李鳳好

在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈的今天，企業(yè)要爭(zhēng)取更好的發(fā)展優(yōu)勢(shì)，其在生產(chǎn)的過程中必須要控制好成本，因?yàn)槌杀镜母叩椭苯記Q定企業(yè)的生存與發(fā)展。成本核算是成本管理的重要組成部分，成本核算正確與否，直接影響企業(yè)的成本預(yù)測(cè)、計(jì)劃、分析、考核和改進(jìn)等控制工作，同時(shí)也對(duì)企業(yè)的成本決策和經(jīng)營(yíng)決策的正確與否產(chǎn)生重大影響。所以，成本核算是每個(gè)企業(yè)管理的重點(diǎn)內(nèi)容。

成本核算是一門較復(fù)雜、較難學(xué)的課程。如何讓學(xué)生掌握成本核算的相關(guān)知識(shí)呢？本文就該問題提出適用于技工院校成本核算教學(xué)的系統(tǒng)框架，為成本核算的教學(xué)提供了借鑒思路，同時(shí)也推進(jìn)了該領(lǐng)域的研究步伐。

一、成本核算的意義

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，成本核算是成本管理的重要組成部分，成本核算正確與否，直接影響企業(yè)的成本預(yù)測(cè)、計(jì)劃、分析、考核和改進(jìn)等控制工作，同時(shí)也對(duì)企業(yè)的成本決策和經(jīng)營(yíng)決策的正確與否產(chǎn)生重大影響。成本是補(bǔ)償耗費(fèi)的尺度、是反映企業(yè)工作質(zhì)量的一個(gè)綜合性經(jīng)濟(jì)指標(biāo)、是制造產(chǎn)品價(jià)格的重要依據(jù)。也是企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的主要手段。一個(gè)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的高低，競(jìng)爭(zhēng)能力的強(qiáng)弱，在很大程度上，取決于成本的高低，若其成本能低于同類產(chǎn)品成本，則該企業(yè)在競(jìng)爭(zhēng)中就會(huì)占較大的優(yōu)勢(shì)。

我們必須讓學(xué)生知道：成本是為達(dá)到一定目的而發(fā)生的各種經(jīng)濟(jì)資源的付出，如果沒有達(dá)到目的而付出的經(jīng)濟(jì)資源是一種浪費(fèi)或損失；成本必須用貨幣來計(jì)量，如果不用貨幣來計(jì)量就無法進(jìn)行成本核算；成本是一種客觀的存在，如果沒有成本就衡量不出經(jīng)濟(jì)利益。

二、如何進(jìn)行成本核算（以制造業(yè)為例）

1.做好成本核算基礎(chǔ)工作，正確確定財(cái)產(chǎn)物資的計(jì)價(jià)和價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)方法。

2.成本核算應(yīng)當(dāng)定期進(jìn)行，成本核算期一般以月為單位計(jì)算各月完工產(chǎn)品總成本和單位成本以及月未在產(chǎn)品成本。但有些企業(yè)根據(jù)自己生產(chǎn)產(chǎn)品特殊性除外。

3.以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則。在成本核算過程中，明確成本開支范圍。要嚴(yán)格執(zhí)行國家規(guī)定的成本開支范圍，正確劃清成本費(fèi)用界限。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中，發(fā)生支出，要正確劃分支出是經(jīng)營(yíng)性支出還是非經(jīng)營(yíng)性支出。如果是經(jīng)營(yíng)性支出，又要將它劃清是否屬成本費(fèi)用還是屬期間費(fèi)用。如果是期間費(fèi)用應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。如果是屬于成本費(fèi)用則分清各會(huì)計(jì)期間成本費(fèi)用。期末要正確劃分完工產(chǎn)品與月末在產(chǎn)品費(fèi)用。

4.確定成本核算對(duì)象和成本項(xiàng)目，開設(shè)成本核算賬戶和產(chǎn)品成本明細(xì)賬。進(jìn)行成本項(xiàng)目要素費(fèi)用的分配，對(duì)發(fā)生各項(xiàng)成本項(xiàng)目要素費(fèi)用進(jìn)行匯總，編制各種成本項(xiàng)目要素費(fèi)用分配表，按其用途分配計(jì)入生產(chǎn)成本明細(xì)賬。如果有些成本項(xiàng)目要素費(fèi)用對(duì)成本核算對(duì)象是直接耗費(fèi)的，則直接計(jì)入成本項(xiàng)目里，如成本核算對(duì)象即生產(chǎn)A產(chǎn)品直接耗用材料、發(fā)生人工，則直接計(jì)入“生產(chǎn)成本-基本生產(chǎn)成本A”賬戶及明細(xì)賬；如果有些生產(chǎn)費(fèi)用對(duì)成本核算對(duì)象共同耗用的，則按其發(fā)生費(fèi)用通過一定分配方法，將其分配到各成本核算對(duì)象。

5.進(jìn)行完工產(chǎn)品成本和月未在產(chǎn)品（未完工產(chǎn)品）成本的劃分。運(yùn)用產(chǎn)品成本計(jì)算方法，通過生產(chǎn)費(fèi)用的歸集和分配，并登記入有關(guān)成本核算賬戶中。如果月末沒有未完工產(chǎn)品的情況下，本月生產(chǎn)產(chǎn)品為全部完工產(chǎn)品，則產(chǎn)品成本明細(xì)賬所歸集的生產(chǎn)費(fèi)用就是完工產(chǎn)品總成本，并核算單位成本。如果月末有未完工產(chǎn)品的情況下，就要將產(chǎn)品成本明細(xì)賬所歸集的生產(chǎn)費(fèi)用按一定分配方法：約當(dāng)產(chǎn)量法，定額比例法、定額成本法等，在完工產(chǎn)品和月末未完工產(chǎn)品之間進(jìn)行分配，分別計(jì)算出完工產(chǎn)品成本和未完工產(chǎn)品成本。如果月末全部未完工產(chǎn)品，則產(chǎn)品成本明細(xì)賬所歸集的生產(chǎn)費(fèi)用就是月末未完工產(chǎn)品成本。

6.企業(yè)通過已登記成本賬戶和產(chǎn)品明細(xì)賬進(jìn)行成本計(jì)算，其計(jì)算方法有基本方法和輔助方法。其基本方法有：品種法、分步法、分批法；輔助方法有：分類法、定額法等。企業(yè)根據(jù)自己生產(chǎn)類型特點(diǎn)和管理要求，在計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)所采用的成本計(jì)算方法也不同。因此，只有根據(jù)不同的生產(chǎn)類型特點(diǎn)和管理要求，而選擇不同成本計(jì)算方法，才能正確計(jì)算產(chǎn)品成本。

三、以品種法為例，計(jì)算產(chǎn)品成本

企業(yè)案例：

某企業(yè)下設(shè)一個(gè)基本生產(chǎn)車間生產(chǎn)甲、乙兩種產(chǎn)品，原材料一次投入，采用約當(dāng)產(chǎn)量法計(jì)算期末在產(chǎn)品成品；設(shè)有鍋爐、機(jī)修兩個(gè)輔助生產(chǎn)車間，輔助生產(chǎn)費(fèi)用采用直接分配法。2014年8月31日，有關(guān)成本計(jì)算資料如下：

1.甲產(chǎn)品無月初在產(chǎn)品。乙產(chǎn)品月初在產(chǎn)品300件，成本為144000元，其中：直接材料成本為81000元，直接人工費(fèi)用為36000元，制造費(fèi)用為27000元。

2.甲產(chǎn)品本月投產(chǎn)1500件，完工1500件，生產(chǎn)工時(shí)為60000小時(shí)；乙產(chǎn)品本月投產(chǎn)2000件，完工1800件，生產(chǎn)工時(shí)為65000小時(shí)，月末在產(chǎn)品500件，完工程度50%。

3.鍋爐車間提供46000立方米蒸氣，其中機(jī)修車間耗用12000立方米，基本生產(chǎn)車間耗用34000立方米；機(jī)修車間提供24000工時(shí)，其中，鍋爐車間耗用2200工時(shí)，基本生產(chǎn)車間耗用20000工時(shí)，廠部管理部門耗用1800工時(shí)。

4.本月領(lǐng)用材料合計(jì)1305000元，其中，甲產(chǎn)品耗用325000元，乙產(chǎn)品耗用865000元，鍋爐車間耗用71000元，機(jī)修車間耗用22000元，基本生產(chǎn)車間耗用18000元，行政管理部門耗用4000元。

5.本月發(fā)生工資及福利費(fèi)合計(jì)822240元，其中，甲產(chǎn)品應(yīng)分擔(dān)240400元，乙產(chǎn)品應(yīng)分擔(dān)411400元，鍋爐車間應(yīng)分擔(dān)39760元，機(jī)修車間應(yīng)分擔(dān)22660元，基本生產(chǎn)車間應(yīng)分擔(dān)29500元，行政管理部門應(yīng)分擔(dān)78520元。

6.本月耗用72000度電，每度電0.5元，合計(jì)應(yīng)付電費(fèi)36000元，其中，甲產(chǎn)品耗用11000度，費(fèi)用5500元，乙產(chǎn)品耗用25000度，費(fèi)用12500元，鍋爐車間耗用16000度，費(fèi)用8000元，機(jī)修車間耗用7000度，費(fèi)用3500元，基本生產(chǎn)車間耗用9000度，費(fèi)用4500元，行政管理部門耗用4000度電，費(fèi)用2000元。endprint

7.本月應(yīng)計(jì)折舊費(fèi)用合計(jì)94000元，其中，基本生產(chǎn)車間應(yīng)計(jì)折舊44000元，鍋爐車間應(yīng)計(jì)折舊18000元，機(jī)修車間應(yīng)計(jì)折舊12000元，行政管理部門應(yīng)計(jì)折舊20000元。

8.本月用銀行存款支付的其他費(fèi)用為91900元。其中，基本生產(chǎn)車間發(fā)生費(fèi)用38600元，鍋爐車間發(fā)生費(fèi)用13250元，機(jī)修車間發(fā)生費(fèi)用6000元，行政管理部門發(fā)生費(fèi)用為34050元。

技工院校成本核算的教學(xué)探索

根據(jù)上述資料，進(jìn)行成本核算如下：

（1）根據(jù)本月領(lǐng)用材料匯總可知，則賬務(wù)處理如下：

借：生產(chǎn)成本-基本生產(chǎn)成本-甲產(chǎn)品325000

-乙產(chǎn)品865000

-輔助生產(chǎn)成本-鍋爐車間71000

-機(jī)修車間22000

制造費(fèi)用 18000

管理費(fèi)用 4000

貸：原材料 1305000

（2）根據(jù)本月工資及福利費(fèi)支出分配可知，則賬務(wù)處理如下：

借：生產(chǎn)成本-基本生產(chǎn)成本-甲產(chǎn)品240400

-乙產(chǎn)品411400

-輔助生產(chǎn)成本-鍋爐車間39760

-機(jī)修車間22660

制造費(fèi)用 29500

管理費(fèi)用 78520

貸：應(yīng)付職工薪酬-工資及福利費(fèi) 822240

（3）根據(jù)本月用電分配分配情況可知，則賬務(wù)處理如下：

借：生產(chǎn)成本-基本生產(chǎn)成本-甲產(chǎn)品5500

-乙產(chǎn)品12500

-輔助生產(chǎn)成本-鍋爐車間8000

-機(jī)修車間3500

制造費(fèi)用 4500

管理費(fèi)用 2000

貸：應(yīng)付賬款-供電部門 36000

（4）根據(jù)本月計(jì)算應(yīng)計(jì)提折舊費(fèi)可知，則賬務(wù)處理如下：

借：生產(chǎn)成本-輔助生產(chǎn)成本-鍋爐車間18000

-機(jī)修車間12000

制造費(fèi)用 44000

管理費(fèi)用 20000

貸：累計(jì)折舊 94000

（5）根據(jù)本月用銀行存款支付的其他費(fèi)用可知，則賬務(wù)處理如下：

借：生產(chǎn)成本-輔助生產(chǎn)成本-鍋爐車間13250

-機(jī)修車間6000

制造費(fèi)用 38600

管理費(fèi)用 34050

貸：銀行存款 91900

（6）由于輔助生產(chǎn)車間發(fā)生費(fèi)用為各部門發(fā)生的，因此，應(yīng)將其發(fā)生費(fèi)用分配到各受益部門負(fù)擔(dān)。

①本月鍋爐車間經(jīng)過賬務(wù)處理可知，共發(fā)生費(fèi)用合計(jì)為150010元。其中，材料費(fèi)71000元，工資及福利費(fèi)39760元，電費(fèi)8000元，折舊費(fèi)18000元，其他費(fèi)用13250元?，F(xiàn)分配鍋爐車間費(fèi)用到各收益部門：

根據(jù)直接分配法特點(diǎn)，輔助生產(chǎn)車間相互耗用勞務(wù)量不計(jì)，只計(jì)算對(duì)外提供勞務(wù)量。因此，鍋爐車間對(duì)外提供勞務(wù)量34000立方米（46000-12000）。則分配率=150010÷34000=4.41元/立方米，由于受益部門只有基本生產(chǎn)車間，因此基本生產(chǎn)車間應(yīng)負(fù)擔(dān)費(fèi)用為150010元。則財(cái)務(wù)處理如下：

借：制造費(fèi)用150010

貸：生產(chǎn)成本-輔助生產(chǎn)成本-鍋爐車間150010

②本月機(jī)修車間經(jīng)過賬務(wù)處理可知，共發(fā)生費(fèi)用合計(jì)為66160元。其中材料費(fèi)用22000元，工資及福利費(fèi)22660元，電費(fèi)3500元，折舊費(fèi)12000元，其他費(fèi)用6000元?，F(xiàn)分配機(jī)修車間費(fèi)用到各收益部門負(fù)擔(dān)。

根據(jù)直接分配法特點(diǎn)，輔助生產(chǎn)車間相互耗用勞務(wù)量不計(jì)，只計(jì)算對(duì)外提供勞務(wù)量。因此，機(jī)修車間對(duì)外提供勞務(wù)量為21800工時(shí)（24000-2200）。則分配率=66160÷21800=3.03元/工時(shí)，因?yàn)槭芤娌块T基本生產(chǎn)車間耗用20000工時(shí)，所以基本生產(chǎn)車間應(yīng)負(fù)擔(dān)費(fèi)用=20000*3.03=60600元，而另一個(gè)受益部門廠部管理部門耗用1800工時(shí)，則管理部門應(yīng)負(fù)擔(dān)費(fèi)用為5560元（66160-60600）。由于分配率可能除不盡，一般最后的受益部門倒計(jì)，最終把輔助生產(chǎn)車間的總費(fèi)用分配完。分配機(jī)修車間費(fèi)用的賬務(wù)處理如下：

借：制造費(fèi)用60600

管理費(fèi)用 5560

貸：生產(chǎn)成本-輔助生產(chǎn)成本-機(jī)修車間 66160

（7）由于基本生產(chǎn)車間是生產(chǎn)甲產(chǎn)品和乙產(chǎn)品的，因此其發(fā)生費(fèi)用由甲產(chǎn)品和乙產(chǎn)品負(fù)擔(dān)。而從基本生產(chǎn)車間發(fā)生費(fèi)用經(jīng)過賬務(wù)處理可知合計(jì)為345210元。其中材料費(fèi)用18000元，工資及福利費(fèi)29500元，電費(fèi)4500元，折舊費(fèi)44000元，其他費(fèi)用38600元，鍋爐車間分配轉(zhuǎn)入費(fèi)用150010元，機(jī)修車間分配轉(zhuǎn)入費(fèi)用60600元。由于本月生產(chǎn)甲產(chǎn)品耗用工時(shí)為60000小時(shí)，生產(chǎn)乙產(chǎn)品耗用工時(shí)為65000小時(shí)，則基本生產(chǎn)車間發(fā)生費(fèi)用分配率=345210÷（60000+65000）=2.76元/小時(shí)，因此甲產(chǎn)品應(yīng)分配費(fèi)用=60000*2.76=165600元， 乙產(chǎn)品應(yīng)分配費(fèi)用=345210-165600=179610元。

則賬務(wù)處理如下：

借：生產(chǎn)成本-基本生產(chǎn)成本-甲產(chǎn)品（制造費(fèi)用）165600

-乙產(chǎn)品（制造費(fèi)用）179610

貸：制造費(fèi)用 395210

（8）計(jì)算本月完工甲產(chǎn)品和乙產(chǎn)品成本

①甲產(chǎn)品在本月生產(chǎn)過程中根據(jù)賬務(wù)處理可知，其發(fā)生費(fèi)用合計(jì)736500元，其中，直接材料及外購動(dòng)力費(fèi)330500元。直接人工240400元，分配轉(zhuǎn)入制造費(fèi)用165600元，根據(jù)上述資料可知由于甲產(chǎn)品月初無在產(chǎn)品，月未也沒有在產(chǎn)品。因此，本月完工1500件，其總成本為736500元。單位總成本：736500÷1500=491元/件。

②乙產(chǎn)品在本月生產(chǎn)過程中，根據(jù)賬務(wù)處理可知，其發(fā)生費(fèi)用合計(jì)1468510元，其中，直接材料及外購動(dòng)力費(fèi)877500元，直接人工：411400元，分配轉(zhuǎn)入制造費(fèi)用179610元。由于乙產(chǎn)品月初有在產(chǎn)品300件，成本費(fèi)用合計(jì)144000元，其中直接材料為81000元，直接人工費(fèi)為36000，制造費(fèi)用27000元。因此，本月生產(chǎn)乙產(chǎn)品本時(shí)累計(jì)發(fā)生責(zé)用合計(jì)1612510元。其中直接材料958500元，直接人447400元，制造費(fèi)用206610元。根據(jù)資料可知，完工1800件。月未有在產(chǎn)品500件，這樣，本月發(fā)生累計(jì)費(fèi)用，采用約當(dāng)產(chǎn)量法在完工產(chǎn)品和月未在產(chǎn)品之間分配。則成本費(fèi)用分配如下：

A.材料費(fèi)用分配率=958500÷（1800+500）=416.74（原材料一次投入）

則完工1800件材料費(fèi)用=1800*416.74=750132元

在產(chǎn)品500件材料費(fèi)用=958500-750132=208368元

B.直接人工分配率=447400÷（1800+500*50%）=218.24

則完工1800件人工費(fèi)用=1800*218.24=392832元

在產(chǎn)品500件人工費(fèi)用=447400-392832=54568元

C.制造費(fèi)用分配率=206610÷（1800+500*50%）=100.79

則完工1800件制造費(fèi)用=1800*100.79=181422元

在產(chǎn)品500件制造費(fèi)用=206610-181422=25188元

從上計(jì)算可知，完工1800件乙產(chǎn)品總成本為1324386元，月未在產(chǎn)品500件總成本288124元。

四、結(jié)論

成本核算是嚴(yán)謹(jǐn)而又復(fù)雜的一項(xiàng)核算，因?yàn)槌杀臼蔷C合反映企業(yè)生產(chǎn)、技術(shù)和經(jīng)營(yíng)、管理工作的一項(xiàng)重要質(zhì)量指標(biāo)。因此，在成本核算過程中，要正確核算各種產(chǎn)品成本，正確與否關(guān)系到產(chǎn)品銷售價(jià)格的確定、進(jìn)行成本費(fèi)用和利潤(rùn)的預(yù)測(cè)。在成本核算完成后，要編制成本報(bào)表，通過對(duì)成本報(bào)表分析，可以揭示企業(yè)在生產(chǎn)、技術(shù)和經(jīng)營(yíng)、管理方面取得的成績(jī)和存在的問題。通過成本核算等質(zhì)量指標(biāo)的對(duì)比與分析，進(jìn)一步提高企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理水平。

責(zé)任編輯何麗華endprint