王康

摘要：本文以2017年4月發(fā)布的《企業(yè)會計準則第42號——持有待售的非流動資產、處置組和終止經營》為研究對象，通過對《企業(yè)會計準則第4號——固定資產》和《企業(yè)會計準則解釋第1號》等已有相關準則的梳理和分析，對新準則發(fā)布后持有待售的非流動資產、處置組和終止經營的適用、核算、列報等主要變化進行解讀，并淺析其對上市公司業(yè)績和財務報告帶來的影響。經與原有準則相關內容對比，新準則的發(fā)布有助于提高上市公司會計信息有用性和透明度，進一步為構建成熟資本市場的制度奠定基礎。

關鍵詞：持有待售；非流動資產；核算；列報；變化

2017年4月，財政部發(fā)布了《企業(yè)會計準則第42號——持有待售的非流動資產、處置組和終止經營》，這是一項新會計準則，并于2017年5月28日施行。本文就該新準則的主要變化以及對上市公司業(yè)績和財務報告帶來的影響進行解讀。

一、持有待售非流動資產相關準則的演變

（一）“持有待售”的提出

2006年發(fā)布的《企業(yè)會計準則第4號——固定資產》，是我國首次提出“持有待售”的準則文件。與國際財務報告準則單獨制定“持有以備出售的非流動資產和終止經營”準則不同，我國2006年發(fā)布的企業(yè)會計準則體系，將“持有待售的非流動資產”納入《企業(yè)會計準則第4號——固定資產》，并將“終止經營”納入《企業(yè)會計準則低30號——財務報表列報》予以規(guī)范。

《企業(yè)會計準則講解（2006）》對持有待售的固定資產預計凈殘值的計算、資產減值損失的計提進行了明確規(guī)定。

（二）相關企業(yè)會計準則的完善

2007年發(fā)布的《企業(yè)會計準則解釋第1號》除了確認《企業(yè)會計準則講解（2006）》關于持有待售的固定資產預計凈殘值的計算和減值損失的計提的規(guī)定外，還對可以劃分為持有待售的非流動資產的認定條件作出了明確規(guī)定，且明確提出，持有待售的非流動資產包括單項資產和處置組。

《企業(yè)會計準則講解（2008）》對處置組的適用范圍做了進一步的明確，規(guī)定持有待售的固定資產不計提折舊，并對不再符合“持有待售”認定條件時的會計處理進行明確。

2014年修訂的《企業(yè)會計準則第30號——財務報表列報》進一步規(guī)定，持有待售的非流動資產和持有待售的非流動負債應分別歸類為流動資產和流動負債，并在資產負債表中單獨填列，同時還要求在會計報表附注中進行披露。

二、企業(yè)會計準則第42號的主要變化

（一）資產減值損失的計提和轉回

企業(yè)會計準則第42號明確在資產負債表日重新計量持有待售的非流動資產或處置組時，其賬面價值高于公允價值減去出售費用后的凈額的部分應卻認為資產減值損失，計入當期損益，并計提資產減值準備。同時，該準則第十七條規(guī)定：“后續(xù)資產負債表日持有待售的非流動資產公允價值減去出售費用后的凈額增加的，以前減記的金額應當予以恢復，并在劃分為持有待售類別后確認的資產減值損失金額內轉回，轉回金額計入當期損益。劃分為持有待售類別前確認的資產減值損失不得轉回?！?/p>

新準則的上述規(guī)定是對持有待售的非流動資產需在各資產負債表日進行減值測試的進一步明確，是對持有待售資產減值準備轉回以及轉回限額的具體規(guī)范。

（二）負債利息和其他費用的確認

企業(yè)會計準則第42號第二十條規(guī)定：“持有待售的非流動資產或處置組中的非流動資產不應計提折舊或攤銷，持有待售的處置組中負債的利息和其他費用應當繼續(xù)予以確認?！?/p>

上述規(guī)定對處置組中負債的利息和其他費用的繼續(xù)確認作出了明確規(guī)定。

（三）列報與披露

企業(yè)會計準則第42號第四章對持有待售的非流動資產、處置組和終止經營的列報進行規(guī)定，對其在資產負債表、利潤表中的列示以及在報表附注中的披露作出了系統(tǒng)、具體的規(guī)范。

三、企業(yè)會計準則第42號發(fā)布帶來的影響

我國上市公司的財務報告必須符合企業(yè)會計準則的要求，因此，新準則的發(fā)布必然對上市公司的業(yè)績和財務報告產生一定影響。

（一）減少企業(yè)業(yè)績操縱空間

上市公司的非流動資產通常金額較大，占公司資產總額的比重也較大，雖然其處置損益屬于非經常性損益，并不足以直接影響上市公司業(yè)績。然而將非流動資產劃分為持有待售類別后，上述資產的折舊和攤銷隨即停止，將直接影響上市公司的經營業(yè)績，是上市公司操控經營業(yè)績的重要手段之一。因此，企業(yè)會計準則第42號的發(fā)布對規(guī)范上市公司持有待售的非流動資產的適用和核算具有重要作用。

（二）提升會計信息質量

企業(yè)會計準則第42號對持有待售的非流動資產相關會計核算方法的變化，使得資產和負債的列報金額更接近于其可變現(xiàn)價值和實際需承擔的債務，適用范圍和核算口徑的進一步明確，有利于企業(yè)規(guī)范會計核算，不斷提高企業(yè)會計信息的可比性，最終達到提升上市公司會計信息質量的目的。

（三）提高財務報告透明度

隨著我國資本市場的不斷發(fā)展，投資者對被投資企業(yè)重要信息的了解需求不斷增長，對上市公司財務信息透明的要求不斷提升，也逐漸成為我國資本市場監(jiān)管的核心。企業(yè)會計準則第42號對持有待售的非流動資產、處置組和終止經營的列報以及在財務報表附注中披露的具體規(guī)范，不但增加了會計信息披露要求，也提高了相關披露的規(guī)范性和可理解性，使得上市公司財務報告透明度不斷提升。

四、結論

綜上所述，雖然新發(fā)布的企業(yè)會計準則第42號并沒有對持有待售的非流動資產相關原有準則進行大幅修改，但通過對原準則的進一步完善，有助于提高上市公司會計信息有用性和透明度，有利于我國上市公司財務核算和報告制度的不斷完善。

參考文獻：

[1]財政部.企業(yè)會計準則第4號——固定資產[S].2006.

[2]財政部.企業(yè)會計準則解釋第1號[S].2007.

[3]財政部.企業(yè)會計準則第30號——財務報表列報[S].2014.

[4]財政部.企業(yè)會計準則第42號——持有待售的非流動資產、處置組和終止經營[S].2017.

（作者單位：財通證券股份有限公司）endprint