王良英

摘要：某企業(yè)今年6月份接到國稅局評估部門電話，通知因往來賬戶余額異常被預警，要求配合核查。在核查過程中，就一筆去年掛賬的“其他應收款-某某汽車服務有限公司”，被核定為無息借款性質(zhì)，余額達2.8億元，稅務部門要求該企業(yè)按照銀行同期貸款利率，以一年借款期限的利息為應稅所得，繳納增值稅100.80萬元。在全面營改增的形勢下，此種行為到底該不該計稅，該如何計稅？

關(guān)鍵詞：貸款；利息收入；增值稅；企業(yè)所得稅

一、增值稅

（一）《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第十四條，下列情形視同銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)：單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外。

（二）《銷售服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》第一條第（五）項第1點：貸款，是指將資金貸與他人使用而取得利息收入的業(yè)務活動。各種占用、拆借資金取得的收入，包括金融商品持有期間（含到期）利息（保本收益、報酬、資金占用費、補償金等）收入、信用卡透支利息收入、買入返售金融商品利息收入、融資融券收取的利息收入，以及融資性售后回租、押匯、罰息、票據(jù)貼現(xiàn)、轉(zhuǎn)貸等業(yè)務取得的利息及利息性質(zhì)的收入，按照貸款服務繳納增值稅。

（三）《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十六條：企業(yè)或者外國企業(yè)在中國境內(nèi)設立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的機構(gòu)、場所與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務往來，應當按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用；不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用，而減少其應納稅的收入或者所得額的，稅務機關(guān)有權(quán)進行合理調(diào)整。

從上述規(guī)定來看，資金拆借利息收入，屬于“各種占用、拆借資金取得的收入”，應適用“貸款服務”繳納增值稅。視同銷售服務中也界定了單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務，屬于應征收增值稅的范疇。從這個角度來看，非關(guān)聯(lián)企業(yè)間資金拆借行為，應當以資金使用期間的應計利息為計稅基數(shù)，適用“貸款服務”稅目繳納增值稅。

增值稅屬于流轉(zhuǎn)稅，每流轉(zhuǎn)一次，都要就增值額繳納稅收。判斷經(jīng)濟行為的發(fā)生是否應繳增值稅，關(guān)鍵在于增值稅法規(guī)對應稅行為的界定。從稅收基本理論來看，應稅行為應同時滿足以下四個基本條件：

1.應稅行為發(fā)生地：在中國境內(nèi)；

2.應稅行為表現(xiàn)形式屬于《銷售服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》規(guī)定的業(yè)務活動；

3.應稅服務是為他人提供的服務；

4.應稅行為是有償提供的。

反觀無息借款行為，滿足前三個條件，第四項不滿足。通常情況下，企業(yè)能證明確實是無償提供資金，既沒有實際上收到利息，也沒有獲得其他任何形式的經(jīng)濟補償。但卻忽略了稅收法律規(guī)定的雖不同時滿足應稅條件，但也應當作為視同銷售行為而繳納增值稅的情形。為稅收違法埋下了隱患。

二、企業(yè)所得稅

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第四十一條規(guī)定：企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應納稅收入或者所得額的，稅務機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。

對于非關(guān)聯(lián)企業(yè)間的無償貸款業(yè)務，應視同銷售調(diào)增應稅收入，觀點都比較一致。那關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的無償貸款業(yè)務在征收企業(yè)所得稅的問題上，有哪些聲音呢？

一種觀點認為，若不屬于統(tǒng)借統(tǒng)還的免增值稅的利息收入（實質(zhì)是代收代付款），均應按照公允利息標準調(diào)增應稅所得，征收企業(yè)所得稅。

也有觀點認為，若境內(nèi)關(guān)聯(lián)方實際稅負相同，他們之間發(fā)生借貸交易，即使調(diào)增出借方的應稅收入，從稅收公平的角度，也應同時以相同金額調(diào)減資金使用方的應稅收入，從整體來看，該交易并沒有直接或間接導致國家稅收的減少，原則上沒有必要將此類業(yè)務以關(guān)聯(lián)交易作轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查和調(diào)整，因此出借方也就無需調(diào)增企業(yè)所得稅。

竊以為，若不調(diào)增出借方的應納稅所得，未導致關(guān)聯(lián)交易雙方任何一方少繳或者延遲繳納企業(yè)所得稅，可以不作調(diào)整。但若出現(xiàn)關(guān)聯(lián)交易雙方中因一方盈利、另一方累計虧損且預計五年內(nèi)無法得到彌補，故盈利一方無償提供資金給虧損一方使用，此種情形下，實際上損害了國家的稅收利益，屬于違規(guī)籌劃稅收行為，必須進行納稅調(diào)整。

三、企業(yè)間貸款業(yè)務的涉稅總結(jié)

（一）企業(yè)之間的免息資金拆借，雖屬于無償提供服務的行為，但應歸入視同銷售行為，就銀行同期借款基準利率計算利息收入，適用6%稅率，繳納增值稅；

（二）在征收企業(yè)所得稅環(huán)節(jié)，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的資金劃撥，若未按獨立企業(yè)之間的拆借活動正常計收利息，稅務有權(quán)依法調(diào)整應納稅所得額，并計收滯納金；

（三）對于資金使用方，若因無償使用資金而未取得相應的利息發(fā)票，屬于未取得稅前扣除的合法憑證，即使出借方繳納了增值稅和企業(yè)所得稅，但相應的利息支出不得在稅前抵扣；

（四）根據(jù)財稅【2016】36號文的精神，企業(yè)因接受的貸款服務而支付的利息、與該筆貸款直接相關(guān)的投融資顧問費、手續(xù)費、咨詢費等費用均不得抵扣進項。即使已經(jīng)取得了增值稅專用發(fā)票，亦不能作為進項扣除。

參考文獻：

[1]段琰青.營改增對集團公司會計核算體系及稅負的影響[J].商，2016.

[2]財政部、國家稅務總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改增值稅試點的通知-稅收征納-2016.

[3]稅務總局：營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法，2016.

（作者單位：深圳云信匯通金融信息服務有限公司）endprint