段勤勤

營改增后地方主體稅種選擇研究

段勤勤

隨著2016年5月1日“營改增”的全面擴圍，營業(yè)稅最終被增值稅取代，退出歷史舞臺。營業(yè)稅雖是共享稅，但因其在組織地方財政收入、穩(wěn)定地方收支水平等方面發(fā)揮重要作用，而成為地方稅的主體稅種。“營改增”政策作為結(jié)構(gòu)性減稅的重要措施，其減稅效果十分明顯，但同時對地方財政收入增長產(chǎn)生的壓力也不容小覷，這就使得“營改增”后重構(gòu)地方稅主體稅種顯得十分必要。同時黨的十八屆三中全會將財稅體制改革賦予了“國家治理的基礎(chǔ)和重要支柱”的戰(zhàn)略地位，這也給我國地方稅體系改革提出了新要求。本文以“營改增”為契機，在分析我國現(xiàn)行地方稅體系的基礎(chǔ)上，圍繞“營改增”對我國地方稅體系的影響，探討我國地方稅體系重構(gòu)問題，通過研究，本文認(rèn)為：構(gòu)建混合型地方主體稅種模式將是我國地方稅制體系建設(shè)的主要方向。主要做法為：將當(dāng)前增值稅“五五分成”共享模式改為“按行業(yè)分配為主、比例分配為輔”的方式；企業(yè)所得稅領(lǐng)域應(yīng)逐步降低地方政府分享比例，個人所得稅領(lǐng)域積極探索實行稅基分享模式；財產(chǎn)稅領(lǐng)域應(yīng)繼續(xù)推進(jìn)房地產(chǎn)稅改革，培育其成為地方穩(wěn)定可靠的稅源。最后，本文從完善地方稅收法律體系、合理劃分財政事權(quán)與支出責(zé)任、完善轉(zhuǎn)移支付制度、地方主體稅種模式構(gòu)建等方面提出相應(yīng)的政策建議，力求在營改增背景下對我國現(xiàn)行地方稅體系研究方面提供一個新思路。

地方稅體系 主體稅種 營改增

一、研究背景及意義

（一）研究背景

我國1994年實施的分稅制財稅體制改革，經(jīng)過二十三年國內(nèi)社會經(jīng)濟狀況的發(fā)展和國際國內(nèi)形勢的不斷變化，已經(jīng)暴露出較多的缺陷，其中較為突出的是：地方稅稅種大多征收范圍偏窄、稅率偏低、稅收收入較少，已遠(yuǎn)不能滿足地方政府必要職能支出的需要，地方政府財政收入與支出事權(quán)矛盾較為尖銳。另外，金融危機后，世界各主要經(jīng)濟體的復(fù)蘇長期處于不確定、不穩(wěn)定的狀態(tài)，為解決世界經(jīng)濟增長困境，全球主要發(fā)達(dá)經(jīng)濟體近年來持續(xù)實行寬松政策，中國也不例外。2015年我國GDP增速為6.9%，2016年GDP增速為6.7%，在當(dāng)前經(jīng)濟增速持續(xù)下滑的情況下，2017年政府工作報告指出：全面做好穩(wěn)增長、促改革、調(diào)結(jié)構(gòu)、惠民生、防風(fēng)險各項工作，保持經(jīng)濟平穩(wěn)健康發(fā)展和社會和諧穩(wěn)定。2012年1月開始啟動、2016年5月全面擴圍的“營改增”改革，就是當(dāng)前實施的結(jié)構(gòu)性減稅政策、刺激經(jīng)濟增長的積極財政政策的表現(xiàn)。2016年5月1日“營改增”的全面擴圍標(biāo)志著作為地方主體稅種的營業(yè)稅已全面退出歷史舞臺。營改增后，地方政府稅收收入出現(xiàn)明顯下降，考慮其減稅因素，地方政府稅收收入的減少將更加明顯。由于地方財稅體制改革是一項“牽一發(fā)而動全身”的工作，短期內(nèi)無法達(dá)到改善地方財力的效果，地方財政困難的局面將會進(jìn)一步持續(xù)，這勢必會反過來影響稅制改革的整體進(jìn)程。在當(dāng)前宏觀經(jīng)濟形勢嚴(yán)峻、地方財政收入困難的大背景下，研究“營改增”后地方主體稅中的選擇問題就顯得十分重要。

（二）研究意義

地方政府財政收入中地方稅收占較大份額，其稅收收入的稅源是否充足、是否穩(wěn)定、能否持久對地方政府組織財政收入具有重大的影響?！盃I改增”的順利落幕，房地產(chǎn)稅、環(huán)境保護(hù)稅等改革方案的呼之欲出，說明我國在經(jīng)歷了二十三年的分稅制改革實踐后，正逐步迎來一個更為深刻而系統(tǒng)的稅制變革時代。黨的十八屆三中全會也曾指出：“深化稅制改革，完善地方稅體系”，同時也要求：“保持現(xiàn)有中央和地方財力格局總體穩(wěn)定，結(jié)合稅制改革，考慮稅種屬性，進(jìn)一步理順中央和地方收入劃分”。作為新一輪稅種改革的重要組成部分，“營改增”對減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)、優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和促進(jìn)國民經(jīng)濟健康協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展具有重要意義，同時，“營改增”的全面實施必然會打破現(xiàn)有營業(yè)稅和增值稅收入歸屬及其征管格局，牽動現(xiàn)行分稅制財政管理體制的基礎(chǔ)。因此，在當(dāng)前背景下，以“營改增”為契機，對我國地方稅主體稅種的選擇與培養(yǎng)等問題進(jìn)行深入探討研究也就勢在必行，這既是進(jìn)一步深化財稅體制改革的重點，也是構(gòu)建科學(xué)合理、適應(yīng)市場經(jīng)濟發(fā)展的地方稅制的關(guān)鍵。

二、“營改增”背景下地方稅主體稅種的現(xiàn)狀分析

（一）地方主體稅種的內(nèi)涵及我國地方主體稅種的模式

要研究地方主體稅種的內(nèi)涵，首先要明確地方稅的含義。地方稅通常是指省級及省級以下各級地方政府依法享有的稅收。在分稅制國家，全部稅收可劃分為中央稅、地方稅和中央與地方共享稅。目前，我國地方稅收是有增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅、資源稅、城市維護(hù)減稅稅、印花稅等7種共享稅和房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅、車船稅、耕地占用稅、契稅、煙葉稅等7種地方稅收入構(gòu)成的（見表1），這14種稅共同構(gòu)成了我國地方稅收體系。

表1 近十年我國地方政府分稅種占地方稅收收入的比重

地方主體稅種是指在某一稅收體系中，稅源比較充足、稅基比較穩(wěn)定、便于地方稅收征管機構(gòu)進(jìn)行征收管理的一個或幾個稅種。通常構(gòu)成地方主體稅種的一個或幾個稅種取得的稅收收入能夠長期、穩(wěn)定地在地方稅收收入占有主要份額。

從表1可以看出：我國地方主體稅種主要是由共享稅構(gòu)成的，近十年來共享稅稅收收入占地方稅收收入的比重平均為79.9%，而地方稅稅收收入占比僅平均為20.1%，即使在表現(xiàn)最好的2014年，地方稅占地方稅收收入的比重也才24.52%，不足四分之一，說明地方稅對地方稅收收入的貢獻(xiàn)較低，共享稅種在地方稅收收入中占主導(dǎo)地位。另外，營業(yè)稅雖然一直是構(gòu)成地方稅收收入的14個稅種中占比最大的，平均比重為32.31%，但占地方稅收收入的比重卻還不足三分之一，表明營業(yè)稅在地方稅收收入中并未占據(jù)絕對性的主體地位。而共享稅種中的“增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅”三者占地方稅收收入的比重平均為65.25%，對地方稅收收入的貢獻(xiàn)最大，在2006年～2015年十年期間，三者占地方稅收收入的比重最高時為71.22%，最低時為61.37%，基本能夠左右我國地方級稅收收入的總體走勢。顯然，“營改增”之前我國實行的是“增值稅+營業(yè)稅+企業(yè)所得稅”的共享型地方主體稅種模式，“營改增”后我國轉(zhuǎn)而實行了“增值稅+企業(yè)所得稅”的共享型地方主體稅種的模式。所不同的是：“營改增”之前，營業(yè)稅實行的是按隸屬關(guān)系共享的方法，“營改增”后，增值稅改為“五五分成”方案，且對地方稅收收入產(chǎn)生了較大的影響。

（二）我國地方稅收收入及地方主體稅種運行概況

1、我國地方稅收收入增長趨勢及現(xiàn)狀

從近十年數(shù)據(jù)看，2006年我國地方稅收收入僅為15228.21億元，全國開展“營改增”改革之前的2012年，稅收收入到達(dá)47319.08億元，增長3.1倍，同比增速為20.8%，增速非?？??！盃I改增”之后繼續(xù)增長，2015年達(dá)到62661.93億元，同比增速為9.81%。分稅種看：2006年地方財政國內(nèi)增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅收入分別為3196.38億元、4968.2億元、2681.1億元，2015年地方財政國內(nèi)增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅分別為10112.5億元、19162億元、9493.8億元，同比增速分別為：13.65%、16.18%、15.08%（見圖1），地方財政收入中國內(nèi)增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅增速與地方財政稅收收入增速總體趨勢基本保持一致。

圖1 我國地方稅收收入及分稅種相關(guān)收入走勢圖數(shù)據(jù)來源：國家統(tǒng)計局，單位（億元）

2、財權(quán)與事權(quán)不匹配問題日益突出，我國地方財力不足問題日益突顯

建國以來，我國中央與地方財政關(guān)系經(jīng)歷了從高度集中的統(tǒng)收統(tǒng)支到“分灶吃飯”、包干制，再到分稅制財政體制的發(fā)展變化。1994年分稅制改革初步構(gòu)建中央與地方財政事權(quán)和支出責(zé)任劃分的框架，但是事權(quán)與財權(quán)不匹配的問題也是客觀存在的，1994年分稅制改革后，地方財政收入占全國財政收入的比重由改革前1993年的77.98%急劇下降到44.30%，下降33.68個百分點，而地方財政支出占全國財政支出的比重卻達(dá)到69.71%。之后，雖收入占比、支出占比均成上升趨勢，但兩者的差距卻進(jìn)一步加大。截止2016年，地方財政收入占全國財政入的比重為54.65%，而財政支出占全國支出的比重則高達(dá)85.41%（見圖2）。地方政府財權(quán)與事權(quán)不匹配問題日益突出。

圖2 地方財政收入、支出及占比情況數(shù)據(jù)來源：中國財政年鑒

（三）“營改增”對地方稅體系及地方稅收影響

1、“營改增”對地方稅體系的影響

早在2011年3月，“十二五”規(guī)劃綱要就把“擴大增值稅征收范圍，相應(yīng)調(diào)減營業(yè)稅等收入”納入財稅體制改革的目標(biāo)。次年年初，“營改增”正式在上海市拉開序幕，并于年底將北京、天津、廣州、深圳等11個省市逐步納入到試點范圍。此后，試點范圍進(jìn)一步擴大。2013年8月1日，“營改增”試點政策開始在全國實施，并增加了廣播影視作品的制作、播映、發(fā)行的試點。2014年1月，增加鐵路運輸和郵電通信兩個試點行業(yè)，至此交通運輸業(yè)也全部納入增值稅征稅范圍。同年6月，有關(guān)部門下發(fā)通知，將電信業(yè)納入“營改增”試點范圍。2016年5月1日起全面推開“營改增”，將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)納入試點范圍?！盃I改增”的具體進(jìn)程表如下表2所示：

表2 “營改增”進(jìn)程表

2、營改增對地方稅收的影響

2011年開啟的“營改增”的主要目的在于避免重復(fù)征稅，降低企業(yè)稅負(fù)，完善和延伸第二、三產(chǎn)業(yè)增值稅抵扣鏈條，促進(jìn)我國第二、三產(chǎn)業(yè)融合發(fā)展和經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整。經(jīng)過幾年的運行，“營改增”的目的正在逐步實現(xiàn)；從結(jié)構(gòu)性減稅的目的來看，在剛剛過去的2016年，我國全年降低企業(yè)稅負(fù)超5000億元。

截止2017年4月底，“營改增”全面擴圍一年來，共減稅6993億元，98.7%的納稅人實現(xiàn)稅負(fù)降低或持平。其中，房地產(chǎn)、建筑、金融和生活服務(wù)業(yè)四大行業(yè)共減稅2419億元，前期營改增的行業(yè)共減稅2162億元，原增值稅行業(yè)減稅2412億元。

2016年“營改增”等結(jié)構(gòu)性減稅政策在青島也進(jìn)一步落實。據(jù)青島市國稅局公開數(shù)據(jù)顯示，2016年各項優(yōu)惠政策兌現(xiàn)稅收優(yōu)惠198.65億元，僅“營改增”整體減稅49.42億元，相關(guān)行業(yè)整體稅負(fù)下降明顯。部分企業(yè)營改增后，稅負(fù)上升狀況也在逐步發(fā)生積極變化。從行業(yè)整體來看，2016年5-12月份，四大試點行業(yè)累計實現(xiàn)增值稅應(yīng)納稅額94.81億元，與應(yīng)繳納營業(yè)稅相比，減稅21.14億元，稅負(fù)下降18.23%。其中，建筑業(yè)減稅3.77億元，稅負(fù)下降12.4%，房地產(chǎn)業(yè)減稅1.39億元，稅負(fù)下降6.09%，金融業(yè)減稅5.39億元，稅負(fù)下降15.97%，生活服務(wù)業(yè)減稅10.59億元，稅負(fù)下降36.64%。

“營改增”政策作為一項重要的結(jié)構(gòu)性減稅措施，其減稅效果十分明顯，但同時對地方財政收入增長產(chǎn)生的壓力也不容小覷?！盃I改增”全面改革后，地方稅收下降明顯，地方收入規(guī)模大幅降低，構(gòu)建什么樣的地方稅體系、地方稅體系在地方財政總收入中的貢獻(xiàn)程度以及哪些稅種能夠承擔(dān)起支撐作用等問題亟待解決。

三、地方稅主體稅種的可行性分析

全面營改增后，伴隨著地方支出責(zé)任的剛性增長、地方財力卻面臨大幅萎縮的局面，這一收支矛盾如果得不到解決的話，地方政府通過土地財政和隱性債務(wù)來融資的狀況將愈演愈烈，從而導(dǎo)致地方財政風(fēng)險迅速集聚。解決這一問題的辦法之一是進(jìn)一步加大中央對地方的轉(zhuǎn)移支付力度，在目前地方政府高度依賴轉(zhuǎn)移支付的現(xiàn)實背景下，這一辦法實施的空間極為有限。為此，當(dāng)務(wù)之急是要重構(gòu)地方稅體系，重新確立地方主體稅種，為地方政府尋找其他可替代營業(yè)稅的、充分的財源。

地方稅體系的構(gòu)建應(yīng)基于保障地方財力和地方政府有效行使職能等方面，從稅改的方向肯定是增加直接稅比例，減少間接稅比例。但地方主體稅種的確立，牽扯面比較廣。從程序上來講，這是一個相對較長的過程。

（一）相關(guān)稅種作為地方稅的特質(zhì)

稅收理論和實踐表明，能夠成為地方主體稅的稅種，應(yīng)滿足以下幾個要求：第一，稅基具有廣泛性，稅源充足；第二，稅基具有非流動性，避免納稅人或征稅對象為避稅而進(jìn)行跨區(qū)流動；第三，滿足受益原則，納稅人依據(jù)所獲地方公共服務(wù)受益的大小來分?jǐn)偠愗?fù)；第四，地方具有征管優(yōu)勢；第五，具有適度彈性，稅收收入應(yīng)當(dāng)隨經(jīng)濟增長而適度增加。

（二）地方主體稅種混合型模式的構(gòu)建思路及相關(guān)稅種改革的模擬測算

地方稅中“地方”的含義內(nèi)外有別。在國外，地方政府專指市鎮(zhèn)政府；在我國，則包括省及省以下市、縣政府。由于我國幅員遼闊、人口眾多，一個省的人口和面積與歐洲一個國家差不多，因此，單一的地方稅種不可能滿足治理范圍廣大的多級地方政府運轉(zhuǎn)所需的財力要求。這就意味著，重構(gòu)地方主體稅種應(yīng)當(dāng)與完善省以下分級分稅財政體制結(jié)合起來，為各級地方政府尋找適合的主體稅種。

1、消費稅成為地方固定的主體稅種可行性分析及現(xiàn)實困難。我國現(xiàn)行的消費稅是在對貨物普遍征收增值稅的基礎(chǔ)上、選擇少量消費品再征收的一道稅，其主要功能是調(diào)節(jié)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，引導(dǎo)消費方向，保證國家財政收入。一是，我國的消費稅是一種典型的選擇性貨物與勞務(wù)稅，征稅對象主要限于高污染、高能耗以及奢侈品等特殊消費領(lǐng)域，考慮到這些消費品基本上屬于國家限制類發(fā)展的行業(yè)或產(chǎn)業(yè)，因此稅基并不穩(wěn)定，相對而言長期增長空間有限，區(qū)域分布也不平衡。營改增后如何運用消費稅對原屬營業(yè)稅征收范圍的高檔消費娛樂項目、房地產(chǎn)行業(yè)實施特殊調(diào)節(jié)的命題也亟待研究。二是消費稅是典型的宏觀調(diào)控性稅種，主要目的是引導(dǎo)社會崇尚節(jié)能、環(huán)保、綠色消費等，與增值稅所力求的稅收中性存在本質(zhì)不同，因此，它需要由中央從提高社會總福利的角度統(tǒng)籌規(guī)劃和合理征管。如果將其劃為地方專享稅，那么很可能會刺激地方政府大力發(fā)展高能耗、高污染或奢侈消費品等產(chǎn)業(yè)的積極性，最終導(dǎo)致社會總福利水平的降低。三是消費稅具有累退性，對承受能力弱的消費者勢必產(chǎn)生較大影響，可能造成貧者越貧，拉大貧富差距。四是國際上將消費稅列為中央稅的案例非常多，比如德國、英國、法國、韓國、俄羅斯等，也有不少國家將其列為中央與地方共享稅，比如美國和日本，但將消費稅作為地方固定稅的國家則非常少。

數(shù)據(jù)來源：根據(jù)國家統(tǒng)計局相關(guān)數(shù)據(jù)計算整理（單位：億元）。

2008年消費稅制調(diào)整之前，國內(nèi)消費稅占營業(yè)稅的比重較低，2006年—2008年三年間平均占比僅為34.65%，隨著我國經(jīng)濟發(fā)展和居民收入的不斷增加，以及消費稅制的調(diào)整，國內(nèi)消費稅呈現(xiàn)較快增長勢頭。2015年國內(nèi)消費稅收入達(dá)到10542.16億元，同比增長17.65%，國內(nèi)消費稅占營業(yè)稅的比重為54.59%，達(dá)到近年來的最高值。從表3可以看出，即使將國內(nèi)消費稅全部劃為地方固定級次稅種，也無法替代營業(yè)稅成為地方主體稅種。

2、將增值稅“五五分成”方案改為“按行業(yè)分配為主、比例分配為輔”共享方案將是貨物與勞務(wù)稅領(lǐng)域地方主體稅種建設(shè)的可行選擇。

（1）當(dāng)前我國增值稅采用“按行業(yè)分配為主、比例分配為輔”方案的原因。一是“營改增”之前，我國對貨物與勞務(wù)領(lǐng)域采用的是增值稅和營業(yè)稅同時征收的做法，即增值稅的征收范圍主要集中在第一產(chǎn)業(yè)和除建筑業(yè)以外的第二產(chǎn)業(yè)，營業(yè)稅征收范圍主要集中在建筑業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)。這種做法本身就帶有按行業(yè)分享營業(yè)稅和按比例分享增值稅的雙重特征，所以當(dāng)前實行按行業(yè)與比例相結(jié)合的增值稅共享方式對地方政府而言并不陌生，且更容易為其所接受和認(rèn)可。二是我國目前尚處于工業(yè)化中期階段，2016年我國第三產(chǎn)業(yè)增加值占GDP的比重為51.6%，相較發(fā)達(dá)國家70%以上的水平仍存在很大差距，仍需中央通過對相應(yīng)稅種采取適當(dāng)?shù)亩愂展蚕矸绞絹砉膭畹胤秸l(fā)展第三產(chǎn)業(yè)的積極性。三是當(dāng)前第三產(chǎn)業(yè)的生活類服務(wù)業(yè)等納稅主體主要是小規(guī)模納稅人或自然人，納稅能力較低，納稅意識較弱，而且增值稅抵扣鏈條業(yè)遠(yuǎn)不及第二產(chǎn)業(yè)那樣緊密，從稅收征管的便捷性和稅源的熟知度來說，將增值稅實行“按行業(yè)分配為主、比例分配為輔”的方案可能更為科學(xué)一些。

（2）“按行業(yè)分配為主、比例分配為輔”方案的設(shè)想及模擬測算。增值稅“五五分成”方案對于建筑業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)營業(yè)稅收入占比較大的地區(qū)相對不利。以青島市為例：2014年青島市地方政府可分享的增值稅和營業(yè)稅合計為309.66億元，占2014年青島市全轄國內(nèi)增值稅和營業(yè)稅總額的57.22%，按照青島市2014年國內(nèi)增值稅和營業(yè)稅總額的分享比例測算2016年的國內(nèi)增值稅和營業(yè)稅地方政府可分享的金額為329.5億元；如果按照“五五分成”比例方案測算，那么青島市地方政府可分享的國內(nèi)增值稅和營業(yè)稅金額為287.93億元，這部分金額直接以稅收分成的形式保留下來，剩下的21.73億元由中央政府以稅收返還的形式返還給青島市地方政府。青島市地方政府在“五五分成”方案下預(yù)計減收41.57億元，占當(dāng)年國內(nèi)增值稅和營業(yè)稅總和的7.22%，占比較高（見表4）。為彌補“五五分成”方案帶來的地方稅收增量“損失”，地方政府可能會充分運用地稅部門釋放出來的稅收征管能力，加大對非稅收入的征管力度，這有可能導(dǎo)致納稅人，尤其是企業(yè)納稅人非稅收入負(fù)擔(dān)的加重。

表4 2016年青島市預(yù)計可分享增值稅和營業(yè)稅收入的測算

從國際經(jīng)驗來看，大多數(shù)國家采用“增值稅的立法權(quán)、征管權(quán)均由中央掌握，然后再由中央以最終消費地為基礎(chǔ)并充分考慮地區(qū)均等化因子后將地方應(yīng)共享的部分轉(zhuǎn)移支付給地方政府”這種稅權(quán)配置與收入分享相分離的做法，例如：澳大利亞、德國。這種做法比簡單的以銷售地為基礎(chǔ)分配收入更加公平，也有助于消除對經(jīng)濟的負(fù)面激勵。但由于我國目前轉(zhuǎn)移支付仍然采用基數(shù)法，在全國范圍內(nèi)并未建立其有效的均等化的轉(zhuǎn)移支付體系，因此很難效仿國外多數(shù)國家在增值稅共享方式上的做法。

目前，從中國實際看，采用“按行業(yè)分配為主、比例分配為輔”的增值稅分享方案可能更合適一些。具體分享設(shè)想如下表所示：其中與增值稅抵扣鏈條關(guān)聯(lián)度不密切的零售業(yè)、住宿業(yè)、餐飲業(yè)、金融業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、居民服務(wù)業(yè)等生活性服務(wù)業(yè)，以及文化、教育、衛(wèi)生、公共管理、社會保障等公共性服務(wù)業(yè)的增值稅收入納入地方固定級次范疇；而與增值稅抵扣鏈條關(guān)聯(lián)度密切的批發(fā)業(yè)、交通運輸業(yè)、倉儲業(yè)、租賃業(yè)、商業(yè)服務(wù)業(yè)、信息技術(shù)服務(wù)業(yè)、科學(xué)技術(shù)服務(wù)業(yè)等生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)的增值稅納入中央與地方共享稅的范疇。根據(jù)這一設(shè)想，我們以2016年青島市國內(nèi)增值稅和營業(yè)稅全轄全口徑數(shù)據(jù)測算得出，與增值稅抵扣鏈條關(guān)聯(lián)度不密切的相關(guān)行業(yè)，通過“按行業(yè)分配方式”可獲得232.28億元的地方政府增值稅分享收入，然后再測算地方政府需要從其他與增值稅抵扣鏈條關(guān)聯(lián)度密切的行業(yè)分享多少收入，才能維持按原2014年“分稅制”方案比例分享的地方稅收入329.5億元，經(jīng)測算還需按照29.5%的分配比例從其他與增值稅抵扣鏈條關(guān)聯(lián)度密切的行業(yè)中獲得97.22億元，才能維持地方財力不減。因此，按此方案青島市地方稅收中可分享的增值稅收入將由兩部分組成：一是從與增值稅抵扣鏈條關(guān)聯(lián)度不密切的行業(yè)按行業(yè)分配共分享到232.28億元，二是從與增值稅抵扣鏈條關(guān)聯(lián)度密切的行業(yè)按29.5%比例分配分享到97.22億元。

表5 “按行業(yè)分配為主、比例分配為輔”的增值稅共享設(shè)想

數(shù)據(jù)來源：根據(jù)青島市國家稅務(wù)、青島市地方稅務(wù)分行業(yè)分稅種相關(guān)數(shù)據(jù)整理（單位：億元）。

3、所得稅作為地方主體稅種的可行性分析。國內(nèi)普遍的觀點認(rèn)為所得稅并不適合作為地方主體稅種，原因主要有兩點：一是所得稅稅基流動性大，將其列為地方主體稅種會對企業(yè)生產(chǎn)地和自然人居住地選擇產(chǎn)生較大的扭曲；二是個人所得稅還肩負(fù)著調(diào)節(jié)收入分配的主要職能，而這一職能是中央專有事權(quán)。而從國際范圍來看，將所得稅作為地方主體稅種的國家有德國和日本，其地方所得稅收入額分別占地方稅收總額的78.8%與48.3%。目前我國所得稅采用中央：地方為60∶40的分享模式，未來隨著我國政府職能的逐步轉(zhuǎn)變，所得稅發(fā)展也呈現(xiàn)差異，具體而言：一是企業(yè)所得稅繼續(xù)實行稅收分享模式，但應(yīng)逐步減低地方政府所得稅分享比例，這是因為隨著中國市場經(jīng)濟體制的完善和政府職能轉(zhuǎn)變的到位，中央政府只需地方政府維持良好的市場法治環(huán)境就可，這就避免了因過高分享比例導(dǎo)致地方政府重復(fù)投資導(dǎo)致產(chǎn)能過剩的問題。二是個人所得稅可采用中央統(tǒng)一立法，中央、地方稅率分別設(shè)置的方式。具體而言，中央繼續(xù)沿用現(xiàn)行的累計稅率制度，但稅率應(yīng)普遍下降一定比例，為地方個人所得稅的征收預(yù)留空間。地方政府可在中央政府授權(quán)范圍內(nèi)自行確定本地區(qū)的個人所得稅稅率水平及稅率形式，但中央和地方名義稅率和不應(yīng)高于當(dāng)前的個人所得稅水平。

4、房產(chǎn)稅作為地方主體稅種的可行性分析

房地產(chǎn)稅是我國現(xiàn)代化國家治理不可缺少的一項現(xiàn)代稅制，具有調(diào)節(jié)收入、引導(dǎo)合理市場預(yù)期、確保房地產(chǎn)市場平穩(wěn)持續(xù)健康發(fā)展的功能。但當(dāng)前房地產(chǎn)稅征收主要有三大現(xiàn)實困難：一是房地產(chǎn)稅是直接稅，相對于間接稅，更容易被納稅人抵制；二是房地產(chǎn)的價值不易評估；三是財產(chǎn)所有者的稅務(wù)負(fù)擔(dān)與其所取得的收入并沒有十分密切的聯(lián)系。這一點對我國更為重要，因為很多家庭雖然財產(chǎn)數(shù)值很大，但收入不高，很可能無法承受房地產(chǎn)稅稅負(fù)。因此只有解決好這些問題，才能消除房地產(chǎn)稅實施的障礙，確保房地產(chǎn)稅穩(wěn)妥推進(jìn)，充分發(fā)揮其正面社會效應(yīng)。房地產(chǎn)稅順利實施要把握以下原則：一是確保中低收入階層稅賦不增加。根據(jù)不同收入群體、不同地區(qū)和不同性質(zhì)房子，設(shè)置合理的房地產(chǎn)稅率，實施“差別”稅率，防止“一刀切”加重城鎮(zhèn)中低收入居民和中西部落后地區(qū)城鎮(zhèn)居民生活負(fù)擔(dān)，使房地產(chǎn)稅真正起到調(diào)節(jié)收入分配作用。二是發(fā)揮房地產(chǎn)稅有效抑制購房投機作用，確保房地產(chǎn)業(yè)健康發(fā)展的作用。對城鎮(zhèn)居民擁有基本住房之外的多套房，尤其是大面積買入和賣出的投機購房行為，課以重稅，三是提高征稅準(zhǔn)確性和針對性，確保征稅方式科學(xué)合理。在征稅依據(jù)、繳稅方式等方面做好制度設(shè)計。另外，還需構(gòu)建有力的社會系統(tǒng)工程，政府相關(guān)部門如稅務(wù)、國土以及其他職能部門搞好協(xié)調(diào)和配合，掃除房地產(chǎn)稅實施過程中的障礙。

四、地方稅主體稅種的選擇建議

我國現(xiàn)行稅制是以流轉(zhuǎn)稅類為主、所得稅類為輔、其他稅種相互配合形成的多稅種、多環(huán)節(jié)、多層次調(diào)節(jié)的復(fù)合稅制體系。早期稅制建設(shè)主要以為國家籌集資金為目標(biāo)，隨著財政收入規(guī)模不斷擴大和經(jīng)濟發(fā)展步入新常態(tài)，我國稅制建設(shè)宜兼顧宏觀經(jīng)濟穩(wěn)定增長和轉(zhuǎn)型升級的發(fā)展目標(biāo)。本文結(jié)合我國具體國情，從“營改增”這一背景出發(fā)，以有利于新舊動能轉(zhuǎn)換的轉(zhuǎn)型升級、技術(shù)創(chuàng)新、自主知識產(chǎn)權(quán)研發(fā)應(yīng)用為導(dǎo)向的稅收政策，選擇出合適的稅種并循序漸進(jìn)地將其培育為地方稅主體稅種，從而進(jìn)一步推動我國地方稅體系的優(yōu)化。

（一）建立健全我國的稅收法律體系

我國現(xiàn)行稅收法律體系只有稅收征管法、個人所得稅法、企業(yè)所得稅法等小部分法律法規(guī)屬于全國人大及其常委會制定的法律，其余多為暫行條例和行政法規(guī)，現(xiàn)行稅收法律體系不僅立法層次偏低，法律效力不強，缺少一個起統(tǒng)帥作用的稅收基本法，而且也在一定程度上導(dǎo)致稅收征管過程中的規(guī)范性不強等問題。針對上述問題，首先，要加快制定稅收基本法，使其在稅收立法、執(zhí)法等過程中起一個協(xié)調(diào)統(tǒng)一的指導(dǎo)作用，同時還要明確稅收的征收管理、納稅人、管理機構(gòu)等基本內(nèi)容；其次，要修訂完善各類稅收實體法和程序法，逐步提高相關(guān)法律法規(guī)的立法層次，對各稅種的納稅主體、計稅依據(jù)、課稅對象、爭議處理辦法等內(nèi)容加以明確，推動稅收的法制化建設(shè)；最后，要在稅收基本法的指導(dǎo)思想下，要逐步建立健全地方稅相關(guān)法律法規(guī)，從法律層面為地方稅體系的優(yōu)化提供支持，并適當(dāng)賦予地方政府一定的稅收管轄權(quán)，進(jìn)一步理順規(guī)范各級政府間的稅權(quán)關(guān)系。

（二）合理劃分政府間財政事權(quán)和支出責(zé)任

財稅體制改革的難點，在于財權(quán)和事權(quán)的劃分，這關(guān)乎建設(shè)地方稅體系合理性的根本問題。建設(shè)完善地方主體稅種，在根本上是為了滿足地方公共支出需要，而這在很大程度上取決于中央地方財政事權(quán)與支出責(zé)任的劃分。在國務(wù)院已出臺《關(guān)于推進(jìn)中央與地方財政事權(quán)與支出責(zé)任劃分改革的指導(dǎo)意見》背景下，按照社會主義市場經(jīng)濟體制對政府職能界定、政府間職責(zé)劃分的要求，政府間財政事權(quán)與支出責(zé)任劃分應(yīng)遵循以下基本原則：一是有助于形成政府與市場的合理邊界，特別是盡可能將生產(chǎn)性職能，包括審批或直接投資的能力等劃歸中央，避免地方政府替代市場，過度干預(yù)市場配置資源，同時將服務(wù)性職能放給地方，更多地關(guān)注公共服務(wù)事業(yè)的投入和績效；二是有助于構(gòu)建激勵相容的事權(quán)結(jié)構(gòu)，以中央政府為起點，用激勵相容的原則確定支出責(zé)任如何由中央向地方延伸，即支出責(zé)任與地方政府的動機相一致，否則事權(quán)就應(yīng)由中央政府行使 ；三是有助于公共服務(wù)的有效供給，既保證每一項公共品或公共服務(wù)都能由相應(yīng)級別政府負(fù)責(zé)提供，又能使責(zé)任政府更有效地履職。

（三）完善政府間轉(zhuǎn)移支付制度

作為建立和完善地方稅體系的重要補充，必須進(jìn)一步完善政府間轉(zhuǎn)移支付制度，實現(xiàn)不同層級政府間財力與事權(quán)的匹配。目前我國雖然建立了轉(zhuǎn)移支付制度，但仍不成體系，也不夠規(guī)范。政府間轉(zhuǎn)移支付制度的改革與完善應(yīng)圍繞建立現(xiàn)代財政制度，以推進(jìn)地區(qū)間基本公共服務(wù)均等化為主要目標(biāo)，以一般性轉(zhuǎn)移支付為主體，完善一般性轉(zhuǎn)移支付增長機制，清理、整合、規(guī)范專項轉(zhuǎn)移支付，嚴(yán)肅財經(jīng)紀(jì)律，加強轉(zhuǎn)移支付管理，充分發(fā)揮中央和地方兩個積極性，促進(jìn)經(jīng)濟社會持續(xù)健康發(fā)展。對于“營改增”后地方財力縮減的問題，應(yīng)加大對地方的轉(zhuǎn)移支付力度，逐步提高政府間轉(zhuǎn)移支付制度的均等化水平。通過轉(zhuǎn)移支付制度的逐步完善來達(dá)到政府間財力相對協(xié)調(diào)的目標(biāo)，緩解地方財力緊張的情況，減輕改革推行的阻力。

（四）重新梳理和規(guī)劃地方財政體系，積極探索混合型地方主體稅種模式

地方財政主要稅種的重大改革必然要求地方財政體系進(jìn)行重新梳理和規(guī)劃，以保證地方財政有充足的收入來維持地方建設(shè)、公共服務(wù)以及其他開支需求。一方面，“營改增”擴圍后，雖然中央和地方的分享比例已由原來的75∶25調(diào)整為50∶50，但從前述分析來看，“營改增”降低了行業(yè)整體稅賦，切實達(dá)到了結(jié)構(gòu)性減稅的目的，但“營改增”導(dǎo)致的減稅效應(yīng)主要由地方財政承擔(dān)，成為地方財政減收的主要因素。另一方面，“營改增”后，我國“增值稅+企業(yè)所得稅”分享型的地方主體稅種不利于當(dāng)前經(jīng)濟轉(zhuǎn)型升級及供給側(cè)結(jié)構(gòu)的進(jìn)一步推進(jìn)，并隨當(dāng)前各項要素成本上升時增值稅同步上升，不利于“降成本”。因此，下階段要積極探索混合型地方主體稅種模式。主要做法為：將當(dāng)前增值稅“五五分成”共享模式改為“按行業(yè)分配為主、比例分配為輔”的方式；企業(yè)所得稅領(lǐng)域應(yīng)逐步降低地方政府分享比例，個人所得稅領(lǐng)域積極探索實行稅基分享模式；財產(chǎn)稅領(lǐng)域應(yīng)繼續(xù)推進(jìn)房地產(chǎn)稅改革，培育其成為地方穩(wěn)定可靠的稅源。

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A Study on the Selection of Local Taxes after VAT

DUAN Qin-qin
Qingdao Branch of the People's Bank of China,Qingdao 266071

As comprehensive expansion of"replacing Business Tax with VAT"since May 1,2016,business tax will be eventually replaced by VAT and get out of the history stage.Business tax is a kind of shared taxes,but it has been the main local tax,because business tax plays an important role in the local fiscal revenue and expenditure.As an important measure of structural tax cuts,the effect of the tax cuts is obvious.But at the same time,the pressure on local revenue growth cannot be underestimated,which makes it necessary to restructure the main local tax after the"replacing Business Tax with VAT".At the same time,the third plenary session of the 18gave the basis and important pillar of the governance to the fiscal and taxation system reform,it had brought the importance and necessity to the modern local tax system.In this paper,we take the opportunity of the"replacing Business Tax with VAT",based on the analysis of the current local taxes system,around the influence of"replacing Business Tax with VAT"to the local tax system in our country,study the problem of our local taxes system reconstruction,Through research,this paper argues that the construction of mixed local taxation system will be the main direction of local taxation system construction in China.The main methods are:The current value-added tax"five or five"sharing model is replaced by the"distribution of priority and proportion in accordance with industry";The enterprise income tax should gradually reduce the proportion of local government share,and actively explore the tax base sharing model in the field of individual income tax;The property tax area should continue to reform the real estate tax and cultivate it as a reliable source of tax.Finally,this article put forward the corresponding policy recommendations on perfecting local tax law system,reasonable division of duty and expenditure responsibility,perfecting the transfer payment system;constructing the main local tax and so on.The paper tries to provide a new idea for the research of the existing local taxation system in the background of the"replacing Business Tax with VAT".

Local Tax System,The Main Tax,Replacing Business Tax With VAT

F832

A

段勤勤，女，山東滕州人，碩士，中國人民銀行青島市中心支行主任科員，研究方向：財稅與金融；山東青島，266071