收到的房款開具了銷售不動產(chǎn)發(fā)票，但在營改增后因?qū)嶋H交房面積差而出現(xiàn)多開票或少開票情況。對于這種情況，根據(jù)政策規(guī)定，不得再開具地稅發(fā)票，納稅人應(yīng)先將需要退票的發(fā)票全聯(lián)次收齊，然后針對不同情況進(jìn)行處理：如果納稅人退票后需要重新開票的，應(yīng)該由國稅機(jī)關(guān)進(jìn)行新開票稅額與原開票稅額的清算：納稅人少繳稅款的，應(yīng)補(bǔ)繳增值稅；納稅人多繳稅款的，可以按有關(guān)規(guī)定退還已繳納的營業(yè)稅。對于已繳納的營業(yè)稅部分，可開具零稅率增值稅普通發(fā)票。

七、營改增之前領(lǐng)取定額發(fā)票已納營業(yè)稅的處理

營改增納稅人可以使用的發(fā)票種類有：增值稅專用發(fā)票、增值稅普通發(fā)票、機(jī)動車銷售統(tǒng)一發(fā)票、增值稅電子普通發(fā)票、門票、過路（過橋）費(fèi)發(fā)票、定額發(fā)票、客運(yùn)發(fā)票、二手車銷售統(tǒng)一發(fā)票以及國稅機(jī)關(guān)發(fā)放的卷式普通發(fā)票。門票、過路（過橋）費(fèi)發(fā)票、定額發(fā)票、客運(yùn)發(fā)票和二手車銷售統(tǒng)一發(fā)票繼續(xù)使用，自2016年5月1日起，由國稅機(jī)關(guān)監(jiān)制管理，原來地稅機(jī)關(guān)監(jiān)制的門票、過路（過橋）費(fèi)發(fā)票、定額發(fā)票，仍然可以沿用至6月30日。實(shí)踐中，地稅機(jī)關(guān)對納稅人領(lǐng)取門票、過路（過橋）費(fèi)發(fā)票、定額發(fā)票等，習(xí)慣于“先稅后票”。營改增后，試點(diǎn)納稅人領(lǐng)用的事先已納稅的定額發(fā)票，在6月30日之前仍未使用完的，應(yīng)當(dāng)?shù)皆鞴艿囟悪C(jī)關(guān)按有關(guān)規(guī)定辦理相應(yīng)退稅手續(xù)。另外，在過渡期使用地稅發(fā)票，如果國稅機(jī)關(guān)要求征收增值稅的，則對其已繳納的營業(yè)稅也應(yīng)當(dāng)?shù)皆鞴艿囟悪C(jī)關(guān)按有關(guān)規(guī)定辦理相應(yīng)退稅手續(xù)。

八、銷售取得的不動產(chǎn)和其他個人出租不動產(chǎn)的發(fā)票開具

營改增后，納稅人銷售其取得的不動產(chǎn)和其他個人出租不動產(chǎn)繼續(xù)由原地稅局代征增值稅并代開發(fā)票(包括增值稅普通發(fā)票和增值稅專用發(fā)票)。但應(yīng)當(dāng)注意三點(diǎn)：一是其他個人出租不動產(chǎn)，應(yīng)繳的增值稅暫由地稅機(jī)關(guān)代征，相應(yīng)發(fā)票應(yīng)當(dāng)由地稅機(jī)關(guān)代開，其他個人是指自然人；單位和個體工商戶出租不動產(chǎn)的，仍然是由國稅機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)征收增值稅。二是所有企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會團(tuán)體及其他單位及個人(個體工商戶及其他個人)，銷售取得的不動產(chǎn)，暫由地方稅務(wù)機(jī)關(guān)代征增值稅，相應(yīng)發(fā)票也應(yīng)當(dāng)由地稅代開。所稱“取得不動產(chǎn)”，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股、自建以及抵債等各種形式取得的不動產(chǎn)，不包括房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目。對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售取得的房地產(chǎn)仍然是由地稅代征增值稅，并代開發(fā)票。三是轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)屬于增值稅銷售無形資產(chǎn)征稅范圍，由國稅機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)征收增值稅，不屬于地稅機(jī)關(guān)代征增值稅范圍。

作者單位：中匯（武漢）稅務(wù)師事務(wù)有限公司十堰分公司