陳威

摘要：從2012年開(kāi)始，營(yíng)改增在我國(guó)部分地方開(kāi)始試點(diǎn)推行。本文從營(yíng)改增的推行背景、現(xiàn)狀及影響出發(fā)，從企業(yè)會(huì)計(jì)管理的角度剖析營(yíng)改增實(shí)施后，給企業(yè)會(huì)計(jì)管理產(chǎn)生的影響與變化。本文主要從發(fā)票管理、會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)報(bào)表做了詳細(xì)分析?；谘芯糠治龅幕A(chǔ)，筆者嘗試提出在營(yíng)改增的影響下，如何更好地做好會(huì)計(jì)管理工作的三個(gè)方面分析了營(yíng)改增給企業(yè)會(huì)計(jì)管理帶來(lái)的影響，并基于此提出一些針對(duì)性措施，優(yōu)化企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作的意見(jiàn)和建議。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；會(huì)計(jì)管理；影響；對(duì)策

一、營(yíng)改增的改革背景與意義

營(yíng)改增，即營(yíng)業(yè)稅改增值稅，指的是企業(yè)繳稅項(xiàng)目由原來(lái)的營(yíng)業(yè)稅改成增值稅。與營(yíng)業(yè)稅相比，增值稅只是對(duì)企業(yè)提供的產(chǎn)品或服務(wù)的增值部分進(jìn)行納稅，營(yíng)改增后避免了企業(yè)重復(fù)納稅。縱觀我國(guó)稅收制度的發(fā)展歷程，從1994年以來(lái)，我國(guó)一直實(shí)行營(yíng)業(yè)稅和增值稅兩大稅種。兩稅并存為我國(guó)社會(huì)主義初期階段社會(huì)建設(shè)作出了非常重要的貢獻(xiàn)，但隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，尤其是社會(huì)服務(wù)業(yè)大力發(fā)展，兩稅并存暴露出許多不完善之處和弊端，企業(yè)對(duì)于營(yíng)改增的呼聲日漸強(qiáng)烈。第一、營(yíng)業(yè)稅和增值稅有時(shí)會(huì)存在交叉交易的可能性，這造成了重復(fù)征稅、稅負(fù)不公，阻礙了第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展：第二、兩種稅制并存在一定程度上使增值稅不能形成有效的抵扣鏈條，從而影響整個(gè)稅收制度完整性，這也給稅收征管增加了難度。在國(guó)際上，增值稅已得到一百多個(gè)國(guó)家的使用，營(yíng)改增的進(jìn)程是符合我國(guó)經(jīng)濟(jì)國(guó)際化的走向，對(duì)改善我國(guó)商品和服務(wù)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力有顯著作用。

2011年年末，國(guó)務(wù)院從深化改革的總體部署出發(fā)，批準(zhǔn)了營(yíng)改增試點(diǎn)方案并就此在2012年1月1日開(kāi)始了從上海市部分行業(yè)輻射向全國(guó)范圍內(nèi)的營(yíng)改增浪潮。2016年5月1日起我國(guó)將全面實(shí)施營(yíng)改增，將生活服務(wù)業(yè)，建筑業(yè)，房地產(chǎn)業(yè)和金融業(yè)納入試點(diǎn)范圍。自此，營(yíng)業(yè)稅將榮耀謝幕，增值稅將全面覆蓋。

全面推開(kāi)營(yíng)改增后，工程、安裝、修繕、裝飾等建筑業(yè)納稅人和銷(xiāo)售建筑物、構(gòu)筑物等房地產(chǎn)業(yè)納稅人適用11%的增值稅稅率，金融服務(wù)和生活服務(wù)適用6%的增值稅稅率，境內(nèi)單位和個(gè)人發(fā)生的跨境應(yīng)稅行為，增值稅稅率為零，可以實(shí)行出口退免稅。根據(jù)增值稅專(zhuān)用發(fā)票等合法扣稅憑證注明的稅額來(lái)建立起的環(huán)環(huán)相扣的增值稅征收機(jī)制，減少了重復(fù)納稅的環(huán)節(jié)，成功打通了連接一，二，三產(chǎn)業(yè)增值稅抵扣鏈條，將為所有行業(yè)帶來(lái)更大規(guī)模的減稅，提高企業(yè)積極性，有力促進(jìn)服務(wù)業(yè)發(fā)展和制造業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)，增強(qiáng)了我國(guó)輸出勞務(wù)的競(jìng)爭(zhēng)力。改革初期，雖然個(gè)別企業(yè)可能出現(xiàn)稅負(fù)不降反增的現(xiàn)象，但從長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展來(lái)看，營(yíng)改增利國(guó)利民，促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)形成良好的循環(huán)，對(duì)推動(dòng)國(guó)家供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革和促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)健康協(xié)調(diào)發(fā)展具有重要意義。

二、營(yíng)改增給企業(yè)會(huì)計(jì)管理工作帶來(lái)的影響

營(yíng)改增是一場(chǎng)偉大的經(jīng)濟(jì)革命，其經(jīng)濟(jì)成效已開(kāi)始在全國(guó)企業(yè)的實(shí)踐中展現(xiàn)出來(lái)，與此同時(shí)，它給企業(yè)的會(huì)計(jì)管理工作也帶來(lái)了不可避免的挑戰(zhàn)。

（一）對(duì)發(fā)票管理的影響分析

會(huì)計(jì)循環(huán)業(yè)務(wù)的第一步就是分析經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，審核原始憑證。營(yíng)改增后，增值稅專(zhuān)用發(fā)票作為企業(yè)原始會(huì)計(jì)憑證的重要組成部分是企業(yè)降低稅負(fù)的關(guān)鍵，而在營(yíng)改增實(shí)施之前，營(yíng)業(yè)稅征收流程簡(jiǎn)單，只需要自開(kāi)或者代開(kāi)發(fā)票就可以實(shí)現(xiàn)，營(yíng)改增后稅務(wù)系統(tǒng)的復(fù)雜化程序化給發(fā)票管理帶來(lái)了新的難題。

能否獲得真實(shí)可靠且合理的增值稅專(zhuān)用發(fā)票關(guān)系著企業(yè)的稅負(fù)水平。一方面，在企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，一般納稅人（年應(yīng)稅銷(xiāo)售額超過(guò)500萬(wàn)）可開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，而簡(jiǎn)易征收一般納稅人或小規(guī)模納稅人則因無(wú)法抵扣專(zhuān)用發(fā)票上注明的稅額，需開(kāi)具增值稅普通發(fā)票，這導(dǎo)致了某些企業(yè)在交易中無(wú)法獲得增值稅專(zhuān)用發(fā)票抵扣稅額。以建筑施工企業(yè)為例，在其進(jìn)行工程施工過(guò)程中，通過(guò)設(shè)立項(xiàng)目部或者指揮部來(lái)管理運(yùn)行施工現(xiàn)場(chǎng)，其上游企業(yè)除了大型設(shè)備機(jī)械供應(yīng)商，人工勞務(wù)及其他合作商、代理商大部分是小微企業(yè)或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者，其開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票的資格尚且不夠，在無(wú)形中也減少了進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣的金額，從而導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)水平不輕反重。另一方面，由于交易雙方企業(yè)的利益密切相關(guān)，企業(yè)相對(duì)應(yīng)地加強(qiáng)了對(duì)于增值稅發(fā)票開(kāi)具和傳遞的管理及各交易環(huán)節(jié)的審查工作，這也大大增加了企業(yè)會(huì)計(jì)工作人員納稅申報(bào)的工作量，同時(shí)對(duì)其辨認(rèn)和處理增值稅專(zhuān)用發(fā)票的技術(shù)與能力提出了更高的要求，一旦違反規(guī)定，將可能給企業(yè)帶來(lái)行政和刑事風(fēng)險(xiǎn)。

（二）對(duì)會(huì)計(jì)核算的影響分析

會(huì)計(jì)核算的首要基礎(chǔ)是確定會(huì)計(jì)科目，在實(shí)施營(yíng)改增以前，營(yíng)業(yè)稅的核算所涉及的會(huì)計(jì)科目相對(duì)比較簡(jiǎn)單，一般只有“營(yíng)業(yè)稅金及附加”和“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”兩個(gè)會(huì)計(jì)科目。營(yíng)改增后會(huì)計(jì)核算科目（應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅）增加了9個(gè)明細(xì)。在其中，進(jìn)項(xiàng)稅額、已交稅金、減免稅款、轉(zhuǎn)出未交增值稅和出口抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅額5個(gè)明細(xì)科目記入借方，銷(xiāo)項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出、轉(zhuǎn)出多交增值稅和出口退稅4個(gè)明細(xì)科目記入貸方。同時(shí)，還在“應(yīng)交稅費(fèi)”一級(jí)科目下設(shè)“未交增值稅”、“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”、“增值稅留抵稅額”和“增值稅檢查調(diào)整”明細(xì)科目。

在確認(rèn)會(huì)計(jì)科目后，企業(yè)的會(huì)計(jì)人員會(huì)分情況根據(jù)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性來(lái)進(jìn)行核算。其中最常見(jiàn)的是對(duì)試點(diǎn)納稅人差額征稅的賬務(wù)處理。增值稅差額征稅，是指一般納稅人采用購(gòu)進(jìn)扣稅法計(jì)算應(yīng)納增值稅，即應(yīng)納稅額一當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額一當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額，結(jié)果為正時(shí)交稅，零或負(fù)則不交稅。對(duì)于小規(guī)模納稅人，當(dāng)銷(xiāo)售額中需要扣去一部分支付給非試點(diǎn)行業(yè)的價(jià)款，應(yīng)注意在“應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅”的借方登記減少的應(yīng)交增值稅登記：另外需要注意的是對(duì)于增值稅期末留抵稅額的分析處理要精確。原增值稅納稅人在同時(shí)經(jīng)營(yíng)有應(yīng)稅服務(wù)時(shí)，其依據(jù)稅法不能在銷(xiāo)項(xiàng)稅額里扣除的部分應(yīng)在“增值稅留抵稅額”科目下登記，期末余額根據(jù)流動(dòng)性在資產(chǎn)負(fù)債中的“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”或“其他流動(dòng)資產(chǎn)”列示。

（三）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響分析

1.對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的影響

資產(chǎn)負(fù)債表可以直觀清晰地反映企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債結(jié)構(gòu)，實(shí)行營(yíng)改增后，由于增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，為了降低稅負(fù)，企業(yè)在固定資產(chǎn)上會(huì)加大投資力度，同時(shí)“固定資產(chǎn)原值”會(huì)增大、“應(yīng)交稅費(fèi)”減少，“累計(jì)折舊”也會(huì)發(fā)生相應(yīng)變化，資產(chǎn)結(jié)構(gòu)隨之變化。短期來(lái)看，可能給企業(yè)投資帶來(lái)壓力，但從長(zhǎng)期而言，企業(yè)的資產(chǎn)規(guī)模擴(kuò)大，增加了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

2.對(duì)利潤(rùn)表的影響

營(yíng)業(yè)稅和增值稅的區(qū)別點(diǎn)在于一個(gè)是價(jià)內(nèi)稅，一個(gè)是價(jià)外稅。營(yíng)改增之前，企業(yè)的“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目由含稅（營(yíng)業(yè)稅）收入變成不含稅收入（扣除增值稅），這導(dǎo)致了企業(yè)的主要業(yè)務(wù)收入減少了不少，并且“應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”從“應(yīng)交稅費(fèi)”不再出現(xiàn)，它的期末余額也會(huì)減少，納稅成本減小。利潤(rùn)表有助于外部投資者和內(nèi)部管理考核進(jìn)行定性定量分析，根據(jù)利潤(rùn)率計(jì)算公式“營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率等于利潤(rùn)額與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入之比”來(lái)看，其中的營(yíng)業(yè)收入因?yàn)椤盃I(yíng)改增”的影響以不含稅收入計(jì)入，數(shù)值有所下降，稅負(fù)壓力的減輕使得成本減少，相應(yīng)地，企業(yè)的利潤(rùn)率上升。

3.對(duì)現(xiàn)金流量表的影響

現(xiàn)金流量表以收付實(shí)現(xiàn)制為計(jì)量基礎(chǔ)，主要反映一定會(huì)計(jì)期間企業(yè)現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物流人和流出情況。推行營(yíng)改增后，企業(yè)的財(cái)務(wù)活動(dòng)會(huì)因?yàn)闋I(yíng)改增的利弊分析做出適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。一方面在投資活動(dòng)上，企業(yè)會(huì)擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模，購(gòu)建更多設(shè)備，現(xiàn)金流量表中的現(xiàn)金流出增大，但同時(shí)在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，由于不含稅價(jià)格使得折舊減小且及稅負(fù)減少，導(dǎo)致了現(xiàn)金流量上升：另一方面，企業(yè)因?yàn)橥顿Y增大而加大籌資力度，長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展來(lái)看，企業(yè)的償債壓力因?yàn)槿谫Y過(guò)程中產(chǎn)生的利息費(fèi)用等問(wèn)題增大。

三、企業(yè)針對(duì)營(yíng)改增的路徑探究

（一）積極學(xué)習(xí)稅收新政策，正確分析營(yíng)改增給企業(yè)帶來(lái)的影響

營(yíng)改增是我國(guó)稅制繼1994年分稅制改革的又一次深刻變革，企業(yè)會(huì)計(jì)人員應(yīng)及時(shí)了解更新稅務(wù)觀念，全面分析營(yíng)改增給企業(yè)會(huì)計(jì)管理工作帶來(lái)的影響，根據(jù)國(guó)家最新的稅法規(guī)定來(lái)完善會(huì)計(jì)核算體系。同時(shí)與當(dāng)?shù)刎?cái)政部門(mén)、稅務(wù)部門(mén)保持良好的溝通交流，為納稅申報(bào)，優(yōu)惠申請(qǐng)等財(cái)務(wù)工作奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

（二）完善納稅籌劃，減少稅務(wù)負(fù)擔(dān)

增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣是影響企業(yè)稅負(fù)水平的關(guān)鍵因素，企業(yè)應(yīng)及時(shí)梳理調(diào)整現(xiàn)有的業(yè)務(wù)，清晰把握有關(guān)增值稅的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)。在選擇合作伙伴時(shí)，應(yīng)盡可能地選擇能夠提供真實(shí)合法增值稅專(zhuān)用發(fā)票的一般納稅人進(jìn)行交易，對(duì)于的小規(guī)模納稅人和個(gè)體工商戶，可通過(guò)協(xié)調(diào)交流以獲得價(jià)格上的優(yōu)惠，借此消除營(yíng)業(yè)稅與增值稅稅率差額造成的經(jīng)濟(jì)流失。管理者在投資經(jīng)營(yíng)決策中，也要全方位考慮，加強(qiáng)企業(yè)相關(guān)部門(mén)的溝通，為企業(yè)獲取更大的經(jīng)濟(jì)利益。

（三）增強(qiáng)會(huì)計(jì)人員素質(zhì)，提升業(yè)務(wù)處理能力

營(yíng)改增后，企業(yè)的稅收核算、會(huì)計(jì)核算等相比以前都會(huì)更加復(fù)雜化，因此會(huì)計(jì)工作人員必須提高業(yè)務(wù)素質(zhì)：首先財(cái)務(wù)人員要積極學(xué)習(xí)吸收其他試點(diǎn)地區(qū)企業(yè)的先進(jìn)管理經(jīng)驗(yàn)，必要情況下，企業(yè)應(yīng)對(duì)內(nèi)部相關(guān)人員進(jìn)行專(zhuān)業(yè)化培訓(xùn)。營(yíng)改增對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)既是機(jī)遇也是挑戰(zhàn)，增值稅計(jì)稅的復(fù)雜性決定了增值稅發(fā)票管理的嚴(yán)格行，會(huì)計(jì)人員在透徹理解稅收規(guī)定的基礎(chǔ)上要規(guī)范化增值稅專(zhuān)用發(fā)票的使用，有效規(guī)避稅務(wù)稽查風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)企業(yè)要加快會(huì)計(jì)電算化進(jìn)程，充分利用信息軟件技術(shù)提高財(cái)務(wù)部門(mén)的工作效率。

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