唐 明 熊蓓珍

(湖南大學(xué) 經(jīng)濟(jì)與貿(mào)易學(xué)院，湖南 長(zhǎng)沙 410079)

全面“營(yíng)改增”后增值稅收入劃分的政策效應(yīng)及優(yōu)化策略

唐 明 熊蓓珍

(湖南大學(xué) 經(jīng)濟(jì)與貿(mào)易學(xué)院，湖南 長(zhǎng)沙 410079)

全面“營(yíng)改增”后，增值稅收入劃分實(shí)行國(guó)發(fā)〔2016〕26號(hào)和國(guó)發(fā)〔2016〕71號(hào)過渡方案，基本目標(biāo)是“保持財(cái)力格局不變并兼顧好東中西部利益關(guān)系”。但模擬測(cè)算結(jié)果表明：縱向分配上，可能并不足以維持央地財(cái)力格局不變，并且損害了對(duì)原營(yíng)業(yè)稅依賴程度較高的中西部省份的稅收利益；橫向分配上，極大地加劇稅收與稅源背離問題，有可能引發(fā)地區(qū)間增值稅收入的逆向分配，并未能兼顧好東中西部利益關(guān)系。從綜合體制層面考察，過渡方案無法應(yīng)對(duì)由全面“營(yíng)改增”及增值稅收入中央與地方分享方案調(diào)整帶來的分稅制向分成制退化的風(fēng)險(xiǎn)及弊端。現(xiàn)行增值稅收入劃分方案過渡期為2～3年，構(gòu)建正式的增值稅收入共享制度和體制相當(dāng)緊迫。將來的增值稅收入劃分正式體制的優(yōu)化，縱向分配上應(yīng)與事權(quán)和支出責(zé)任相匹配，兼顧穩(wěn)定性與靈活性；橫向分配上應(yīng)考慮以居民數(shù)量與屬地原則等綜合因素加權(quán)分配，兼顧公平和效率。綜合體制改革層面，亟需相關(guān)制度甚至倒逼相關(guān)制度的聯(lián)動(dòng)改革，進(jìn)一步推動(dòng)分稅制財(cái)稅體制的完善。

“營(yíng)改增”；增值稅收入劃分；橫向財(cái)政平衡；分稅制

一、問題的提出及文獻(xiàn)回顧

2016年5月，“營(yíng)改增”迅速在全國(guó)推開，但與此不相稱的是，中央與地方事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革及地方稅體系建設(shè)卻極為滯后。為保障地方現(xiàn)有財(cái)力穩(wěn)定，國(guó)務(wù)院于2016年4月30日發(fā)布《全面推開營(yíng)改增試點(diǎn)后調(diào)整中央與地方增值稅收入劃分過渡方案》(國(guó)發(fā)〔2016〕26)，2016年12月又出臺(tái)了《國(guó)務(wù)院關(guān)于實(shí)行中央對(duì)地方增值稅定額返還的通知》(國(guó)發(fā)〔2016〕71)。由此，形成了全面“營(yíng)改增”后增值稅收入劃分的過渡制度與體制。至此，增值稅收入共享制度與體制發(fā)生了重大變化：一方面，中央與地方的增值稅分享比例由75：25調(diào)整為50：50，分享范圍擴(kuò)大至所有行業(yè)的增值稅收入；另一方面，中央對(duì)地方增值稅返還實(shí)行以2015年為基數(shù)的定額返還。相關(guān)政策方案自2016年5月1日起執(zhí)行，過渡期暫定為2～3年。以上政策出臺(tái)的意圖十分明顯，即通過提高地方分享增值稅收入的比例以及增值稅定額返還的形式，來避免全面“營(yíng)改增”對(duì)地方財(cái)政的沖擊，以保障地方政府財(cái)政職能的正常發(fā)揮。然而上述增值稅收入劃分的過渡方案是否真的能達(dá)到“保持財(cái)力格局不變并兼顧好東中西部利益關(guān)系”基本政策目標(biāo)，值得探討。

關(guān)于全面推開“營(yíng)改增”后的相關(guān)研究聚焦于全面“營(yíng)改增”改革對(duì)具體行業(yè)或領(lǐng)域、地方財(cái)政體系的影響及“營(yíng)改增”的減稅效應(yīng)等，少有文獻(xiàn)對(duì)過渡階段的增值稅收入劃分方案及共享制度進(jìn)行深入研究，既有的研究也大都停留在“營(yíng)改增”全面推開前關(guān)注的層面。趙書博(2016)從稅收分權(quán)角度簡(jiǎn)要提及增值稅收入分配過渡方案缺乏明確的法律程序規(guī)定。曾軍平等(2016)指出增值稅收入劃分改革要“沖破固有利益的藩籬”，不應(yīng)盲目遵循以往分配模式。劉怡等(2016)通過數(shù)據(jù)測(cè)算比較生產(chǎn)地原則和消費(fèi)地原則為基礎(chǔ)的增值稅地區(qū)間分享方案對(duì)地方財(cái)政的不同影響，認(rèn)為消費(fèi)地原則更為合適，但關(guān)于增值稅共享制度的理論分析相對(duì)缺乏，對(duì)該項(xiàng)制度存在的具體問題未進(jìn)行全方位的研究。王庶等(2016)模擬了增值稅收入劃分過渡方案下地方政府的實(shí)際分成比例，認(rèn)為新的劃分方案不利于地方財(cái)力均等化且可能引發(fā)地方政府新一輪的投資擴(kuò)張，加劇產(chǎn)能過剩的現(xiàn)狀，但沒有提出相應(yīng)的優(yōu)化方案和解決措施。王虹等(2016)在研究全面“營(yíng)改增”后分稅制改革的問題時(shí)認(rèn)為單純靠調(diào)整增值稅中央和地方分享比例無法解決地方稅源體系遭受的沖擊，但其研究重心在于全面“營(yíng)改增”后地方稅體系的建設(shè)以及分稅制的改革，關(guān)于增值稅共享問題僅提及而已。

2016年5月份之后“營(yíng)改增”全面擴(kuò)圍改革及國(guó)發(fā)〔2016〕26等重大體制調(diào)整，使得相關(guān)研究出現(xiàn)“空檔期”，鮮有文獻(xiàn)關(guān)注到增值稅的全面“擴(kuò)圍”和中央地方增值稅分享比例的調(diào)整對(duì)整個(gè)財(cái)稅體制產(chǎn)生的深刻影響，尤其是對(duì)現(xiàn)行財(cái)稅體制可能引發(fā)的風(fēng)險(xiǎn)因素。那么，過渡期的增值稅共享方案執(zhí)行一年后產(chǎn)生了哪些政策效應(yīng)？是否能實(shí)現(xiàn)政策初衷？是什么因素導(dǎo)致政策執(zhí)行偏差？現(xiàn)行過渡方案可能存在哪些嚴(yán)重的制度缺陷？將來正式制度方案的出臺(tái)亟需解決哪些關(guān)鍵問題？本文試圖解決上述一系列焦點(diǎn)問題，以期為“十三五”末增值稅收入共享制度和體制的正式確立提供優(yōu)化策略及政策建議。

二、過渡期增值稅收入劃分方案的政策效應(yīng)分析

一般地，增值稅收入劃分可分為縱向分配和橫向分配兩個(gè)基本層面?？v向分配是指增值稅收入在中央和地方之間的第一層級(jí)收入分配，直接牽涉到中央和地方之間的財(cái)政利益關(guān)系，其分配規(guī)則的確定更多體現(xiàn)的是中央與地方政府間的博弈過程；橫向分配是指增值稅收入在各地方之間的第二層級(jí)收入分配，關(guān)系到各地方間財(cái)力配置狀況，由于地區(qū)間差異性及不確定性因素較多，因此橫向分配方面也顯得更為復(fù)雜和重要。隨著“營(yíng)改增”試點(diǎn)工作的全面推開，在地方財(cái)稅體系構(gòu)建尚不完善、地方主體稅種缺失的實(shí)際情況下，通過簡(jiǎn)單提高地方分享增值稅收入比例是保持中央和地方財(cái)力穩(wěn)定的最直接、立竿見影的方法，但是該方案背后隱含的制度缺陷是不容忽視的，其具體政策效應(yīng)也有待進(jìn)一步研究。

(一) 縱向分配：“一刀切”式分享比例，未必能維持央地財(cái)力格局不變

根據(jù)增值稅收入劃分過渡方案“保持現(xiàn)有財(cái)力格局不變”的基本原則，分析國(guó)發(fā)〔2016〕26號(hào)和國(guó)發(fā)〔2016〕71號(hào)文件政策，影響中央和各地財(cái)力的基本因素主要是實(shí)際分成比例和以2015年為基數(shù)的稅收定額返還，其中最為重要的是實(shí)際分成比例。而決定實(shí)際分成比例的因素主要有：一是各地的稅收規(guī)模與稅種結(jié)構(gòu)，尤其是對(duì)營(yíng)業(yè)稅的依賴程度；二是各地的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，因?yàn)樵鲋刀愔饕獙?duì)第二產(chǎn)業(yè)課稅，而原營(yíng)業(yè)稅主要對(duì)第三產(chǎn)業(yè)及第二產(chǎn)業(yè)中的建筑業(yè)課稅。因此，考察過渡方案是否能實(shí)現(xiàn)中央和各地財(cái)力格局不變并兼顧中西部利益的政策目標(biāo)，主要是看實(shí)際分成比例即地方的實(shí)際分享率。鑒于數(shù)據(jù)可得性，本文所做的測(cè)算均依據(jù)“十二五”時(shí)期的稅收數(shù)據(jù)，這是因?yàn)槲覈?guó)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)和稅收形勢(shì)自“十二五”中后期步入“新常態(tài)”發(fā)展階段，“十三五”期間我國(guó)各個(gè)地區(qū)經(jīng)濟(jì)稅源結(jié)構(gòu)及稅種結(jié)構(gòu)等經(jīng)濟(jì)稅收的基本面都不會(huì)發(fā)生大的變化，因此“十二五”時(shí)期的稅收數(shù)據(jù)及宏觀經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)測(cè)算能基本說明國(guó)發(fā)〔2016〕26過渡方案在“十三五”時(shí)期的稅收分配情況和執(zhí)行效果。

本文依據(jù)《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》2011—2015年各省份一般公共預(yù)算收入中增值稅及營(yíng)業(yè)稅收入數(shù)據(jù)，按營(yíng)業(yè)稅占增值稅、營(yíng)業(yè)稅收入之和比重由高到低分為4組。從表1中可以發(fā)現(xiàn)，營(yíng)業(yè)稅收入占比大于70%的14個(gè)省份中，海南、廣西、福建等3省區(qū)雖處于東部地區(qū)，但為東部地區(qū)經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)省份，其他11省份都在中西部地區(qū)；營(yíng)業(yè)稅占比小于70%的17個(gè)省份中東部省份有9個(gè)，占了一半多，且經(jīng)濟(jì)大省如浙江、廣東、上海營(yíng)業(yè)稅比重都小于65%。由此可初步推測(cè)，中西部地區(qū)相對(duì)于東部地區(qū)更加依賴于營(yíng)業(yè)稅，全面“營(yíng)改增”后增值稅收入劃分過渡方案對(duì)中西部省份影響可能更大。

表1 2011—2015年各省份營(yíng)業(yè)稅占增值稅和營(yíng)業(yè)稅收入之和的比重(單位：%)

數(shù)據(jù)來源：《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》(2012—2016)。

國(guó)發(fā)〔2016〕26增值稅收入劃分過渡方案將原征收營(yíng)業(yè)稅行業(yè)納入增值稅征收范圍，并將所有行業(yè)繳納的國(guó)內(nèi)增值稅由中央與地方按照50∶50比例分享。本文利用2013—2015年省級(jí)增值稅和營(yíng)業(yè)稅收入數(shù)據(jù)，模擬測(cè)算了全面“營(yíng)改增”后在最新過渡方案下各省份分得的增值稅收入占原兩稅收入之和的比重。限于數(shù)據(jù)的可獲得性，借鑒張悅等(2010)的做法，本文計(jì)算該比重的具體公式為：

由于缺少中央從各省分得的增值稅收入數(shù)據(jù)，本文以擴(kuò)圍前省級(jí)國(guó)內(nèi)增值稅收入/25%近似估計(jì)，依據(jù)《中國(guó)稅務(wù)年鑒》提供的數(shù)據(jù)，上述公式可以具體為：

具體測(cè)算結(jié)果詳見表2。

表2 全面“營(yíng)改增”后過渡方案下地方增值稅占原地方兩稅之和百分比

數(shù)據(jù)來源：《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》(2012—2016)。

表2表明，“營(yíng)改增”全面推進(jìn)之前對(duì)營(yíng)業(yè)稅依賴程度超過69%以上的省份，在“五五分成”的過渡劃分方案下都未能維持“營(yíng)改增”全面推進(jìn)之前的財(cái)力，大約72%的省份存在這一情況，而這其中絕大多數(shù)是中西部地區(qū)省份。其中，對(duì)營(yíng)業(yè)稅依賴越強(qiáng)的地區(qū)在過渡方案下稅收減收程度越大。營(yíng)業(yè)稅依賴度最高的海南按增值稅收入劃分過渡方案測(cè)算的收入僅為之前的79.01%，而對(duì)營(yíng)業(yè)稅依賴程度最小的上海，按過渡政策測(cè)算得到的增值稅收入為原來的113.8%?？梢妼⒃鲋刀愂杖牒?jiǎn)單地按照中央與地方五五劃分的方案可能不足以維持央地財(cái)力格局不變，并且損害了對(duì)原營(yíng)業(yè)稅依賴程度較高的中西部地區(qū)省份的稅收利益。

此外，國(guó)發(fā)〔2016〕71提出以2015年為基數(shù)實(shí)行定額返還，對(duì)增值稅增長(zhǎng)或下降地區(qū)不再實(shí)行增量返還或扣減，返還基數(shù)的具體數(shù)額由財(cái)政部核定。根據(jù)財(cái)政部公布的2017年中央對(duì)地方稅收返還和轉(zhuǎn)移支付預(yù)算表顯示：2016年增值稅返還的執(zhí)行數(shù)經(jīng)過調(diào)整后為7572.21億元*根據(jù)全面推開“營(yíng)改增”試點(diǎn)、實(shí)施調(diào)整中央與地方增值稅收入劃分過渡方案情況，對(duì)相關(guān)支出科目2016年執(zhí)行數(shù)進(jìn)行了同口徑調(diào)整，詳見《2017年中央對(duì)地方稅收返還和轉(zhuǎn)移支付預(yù)算表》，財(cái)政部官網(wǎng)。，占全國(guó)增值稅收入的11.76%，占地方增值稅收入的25.51%，在地方稅收收入中的比重達(dá)到7.40%，在中央稅收收入中的比重為7.29%。過渡方案中稅收返還將占到地方增值稅1/4左右，但基于地方既得利益“從哪里來回哪里去”的就地返還傳統(tǒng)制度下的2015年基數(shù)，往往是經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)由于稅收收入總量大得到的稅收返多，而經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)由于稅收收入總量少得到的稅收返還反而少，不僅沒有起到調(diào)節(jié)地方財(cái)力差異的作用，反而加大了貧富差距。因此，“五五分成”的增值稅過渡分享方案下72%左右省份尤其是對(duì)原營(yíng)業(yè)稅依賴程度高的中西部省份，實(shí)際分享比例很可能低于“營(yíng)改增”之前的水平，因此中央有必要將集中的增值稅收入向中西部地區(qū)轉(zhuǎn)移或設(shè)立其他形式的財(cái)政橫向平衡機(jī)制，以補(bǔ)償中西部地區(qū)由于全面“營(yíng)改增”和新的收入分享機(jī)制導(dǎo)致的利益損失(劉和祥 等，2015)。

(二)橫向分配：增值稅稅收與稅源相背離問題加劇，增值稅收入地區(qū)間逆向流動(dòng)

我國(guó)的增值稅征收繳納實(shí)行“生產(chǎn)地原則”(即增值稅收入歸生產(chǎn)地政府)*增值稅屬于典型的商品勞務(wù)稅，商品勞務(wù)稅的征收遵循生產(chǎn)地原則和消費(fèi)地原則。生產(chǎn)地原則強(qiáng)調(diào)增值稅收入歸生產(chǎn)地政府，而消費(fèi)地原則強(qiáng)調(diào)增值稅收入歸商品勞務(wù)的消費(fèi)地政府。按照受益論課稅原則，增值稅不適宜在生產(chǎn)和銷售環(huán)節(jié)征收和繳納，而應(yīng)該由消費(fèi)地政府征收。但增值稅的課稅對(duì)象是商品和勞務(wù)在每一個(gè)環(huán)節(jié)的新增價(jià)值或增值額，這從根本上決定了增值稅比較適合由生產(chǎn)地政府征收，從而產(chǎn)生增值稅特有的實(shí)際征收地和稅負(fù)歸屬地的差異，導(dǎo)致稅收與稅源相背離的問題。，但增值稅的實(shí)際負(fù)稅者是由最終的消費(fèi)者，由于應(yīng)稅貨物和服務(wù)的流動(dòng)性及增值稅稅負(fù)的轉(zhuǎn)嫁性，當(dāng)生產(chǎn)者和消費(fèi)者處于不同地區(qū)時(shí)，就會(huì)產(chǎn)生增值稅稅收來源地與負(fù)擔(dān)地相背離情況，產(chǎn)生增值稅稅收與稅源相背離問題(劉怡，2013)。而“營(yíng)改增”的全面推進(jìn)將進(jìn)一步加劇稅收與稅源的背離風(fēng)險(xiǎn)，這是因?yàn)椋阂环矫妫盃I(yíng)改增”極大地增加了稅收與稅源背離的增值稅稅收，使得有可能“背離”的規(guī)模增大；另一方面，更重要的是國(guó)發(fā)〔2016〕26過渡方案將地方分享比例由原來的25%上升至50%，這也使得“背離”的比例加大。我國(guó)現(xiàn)行增值稅在地區(qū)間橫向劃分上依然延續(xù)以往的生產(chǎn)地原則，并沒有根據(jù)全面“營(yíng)改增”試點(diǎn)和縱向分配比例變化進(jìn)行相應(yīng)的制度調(diào)整，這勢(shì)必會(huì)加劇增值稅稅收與稅源相背離的問題，產(chǎn)生地區(qū)間增值稅收入的橫向分配效應(yīng)。下面擬對(duì)現(xiàn)行過渡方案下，生產(chǎn)地原則和消費(fèi)地原則地區(qū)間橫向分配效應(yīng)差異做相應(yīng)的定量分析：

圖1 2013—2015年各省份社會(huì)消費(fèi)品零售總額占比(單位：%)

數(shù)據(jù)來源：《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》(2012—2016)。

依據(jù)增值稅的計(jì)稅原理，商品和勞務(wù)從生產(chǎn)、流通到消費(fèi)各個(gè)環(huán)節(jié)的征稅之和大致等于消費(fèi)者購買商品和勞務(wù)承擔(dān)增值稅的實(shí)際稅負(fù)，即最終的零售價(jià)格乘以相應(yīng)的增值稅稅率。為了估算按消費(fèi)地原則下各地增值稅稅額，這里暫時(shí)忽略小規(guī)模納稅人的簡(jiǎn)易計(jì)稅部分以及現(xiàn)存的增值稅多檔稅率的差異，近似地以各地商品和勞務(wù)的最終零售價(jià)格作為實(shí)際消費(fèi)規(guī)模，在具體測(cè)算中由于數(shù)據(jù)的可得性，本文采用各省份社會(huì)消費(fèi)品零售總額大致衡量各省份實(shí)際消費(fèi)額的數(shù)據(jù)，由圖1可以看出，2013—2015年各省份社會(huì)消費(fèi)品零售總額全國(guó)占比基本保持穩(wěn)定，即各省消費(fèi)實(shí)力相對(duì)穩(wěn)定。

因此，消費(fèi)地原則下各省份應(yīng)分得的增值稅稅額為：

為了能與生產(chǎn)地原則下各省份增值稅收入情況對(duì)比，此公式中的“全國(guó)地方級(jí)增值稅額”與生產(chǎn)地原則下全國(guó)地方級(jí)增值稅總稅額相同——以2013—2015年省級(jí)增值稅、營(yíng)業(yè)稅收入數(shù)據(jù)按照增值稅中央與地方五五分配的過渡方案估算。本文將生產(chǎn)地原則下各省份增值稅額減去按照社會(huì)消費(fèi)品零售總額占比重新分配的省級(jí)增值稅額，其差額就表示增值稅省級(jí)轉(zhuǎn)移金額。差額為負(fù)表示該省份在當(dāng)前的生產(chǎn)地原則下實(shí)際所得小于以社會(huì)消費(fèi)品零售總額估計(jì)的消費(fèi)地原則下應(yīng)得的稅收，該地區(qū)則為稅收轉(zhuǎn)出省。差額為正則表示該地區(qū)為增值稅收入轉(zhuǎn)入省(黃夏嵐 等，2012)。

測(cè)算結(jié)果如圖2所示，大部分省份增值稅轉(zhuǎn)移方向在2013—2015年保持一致，其中北京、天津、上海、江蘇、浙江、江西、廣東、海南、貴州、云南、西藏、陜西、青海、寧夏、新疆的差額為正值，說明這些地區(qū)為增值稅收入轉(zhuǎn)入地。從轉(zhuǎn)入規(guī)模及其變化趨勢(shì)來看，增值稅持續(xù)轉(zhuǎn)入地中，北京、上海、江蘇、江西、廣東有明顯加強(qiáng)趨勢(shì)，云南、青海、寧夏這幾個(gè)西部地區(qū)則有縮量趨勢(shì)；而上海、北京、江蘇、廣東、浙江這五個(gè)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)增值稅轉(zhuǎn)入規(guī)模尤為顯著，其轉(zhuǎn)入規(guī)模之和占總轉(zhuǎn)入規(guī)模的79.24%，且轉(zhuǎn)入規(guī)模大多有增長(zhǎng)趨勢(shì)。以轉(zhuǎn)入規(guī)模最大的上海為例，2013—2015年的增值稅收入平均有61.33%來自其他省份的稅收轉(zhuǎn)入，且稅收轉(zhuǎn)入額呈增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)。

圖2 2013—2015年兩種分配原則下各省市增值稅收入差異方向及規(guī)模(單位：億元)

數(shù)據(jù)來源：《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》(2012—2016)。

內(nèi)蒙古、安徽、甘肅和山西在三年中稅收流動(dòng)方向有所轉(zhuǎn)變，其中甘肅在轉(zhuǎn)入轉(zhuǎn)出之間波動(dòng)。山西、內(nèi)蒙古、安徽三省份都從正轉(zhuǎn)為負(fù)，即從稅收轉(zhuǎn)入地轉(zhuǎn)為稅收轉(zhuǎn)出地，且轉(zhuǎn)出程度有增加趨勢(shì)。

河北、遼寧、吉林、黑龍江、福建、山東、河南、湖北、湖南、廣西、重慶和四川在2013—2015年差額都為負(fù)，說明這12個(gè)省份都為增值稅轉(zhuǎn)出地。包括轉(zhuǎn)出規(guī)模前五位的山東、河南、湖北、湖南、遼寧在內(nèi)的14個(gè)省份轉(zhuǎn)出規(guī)模持續(xù)增加(另外9省份為吉林、黑龍江、福建、山東、河南、湖北、湖南、福建、四川)，其中轉(zhuǎn)出規(guī)模最大的前5個(gè)省份，其轉(zhuǎn)出規(guī)模之和平均占總轉(zhuǎn)出規(guī)模的63%。以轉(zhuǎn)出規(guī)模最大的山東為例，2013—2015年的增值稅收入平均有51.67%轉(zhuǎn)出，且轉(zhuǎn)出額呈先減后增趨勢(shì)。

圖3 2013—2015年稅收流入規(guī)模最大5省增值稅轉(zhuǎn)入情況(單位：億元；%)

數(shù)據(jù)來源：《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》(2012—2016)。

圖4 2013—2015年稅收流出規(guī)模最大5省增值稅轉(zhuǎn)出情況(單位：億元；%)

數(shù)據(jù)來源：《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》(2012—2016)。

測(cè)算結(jié)果表明，“營(yíng)改增”后地方按生產(chǎn)地原則分享增值稅收入50%的過渡方案，確實(shí)加劇了增值稅稅收與稅源背離問題，而且增值稅收入往往由經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)的中西部地區(qū)向經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的東部地區(qū)轉(zhuǎn)移，造成增值稅地區(qū)間收入的逆向流動(dòng)，導(dǎo)致地區(qū)間增值稅收入貧富差距拉大。由此看出，國(guó)發(fā)〔2016〕26過渡方案存在明顯的先天不足和制度缺陷，即各級(jí)政府是按稅收繳納地來共同分享增值稅收入。以生產(chǎn)地為原則進(jìn)行增值稅收入分配易引發(fā)地區(qū)間稅收競(jìng)爭(zhēng)、稅源轉(zhuǎn)移、盲目擴(kuò)大投資和地區(qū)間財(cái)力差距擴(kuò)大等一系列制度缺陷(李濤 等，2015)，過渡方案仍沿襲傳統(tǒng)增值稅收入分配制度，而且還將地方按稅收繳納地的分享比例由25%提高到50%，更加放大上述制度缺陷對(duì)現(xiàn)行財(cái)稅體制的各種不利影響。

(三)財(cái)政體制效應(yīng)：分稅向分成退化，“中國(guó)式分稅制”何去何從

全面“營(yíng)改增”之后，占全國(guó)稅收收入比重平均15%以上的營(yíng)業(yè)稅進(jìn)入增值稅范圍，國(guó)發(fā)〔2016〕26號(hào)規(guī)定全面“營(yíng)改增”后所有行業(yè)增值稅收入實(shí)行中央和地方按五五比例共享，“營(yíng)改增”之前的五大稅種——增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅、企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅，“營(yíng)改增”之后仍實(shí)行分稅制度的僅為消費(fèi)稅一個(gè)稅種。按最新稅種劃分政策，以“十二五”時(shí)期的稅收數(shù)據(jù)來做測(cè)算，如圖5所示：2011—2015年共享稅占全部稅收收入比值均值為67.89%，比全面“營(yíng)改增”之前提高15.37%；共享稅占中央稅收入比值均值為68.19%，比全面“營(yíng)改增”之前提高0.25%；共享稅占地方稅收入比值的均值為67.67%，比全面“營(yíng)改增”之前提高31.62%。“十二五”稅收數(shù)據(jù)模擬測(cè)算表明，“營(yíng)改增”的全面推進(jìn)以及國(guó)發(fā)〔2016〕26號(hào)過渡方案極大地提高了共享稅的稅收比值，全面“營(yíng)改增”后全國(guó)稅收收入有67.89%來自共享稅，中央稅收有68.19%來自共享稅，地方稅收有67.67%來自共享稅。至此，我國(guó)進(jìn)入名副其實(shí)的“大共享稅”時(shí)代，共享稅收入規(guī)模達(dá)到歷史峰值，在全世界都居于最高水平(唐明 等，2017a)。

綜觀世界各國(guó)，稅收收入在政府間的劃分方式主要有三種，分別是劃分稅種、劃分稅額和劃分稅率。眾多研究認(rèn)為，“中國(guó)式分權(quán)”體制下中央政府和地方政府并不是嚴(yán)格按稅種來劃分稅收收入，而是簡(jiǎn)單地將主體稅種設(shè)置成共享稅種進(jìn)行稅收分成，因而更傾向于將其理解為分成制(付敏杰，2016；呂冰洋 等，2014)。分稅制改革20多年來均未涉及地方政府稅收立法權(quán)等問題，主要進(jìn)行的是稅收入歸屬權(quán)分配(王虹 等，2016)，也就是說，極具“中國(guó)特色”的分稅制改革，本質(zhì)上并不是真正的“財(cái)稅分權(quán)”，而是“財(cái)稅分工”，即中央政府和地方政府進(jìn)行稅收征管職能的具體分工，而并非進(jìn)行稅權(quán)劃分。而全面“營(yíng)改增”試點(diǎn)過渡階段的增值稅收入劃分方案勢(shì)必使這種“財(cái)稅分工”現(xiàn)狀——粗放的稅收分成制度更為凸顯，分稅制很可能向分成制“退化”(唐明 等，2017a)。學(xué)界將我國(guó)現(xiàn)行這種具有簡(jiǎn)單分成制特征的分稅制稱為“中國(guó)式分稅制”。對(duì)此，有研究提出要改革目前過于依賴共享稅進(jìn)行分成的稅收格局，改為劃分稅種的分稅模式。但事實(shí)上，現(xiàn)行的三種政府間稅收劃分模式各具利弊，并不存在某種模式比其他模式絕對(duì)更優(yōu)，而是一國(guó)在特定的社會(huì)經(jīng)濟(jì)時(shí)期可能更適合某種模式，不同國(guó)家所處的社會(huì)經(jīng)濟(jì)情況不盡相同，所采用的稅收劃分模式也可能因國(guó)而異和因時(shí)而異(王瑋，2011)。

圖5 “營(yíng)改增”前后共享稅占全部稅收、中央共享稅占中央稅收和地方共享稅占地方稅收比值(單位：%)

數(shù)據(jù)來源：《中國(guó)稅務(wù)年鑒》(2012—2016)。

“營(yíng)改增”全面推進(jìn)之后地方政府2/3以上的稅收收入進(jìn)入共享稅范疇，現(xiàn)行傳統(tǒng)地方稅都是小稅種，而地方主體稅種的培育客觀上需要較長(zhǎng)時(shí)期。在現(xiàn)行地方稅基本狀況下，較為現(xiàn)實(shí)的選擇是確定大共享稅的分稅制模式，形成共享稅為主、地方稅為輔以及非稅收入和轉(zhuǎn)移支付收入構(gòu)成的多元化的地方財(cái)力格局。共享稅收入劃分為主的政府間財(cái)力配置制度并不是導(dǎo)致分稅制向“分成制”退化的決定性因素，以增值稅為代表的共享稅收入的具體分配依據(jù)及分配方案才是問題的根源(唐明 等，2017a)。增值稅作為第一大共享稅種，目前實(shí)行的地方按照稅收繳納地分享增值稅50%的劃分過渡方案，很大程度上屬于簡(jiǎn)單的稅收分成制：縱向分配方面未能實(shí)現(xiàn)“保持財(cái)力格局不變并兼顧好東中西部利益關(guān)系”的基本目標(biāo)；橫向分配方面導(dǎo)致不同程度的增值稅收入由欠發(fā)達(dá)地區(qū)向發(fā)達(dá)地區(qū)“逆向流動(dòng)”；綜合體制層面，“營(yíng)改增”及該過渡方案導(dǎo)致地方主體稅種缺失和共享稅占比過高，“分稅”有可能向“分成”退化。過渡方案中簡(jiǎn)單的稅收分成關(guān)注的只是各級(jí)政府財(cái)政收入的相對(duì)穩(wěn)定，其分成依據(jù)和分配方案都不能真正體現(xiàn)政府間財(cái)政實(shí)力現(xiàn)狀，也沒有考慮到中央與地方事權(quán)和支出責(zé)任相匹配的原則，亟需進(jìn)一步完善。

三、我國(guó)增值稅收入共享制度的優(yōu)化策略

增值稅縱向分配規(guī)則關(guān)系到一國(guó)財(cái)政收入的集權(quán)與分權(quán)，與一國(guó)政府間事權(quán)與支出責(zé)任配置以及轉(zhuǎn)移支付制度息息相關(guān)。橫向分配上以生產(chǎn)地為原則易引發(fā)地區(qū)間稅收競(jìng)爭(zhēng)及地區(qū)間財(cái)力差距擴(kuò)大等問題，而以消費(fèi)地為原則分配則存在容易產(chǎn)生避稅及征管困難等問題，理想的增值稅收入分配制度應(yīng)能較好地解決上述增值稅收入分配兩難困境。另外，增值稅分享方式還受限于國(guó)家政治體制、征管模式和征管水平、地區(qū)間稅基和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)差異等諸多因素，實(shí)際的制度設(shè)計(jì)應(yīng)考慮其基本的功能定位。增值稅收入共享制度的最終優(yōu)化方案取決于政府賦予其的功能定位，應(yīng)能綜合解決現(xiàn)行過渡方案的縱向分配、橫向分配及財(cái)政體制存在的典型問題。

(一)縱向分配：與事權(quán)與支出責(zé)任相匹配，兼顧穩(wěn)定性與靈活性

增值稅收入縱向分配方面應(yīng)努力實(shí)現(xiàn)穩(wěn)定性與靈活性的兼顧。在短期內(nèi)，我國(guó)增值稅縱向分配比例主要是為了緩解全面“營(yíng)改增”對(duì)地方政府財(cái)力狀況造成的沖擊，實(shí)現(xiàn)地方政府財(cái)力的穩(wěn)定。但增值稅作為我國(guó)第一大稅種，其縱向分配比例的確定還必須著眼于長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)，即形成與我國(guó)財(cái)政事權(quán)與支出責(zé)任劃分相匹配的縱向分配機(jī)制(白景明，2015)：通過設(shè)立與兩級(jí)政府的財(cái)權(quán)、事權(quán)或支出責(zé)任密切結(jié)合、統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)化的公式形式，促成中央和地方財(cái)力配置的穩(wěn)定性，使中央和地方的財(cái)政自給率更加合理化；而標(biāo)準(zhǔn)化公式的內(nèi)部參數(shù)又能與經(jīng)常調(diào)節(jié)變化的政治經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相適應(yīng)，滿足縱向分配比例的靈活性要求，避免中央對(duì)地方稅收返還和轉(zhuǎn)移支付規(guī)模的進(jìn)一步膨脹，形成財(cái)權(quán)與事權(quán)相匹配的增值稅收入分配體制。此外，在我國(guó)中央和地方財(cái)政事權(quán)與支出責(zé)任劃分改革未完全到位的現(xiàn)實(shí)背景下，還可以設(shè)計(jì)類似于德國(guó)增值稅固定款項(xiàng)的機(jī)制*德國(guó)的財(cái)政平衡法規(guī)定，聯(lián)邦與各州財(cái)政出現(xiàn)影響財(cái)政平衡的變化時(shí)，聯(lián)邦和州可協(xié)商增值稅的分享比例，其具體分享比例由聯(lián)邦和州財(cái)政收支變動(dòng)來決定。另外，當(dāng)聯(lián)邦與州的收入和支出關(guān)系有了明顯不同的發(fā)展時(shí)，應(yīng)該重新確定聯(lián)邦和州分享增值稅的份額。明顯不同的發(fā)展指的是帶來重大、持續(xù)、顯而易見變化的發(fā)展。最近的例子是：機(jī)動(dòng)車輛稅被轉(zhuǎn)移給了聯(lián)邦，作為補(bǔ)償，州從2010年開始每年得到約90億歐元的增值稅固定款項(xiàng)。據(jù)此，通過《基本法》規(guī)定的州和地方首先得到增值稅固定款項(xiàng)，再進(jìn)行聯(lián)邦和州按照比例的分配。固定款項(xiàng)只能通過立法變更，不會(huì)隨著增值稅收入或居民分布的變化而自動(dòng)變化，保證了規(guī)劃的確定性。，即地方獲得一定的增值稅固定款項(xiàng)作為中央和地方收支結(jié)構(gòu)發(fā)生持續(xù)、重大變化時(shí)對(duì)地方財(cái)政的一種補(bǔ)償，例如對(duì)營(yíng)業(yè)稅依賴嚴(yán)重的中西部省份可能會(huì)因?yàn)槿妗盃I(yíng)改增”及“五五分成”的過渡方案而減收，其減收部分可通過增值稅固定款項(xiàng)予以彌補(bǔ)。增值稅固定款項(xiàng)可以在不輕易改變?cè)鲋刀惙窒肀壤筒贿M(jìn)一步加大稅收返還、轉(zhuǎn)移支付規(guī)模的情況下，作為平衡東中西部利益關(guān)系、收入增量分配向中西部地區(qū)傾斜、重點(diǎn)加大對(duì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)的支持力度、推進(jìn)基本公共服務(wù)均等化的有效機(jī)制。以上兩項(xiàng)機(jī)制的配合使用，將促進(jìn)地方財(cái)力的穩(wěn)定，減輕全面“營(yíng)改增”對(duì)地方財(cái)力的沖擊，同時(shí)滿足政府政治經(jīng)濟(jì)活動(dòng)經(jīng)常調(diào)節(jié)變動(dòng)對(duì)縱向分配穩(wěn)定性和靈活性的需要，形成與我國(guó)財(cái)政事權(quán)與支出責(zé)任劃分相匹配的縱向分配機(jī)制。

(二)橫向分配：以居民數(shù)量與屬地原則等綜合因素加權(quán)分配，兼顧公平和效率

根據(jù)國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，增值稅收入在地區(qū)間的橫向分配以最終消費(fèi)地為基礎(chǔ)，同時(shí)綜合考慮財(cái)政均等化影響因素，比簡(jiǎn)單地以生產(chǎn)地為原則的收入分配更為公平，并且能消除對(duì)經(jīng)濟(jì)的負(fù)面影響等。例如澳大利亞開征貨物服務(wù)稅就是遵循財(cái)政均等化基本原則，綜合衡量各州的財(cái)政支出需求、財(cái)政收入能力、人口規(guī)模以及某些特殊需求等因素，設(shè)計(jì)出標(biāo)準(zhǔn)化的公式進(jìn)行州際之間的橫向分配。德國(guó)則更是將橫向增值稅分配作為其財(cái)政平衡體系中最為重要的機(jī)制之一，與其所設(shè)其他共享稅不同，增值稅橫向分配不是按照生產(chǎn)地屬地原則來劃分收入，而是按照居民數(shù)量分配。結(jié)合我國(guó)實(shí)際國(guó)情，國(guó)內(nèi)文獻(xiàn)針對(duì)現(xiàn)行的按稅收繳納地為依據(jù)的生產(chǎn)地原則，提出的優(yōu)化橫向分配原則主要有以社會(huì)消費(fèi)品零售總額比重為依據(jù)的消費(fèi)地原則(黃夏嵐 等，2012)、以各地人口比重為依據(jù)的居民數(shù)量原則(楊帆 等，2014)、按生產(chǎn)地原則與消費(fèi)地原則加權(quán)后比重為依據(jù)的綜合因素原則(劉怡 等，2015，2016；石子印，2015；顏振宇 等，2013)。這三種原則在現(xiàn)實(shí)財(cái)政經(jīng)濟(jì)生活中都有各自的優(yōu)越性和特殊性。

鑒于國(guó)際經(jīng)驗(yàn)和文獻(xiàn)研究成果，本文以2015年稅收數(shù)據(jù)和宏觀經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)對(duì)這三種增值稅橫向分配依據(jù)進(jìn)行具體的數(shù)據(jù)測(cè)算和比較分析，分析過程詳見表6說明，重要測(cè)算結(jié)果如圖6和表6所示?？梢灶A(yù)期，與生產(chǎn)地原則相比，若這三種橫向分配原則下的分配比重小于按生產(chǎn)地原則分配的比重，即稅收變化為負(fù)數(shù)的，就說明該省份在新的橫向分配原則下屬于稅收輸出地，反之則為稅收輸入地。如圖6所示，從東中西部地區(qū)整體來看，居民數(shù)量原則在橫向財(cái)政平衡中發(fā)揮的作用是最為顯著的，在財(cái)力配置上是最向中西部地區(qū)靠攏的，其次是綜合因素原則，最后是消費(fèi)地原則；三種橫向分配原則下東部地區(qū)是主要的稅收輸出地，中部地區(qū)為稅收輸入地，但西部地區(qū)的稅收變化情況卻有較大差異：消費(fèi)地原則、居民數(shù)量原則和綜合因素原則下西部地區(qū)對(duì)應(yīng)的稅收分配比重分別為18.23%、27.08%和22.72%，其稅收變化分別為-0.62%、47.65%和23.83%，其中消費(fèi)地原則下西部地區(qū)稅收變化為負(fù)，即西部地區(qū)總體上沒有成為稅收輸入地，相反是稅收輸出地，這值得進(jìn)一步詳細(xì)探討各類分配規(guī)則的利弊。

具體而言，消費(fèi)地原則是目前較多文獻(xiàn)所提倡的，原因是消費(fèi)地原則體現(xiàn)了增值稅稅負(fù)由最終消費(fèi)

圖6不同橫向分配原則下東中西部地區(qū)分配比重及稅收變化(單位：%)

數(shù)據(jù)來源：《中國(guó)稅務(wù)年鑒》(2016)。

者承擔(dān)的計(jì)稅原理，理論上能較好地滿足稅收與稅源相一致的原則，但存在各地消費(fèi)規(guī)模精準(zhǔn)衡量和地區(qū)間消費(fèi)不均衡的問題。居民數(shù)量原則是以各地人口數(shù)量比重為依據(jù)，該參數(shù)在管理技術(shù)和統(tǒng)計(jì)上具有簡(jiǎn)便性，且通常人口基數(shù)較大的地方消費(fèi)額也較大，因此居民數(shù)量原則能較好地改善生產(chǎn)地原則帶來的稅收與稅源相背離問題。具體到我國(guó)國(guó)情以及發(fā)揮增值稅分配的橫向財(cái)政平衡作用，居民數(shù)量原則相比消費(fèi)原則顯然要略勝一籌，尤其是對(duì)西部地區(qū)的財(cái)力配置來說，在消費(fèi)地原則分配下不增反減，沒有達(dá)到稅收收入向西部地區(qū)傾斜的預(yù)期目標(biāo)。如表6所示，與生產(chǎn)地原則相比，在消費(fèi)地原則下西部地區(qū)12個(gè)省份中只有4個(gè)省份(廣西、內(nèi)蒙古、四川和陜西)的稅收變化為正，且增加比例不大，而其他8個(gè)省份(重慶、貴州、云南、西藏、甘肅、青海、寧夏和新疆)都將成為稅收輸出地，這是因?yàn)椋荷鐣?huì)消費(fèi)品零售總額與當(dāng)?shù)鼐用裣M(fèi)水平是直接掛鉤的，且通常經(jīng)濟(jì)較發(fā)達(dá)的東部地區(qū)，其居民消費(fèi)能力和需求都具有絕對(duì)的優(yōu)勢(shì)，消費(fèi)品零售總額普遍偏高，而西部地區(qū)的居民消費(fèi)水平和能力都較弱，此種橫向分配規(guī)則不利于消費(fèi)能力較弱同時(shí)財(cái)力也較弱的西部地區(qū)。而居民數(shù)量原則實(shí)際上默認(rèn)了以各地平均消費(fèi)水平為基礎(chǔ)，因此有利于經(jīng)濟(jì)實(shí)力較弱通常財(cái)力較弱而財(cái)政負(fù)擔(dān)較重的地方；此外，居民數(shù)量與當(dāng)?shù)氐目平涛男l(wèi)、社會(huì)保障等民生性公共支出密切相關(guān)，將居民數(shù)量因素加入橫向分配依據(jù)中有利于當(dāng)?shù)卣又匾暶裆怨卜?wù)，居民“用腳投票”的機(jī)制作用也能得以發(fā)揮。這些優(yōu)勢(shì)是消費(fèi)地原則不具備的，這也是德國(guó)長(zhǎng)期以來堅(jiān)持采用居民數(shù)量原則的原因(黑勒，2013)。

但具體到我國(guó)實(shí)踐，類似于德國(guó)的單純按人口數(shù)量分配在我國(guó)可能并不能完美實(shí)現(xiàn)(呂冰洋，2015；施文潑 等，2010)。如表6所示，居民數(shù)量原則下，東部地區(qū)的北京、天津、上海、江蘇、浙江、廣東為主要稅收輸出省份，其稅收收入相比生產(chǎn)地原則都下降了30%以上。同時(shí)這些稅收輸出省份在承擔(dān)橫向財(cái)政平衡主要責(zé)任后，出現(xiàn)稅收分享比重低于當(dāng)?shù)匾话愎差A(yù)算支出占全國(guó)的比重，將難以滿足自身發(fā)揮財(cái)政職能的要求。若單純以居民數(shù)量原則進(jìn)行橫向分配會(huì)帶來東部重要省份獲得的稅收收入驟降，很可能抑制地方的稅收努力程度，容易引發(fā)新的不平衡和政府間劇烈的財(cái)政利益沖突，在我國(guó)目前并不是最優(yōu)、實(shí)際可行的決策。因此，可以綜合考慮生產(chǎn)地原則和居民數(shù)量原則兩者的相對(duì)優(yōu)勢(shì)與劣勢(shì)，通過分別賦予居民數(shù)量和生產(chǎn)地原則一定的比重進(jìn)行加權(quán)平均，并以加權(quán)后得到的綜合因素原則作為最終橫向分配依據(jù)。實(shí)際政策制定中權(quán)重的選擇可能還需要進(jìn)一步的考量，本文在此分別賦予居民數(shù)量和生產(chǎn)地原則各50%的權(quán)重。

從表6中可以看出依據(jù)綜合因素原則進(jìn)行的橫向分配，稅收主要是從東部地區(qū)流向中西部地區(qū)，推進(jìn)了地區(qū)間的橫向財(cái)政平衡；同時(shí)更為重要的是，綜合因素原則下的分配比重與該地區(qū)一般公共預(yù)算支出占全國(guó)的比重更加契合，不論是稅收輸出地還是稅收輸入地，加權(quán)后的比重都實(shí)現(xiàn)向當(dāng)?shù)匾话愎差A(yù)算支出比重一定程度的靠攏，有利于地區(qū)間財(cái)政自給率的均衡，促進(jìn)了地區(qū)間財(cái)力配置的公平性；在稅收變化上，按綜合因素原則分配相比居民數(shù)量原則分配下的稅收變化也縮減了近一半，這也可以看作是對(duì)稅收輸出省份的一種特別激勵(lì)措施，相對(duì)減輕因橫向分配依據(jù)改變對(duì)地方稅收努力程度的影響，緩解各地區(qū)間的財(cái)政利益沖突，使之成為有效可行的增值稅收入共享制度優(yōu)化方案。因此，通過全面比較分析，目前綜合因素原則是在我國(guó)最為適用和可行的增值稅橫向分配優(yōu)化方案。

表6 三種橫向分配原則下的增值稅分享比重及稅收變化比較*生產(chǎn)地原則：按稅收繳納地分享比重=地方增值稅收入/全國(guó)增值稅收入；消費(fèi)地原則：社會(huì)消費(fèi)品零售總額比重=地方社會(huì)消費(fèi)品零售總額/全國(guó)社會(huì)消費(fèi)品零售總額；居民數(shù)量原則：居民數(shù)量比重=地方年末人口數(shù)量/全國(guó)年末常住人口數(shù)；綜合因素原則：加權(quán)后的比重=按稅收繳納地分享比重×50%+居民數(shù)量比重×50%；一般公共預(yù)算支出比重=地方一般公共預(yù)算支出/全國(guó)一般公共預(yù)算支出；稅收變化(1)=(社會(huì)消費(fèi)品零售總額比重-按稅收繳納地分享比重)/按稅收繳納地分享比重；稅收變化(2)=(居民數(shù)量的比重-按稅收繳納地分享比重)/按稅收繳納地分享比重；稅收變化(3)=(加權(quán)后的比重-按稅收繳納地分享比重)/按稅收繳納地分享比重。(單位：%)

數(shù)據(jù)來源：《中國(guó)稅務(wù)年鑒》(2016)。

增值稅收入分配不僅僅是政府間劃分稅收收入的政策工具，同時(shí)還應(yīng)發(fā)揮其財(cái)政平衡功效，尤其是在增值稅這一共享稅規(guī)模非常大的情況下，如果增值稅這一共享稅的收入分配沒有考慮橫向財(cái)政平衡，那么試圖通過其他手段來實(shí)現(xiàn)橫向財(cái)政平衡幾乎是不可能的(王瑋，2015)。由前面測(cè)算可知，綜合考慮多種因素的橫向分配規(guī)則往往比考慮單一因素更能兼顧橫向分配的要求和我國(guó)的客觀實(shí)際情況。借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)并結(jié)合我國(guó)國(guó)情，可在增值稅收入分配中逐漸引入橫向財(cái)政平衡機(jī)制，建立依據(jù)各地經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)差異、常住人口數(shù)、地區(qū)消費(fèi)情況等增值稅貢獻(xiàn)因素以及地區(qū)財(cái)政收支缺口、公共服務(wù)均等化、轉(zhuǎn)移支付情況等綜合因素確定各地區(qū)參與增值稅橫向分配規(guī)則和具體方案*我國(guó)已有先例，例如在解決三峽電力企業(yè)增值稅地方分享部分的跨地區(qū)分配就綜合采用了按淹沒面積、動(dòng)遷人口等關(guān)鍵因素確定分配因子的較為公平合理的分配規(guī)則。。但同時(shí)還應(yīng)設(shè)計(jì)相應(yīng)激勵(lì)機(jī)制，解決綜合因素分配規(guī)則對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)的負(fù)激勵(lì)以及經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)的預(yù)算軟約束等關(guān)鍵問題，并構(gòu)建政府間的談判協(xié)調(diào)機(jī)制來化解橫向分配過程中的利益沖突。

(三)綜合體制層面改革：相關(guān)制度的聯(lián)動(dòng)改革

增值稅收入劃分牽一發(fā)而動(dòng)全身，是分稅制各領(lǐng)域改革的“牛鼻子”，增值稅收入分配涉及相關(guān)體制的聯(lián)動(dòng)改革甚至?xí)贡葡嚓P(guān)配套制度改革。在我國(guó)分稅制財(cái)政體系下，增值稅收入的劃分無論是第一層級(jí)的縱向分配，還是第二層級(jí)的橫向分配，都屬于政府間的收入劃分，而收入劃分、事權(quán)與支出責(zé)任劃分及轉(zhuǎn)移支付都屬于政府間財(cái)政關(guān)系和預(yù)算管理體制等領(lǐng)域的核心制度設(shè)計(jì)。事權(quán)與支出責(zé)任的劃分從根本上決定著收入和支出的劃分，而當(dāng)收入和支出不完全匹配時(shí)，就需要轉(zhuǎn)移支付進(jìn)一步的平衡。這三項(xiàng)制度之間相互存在著密切的聯(lián)系，共同構(gòu)成分稅制財(cái)政體系的主體，只有在相關(guān)制度都相對(duì)健全和完善的基礎(chǔ)上，才能制定出正確合理的收入劃分規(guī)則。這也使得我國(guó)中央與地方財(cái)政事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革顯得刻不容緩，亟需建立明確的中央、地方事權(quán)與支出責(zé)任相匹配的財(cái)政體制；而增值稅收入分配制度及其具體確定原則、指標(biāo)設(shè)定也應(yīng)與之形成聯(lián)動(dòng)改革，在縱向分配上與中央和地方事權(quán)、支出責(zé)任密切聯(lián)系，在實(shí)現(xiàn)地方財(cái)力穩(wěn)定的基礎(chǔ)上滿足政治經(jīng)濟(jì)活動(dòng)經(jīng)常調(diào)節(jié)變動(dòng)的需要，在橫向分配上促進(jìn)地區(qū)間稅負(fù)公平的同時(shí)適時(shí)發(fā)揮增值稅橫向財(cái)政平衡作用；財(cái)政轉(zhuǎn)移支付的分配則需要在共享稅收入分配的基礎(chǔ)上，向以一般性撥款為主體轉(zhuǎn)變，逐步縮小專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付的規(guī)模，促進(jìn)政府間財(cái)力配置在集權(quán)與分權(quán)上的平衡。將來增值稅收入分享的正式制度必須要與中央“因素法”的轉(zhuǎn)移支付制度協(xié)調(diào)配合，兩者的有機(jī)融合不僅可保證地方取得穩(wěn)定和常態(tài)的稅收收入，而且為完善現(xiàn)行的共享分稅制財(cái)稅體制提供基本保障(唐明 等，2017b)。通過各項(xiàng)制度間的聯(lián)動(dòng)改革，形成相對(duì)完善的財(cái)政體制和財(cái)力配置結(jié)構(gòu)，為我國(guó)分稅制建設(shè)提供堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，為其指明符合我國(guó)現(xiàn)實(shí)國(guó)情的未來發(fā)展方向，使之發(fā)展為真正有利于現(xiàn)代化國(guó)家建設(shè)的“中國(guó)式”財(cái)政分權(quán)。

四、結(jié)論及啟示

在國(guó)發(fā)〔2016〕26號(hào)增值稅收入過渡方案實(shí)施一周年之際，本文從縱向分配、橫向分配及財(cái)政體制綜合層面全面系統(tǒng)地評(píng)估過渡方案的政策執(zhí)行效果，以期為1～2年之后增值稅收入共享體制的正式方案出臺(tái)提供決策依據(jù)，這是實(shí)踐迫切需要卻又被學(xué)界相對(duì)忽略的研究領(lǐng)域。研究表明，當(dāng)前增值稅收入劃分過渡方案存在諸多制度缺陷，亟待完善。在轉(zhuǎn)移支付制度、事權(quán)與支出責(zé)任劃分及地方稅體系極不健全的背景下，該過渡方案縱向分配上將增值稅收入簡(jiǎn)單地按照中央與地方五五分成可能并不足以維持央地財(cái)力格局不變，而且損害了對(duì)原營(yíng)業(yè)稅依賴程度較高的中西部地區(qū)省份的稅收利益；橫向分配上依舊以生產(chǎn)地原則劃分增值稅收入，且將增值稅地方分享比例由25%提升至50%，極大地加劇了稅收與稅源背離問題，引發(fā)地區(qū)間增值稅收入的逆向流動(dòng)，并未能兼顧好東中西部利益關(guān)系。從綜合體制層面考察，該過渡方案無法應(yīng)對(duì)由全面“營(yíng)改增”及增值稅收入中央與地方分享方案調(diào)整帶來的分稅制向分成制退化的風(fēng)險(xiǎn)及弊端。將來的增值稅收入共享正式體制的優(yōu)化在縱向分配上應(yīng)更多地體現(xiàn)我國(guó)分稅制體制設(shè)計(jì)理念以及相關(guān)制度間的協(xié)調(diào)聯(lián)動(dòng)改革，而橫向分配上則應(yīng)更加注重地區(qū)間的稅負(fù)公平和橫向財(cái)政平衡機(jī)制作用的發(fā)揮。實(shí)現(xiàn)增值稅收入共享體制優(yōu)化不僅是改變?cè)鲋刀愂杖胙氲亻g分成比例即可，實(shí)際上牽動(dòng)著整個(gè)財(cái)稅體制，需要統(tǒng)籌地方稅體系建設(shè)、事權(quán)與支出責(zé)任劃分改革、轉(zhuǎn)移支付改革等財(cái)稅經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域多方制度的聯(lián)動(dòng)改革。

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(責(zé)任編輯 劉志煒)

PolicyEffectandOptimizationStrategyoftheVAT-sharingMethodafterFullImplementationofVATReplacingBusinessTax

TANG Ming XIONG BeiZhen

(School of Economy and Trade, Hunan University, Changsha 410079)

After the full implementation of value added tax (VAT) replacing business tax, the government announced the interim scheme of the VAT-sharing method according to No.26 and 71 Document in 2016 of the State Council, which aimed to maintain a stable financial structure and balanced benefit relationship. But the study in the paper finds that in the vertical distribution level, the VAT-sharing interim scheme may not achieve the policy objectives, and it will damage the tax interests of the middle and western provinces which are more dependent on business tax revenue. In the horizontal distribution level, it will greatly exacerbate the problem of tax revenue deviating from tax sources and cause interregional reverse VAT distribution. In the integrated system level, the interim scheme cannot cope with the risks and disadvantages caused by the full implementation of VAT replacing business tax and the changes of VAT-sharing method. Thus it is urgent to construct formal VAT-sharing system, while the VAT-sharing interim scheme will carry out for 2 or 3 years. The future optimization strategy of VAT-sharing method should be adjusted to the governments′ expenditure responsibility, both with stability and flexibility in the vertical distribution level; and be based on comprehensive factors such as the number of residents and the origin principle to weighted distribution, both with fairness and efficiency in the horizontal distribution level; and VAT-sharing system reforms should be closely connected with related system in the integrated system level to promote the improvement of tax decentralization system.

VAT replacing business tax; VAT-sharing method; horizontal fiscal balance; tax decentralization system

2017-08-21

唐 明(1981--)，女，廣西桂林人，博士，湖南大學(xué)經(jīng)濟(jì)與貿(mào)易學(xué)院副教授、碩士生導(dǎo)師。

熊蓓珍(1995--)，女，江西撫州人，湖南大學(xué)經(jīng)濟(jì)與貿(mào)易學(xué)院碩士生。

本文得到湖南省哲學(xué)社會(huì)科學(xué)基金年度項(xiàng)目“全面‘營(yíng)改增’后增值稅收入共享的政策效應(yīng)及優(yōu)化路徑研究”(17YBA085)、湖南省社會(huì)科學(xué)成果評(píng)審委員會(huì)項(xiàng)目“湖南發(fā)展PPP模式的政府性債務(wù)與對(duì)策研究”(XSP17YBZZ012)、國(guó)家自然科學(xué)基金項(xiàng)目“轉(zhuǎn)型期中國(guó)居民收入差距：度量、效應(yīng)、影響因素及干預(yù)對(duì)策研究”(71373073)等的資助。

* 本文曾在第二屆全國(guó)中青年稅收學(xué)術(shù)研討會(huì)匯報(bào)過，感謝與會(huì)者的評(píng)論和建議。

F812.7

A

1001-6260(2017)10-0063-12

10.19337/j.cnki.34-1093/f.2017.10.006