李望

【摘要】近年來，跟蹤審計受到社會廣泛關注，一些政府投資建設項目逐步實現(xiàn)全過程跟蹤審計。但是就政府投資建設項目跟蹤審計的現(xiàn)狀來看，由于在跟蹤審計過程中沒有把握好關鍵控制點，致使跟蹤審計在具體實施過程中仍存在許多問題。本文從政府投資建設項目跟蹤審計的相關概念出發(fā)，對政府投資建設項目跟蹤審計的現(xiàn)狀進行分析，研究了跟蹤審計的關鍵控制點并據(jù)此探討完善跟蹤審計的對策，以期使跟蹤審計能夠充分發(fā)揮其在政府投資建設項目中的作用。

【關鍵詞】政府投資建設項目；跟蹤審計；

關鍵控制點

【中圖分類號】F239

一、政府投資建設項目跟蹤審計概述

政府投資建設項目，也可以被稱為公共財政投資項目，或者國家建設項目，系指國家政府作為投資主體通過投資或投資補助、貼息等方式主導建設的具有行政性、公用性、公有性等性質(zhì)的大型公共項目。政府投資建設項目作為政府實現(xiàn)其職能的重要手段，在當前經(jīng)濟社會轉(zhuǎn)型和向服務型政府轉(zhuǎn)變的關鍵時期，尤為受到關注。

政府投資建設項目一般而言投資規(guī)模較大、建設工期較長、管理環(huán)節(jié)更是錯綜復雜，致使審計難度加大，審計的效用難以發(fā)揮。為了有效應對這一問題，跟蹤審計的做法便應運而生。跟蹤審計主要是指審計部門針對政府投資建設項目，從項目準備階段到項目具體實施過程再到最終的竣工決算，進行全面全方位審計，從而達到事前、事中、事后全過程監(jiān)管。實行跟蹤審計，有利于及時發(fā)現(xiàn)項目中存在的問題，有利于維護政府和社會公眾權益。

跟蹤審計作為政府投資建設項目相關領域中備受青睞的新型審計模式，相比于傳統(tǒng)的事后審計而言，具有如下優(yōu)勢與特點： 第一，預防性。跟蹤審計強調(diào)審計人員時間上的提前介入，注重在項目建設過程中及時高效察覺具體問題。第二，過程性。跟蹤審計強調(diào)對項目建設全過程審計。第三，動態(tài)性。與傳統(tǒng)事后審計的靜態(tài)性相比，跟蹤審計重在動態(tài)性的發(fā)揮以體現(xiàn)跟蹤審計的巨大優(yōu)越性。第四，時效性。跟蹤審計強調(diào)在造成損失之前及時發(fā)現(xiàn)和解決問題。第五，威懾性。跟蹤審計全過程參與項目建設的監(jiān)督工作，增強了審計工作的威懾性作用，有利于各部門自覺履行相應職責。

二、我國政府投資建設項目跟蹤審計現(xiàn)狀分析

針對政府投資建設項目實行跟蹤審計，不僅能夠及時發(fā)現(xiàn)項目運作過程中產(chǎn)生的各種問題，同時也能促使政府投資建設項目相關管理制度逐步走上規(guī)范化，督促各部門各司其職、相互牽制，有利于促進項目規(guī)范管理。此外，跟蹤審計全過程、全方位審計的特點，可以提高項目建設透明度，吸納公眾和社會監(jiān)督，從而減少政府投資建設項目領域貪腐現(xiàn)象的發(fā)生。

盡管跟蹤審計能夠克服傳統(tǒng)事后審計的諸多弊端，但就當前而言，我國跟蹤審計在政府投資建設項目的具體運用中仍然存在許多問題。

（一）跟蹤審計法律法規(guī)亟待完善

跟蹤審計作為當前一種全新的審計模式，各級審計機關根據(jù)各地實際都對此進行了大膽的創(chuàng)新實踐，并出臺頒布了一系列規(guī)范性文件，但是從法律法規(guī)的層面來看，當前跟蹤審計尚缺乏直接的法律依據(jù)，尤其從全國來說仍然沒有形成統(tǒng)一的跟蹤審計規(guī)范和標準，不利于跟蹤審計的規(guī)范化建設和廣泛性運用。各個地方實施的標準和具體做法不統(tǒng)一，地方審計機關和審計人員在審計工作中主觀隨意性過大，導致跟蹤審計極易受到審計隊伍和人員個體的影響，審計工作的獨立性、權威性遭到質(zhì)疑，審計風險也會加大。

（二）審計工作定位不清、內(nèi)容不明

處于雙重領導之下的審計機關，同時受轄于上一級審計機關和本級人民政府，導致審計機關在具體審計過程中對自身的工作定位和工作內(nèi)容難于把握。同時，有關人員對于跟蹤審計存在誤解，以為有了跟蹤審計便可以避免一切問題的發(fā)生，把審計當作合格的保障。審計監(jiān)督在實際實施過程中極易轉(zhuǎn)化為行政管轄，審計機關和審計人員有時也確實有意無意中充當了參謀或助手的角色，導致審計工作的缺位或越位現(xiàn)象極易發(fā)生，給審計工作埋下了巨大隱患。

（三）審計介入時間點難以把握

跟蹤審計要求對項目建設全程進行審計，但跟蹤審計究竟該從什么時候開始介入，并沒有統(tǒng)一的答案，各地做法也不盡相同。項目前期審計在我國基本上長期處于盲區(qū)的狀態(tài)，目前的做法也大部分都是集中在從項目施工階段開始介入，但是這種做法無法徹底貫徹跟蹤審計的理念和精神。

（四）審計機關與建設各方責任牽扯

項目建設過程中涉及到建設、代建、監(jiān)理、施工、質(zhì)量監(jiān)督等多個部門和單位，責任劃分本就不易。同時，責任的相互重疊和交叉，為各部門責任推諉埋下了隱患，導致參與項目建設的部門和單位雖多，但卻發(fā)揮不了各自相應的職責與作用。審計機關最后無賴被推到把關人的位置，甚至有的黨政領導也把審計機關當做是最后把關人，致使審計責任與審計風險都進一步加大。

（五）審計隊伍人員素質(zhì)參差不齊

跟蹤審計的性質(zhì)決定了其業(yè)務量巨大，而且時間緊、任務重，不同項目具有不同個性化特征，與現(xiàn)有審計隊伍、審計人員力量薄弱的矛盾可謂十分突出。盡管審計機關可以通過聘用中介機構(gòu)或者直接委托事務所等中介機構(gòu)進行跟蹤審計，但由于中介機構(gòu)本身魚龍混雜、人員素質(zhì)參差不齊，審計質(zhì)量很難得到有效保障，跟蹤審計的風險甚至不降反升。

三、政府投資建設項目跟蹤審計的關鍵控制點

跟蹤審計涉及項目全過程，包括項目的前期準備、項目施工以及最后的竣工決算，但這并不意味著跟蹤審計需要事無巨細地對整個項目流程全部進行審計，而是應該有效把握住審計工作中的關鍵控制點。

所謂關鍵控制點，就是指在整個項目建設或是管理流程當中比較容易產(chǎn)生問題的環(huán)節(jié)，是跟蹤審計應當作為重點領域進行審計的對象。這些關鍵控制點或是對項目后續(xù)建設具有重要影響，或是對工程造價、工程質(zhì)量等方面具有關鍵性和決定性意義。抓住跟蹤審計的關鍵控制點，便能夠由全天候式的審計監(jiān)督轉(zhuǎn)變?yōu)閷﹃P鍵控制點的跟蹤審計，從而提高跟蹤審計的效率，降低跟蹤審計的成本，達到事半功倍的審計效果。

（一）項目前期準備階段

前期準備階段的關鍵控制點：1.項目可行性研究報告，包括：投資前景；技術可行性；投資估算；資金籌措及最終結(jié)論合理性。2.勘測與設計，包括：勘測設計單位資質(zhì)及證書；施工圖草案；后續(xù)設計方案變更；勘測、設計、施工逐步推進原則。3.概預算，包括：投資、概算與預算三者之間的控制；施工圖預算；概預算編制。4.招投標階段，包括：招投標流程；投標單位；評標與定標組織；招投標指導委員會的批復文件。5.合同簽訂的控制，包括：合同完整性；施工單位的資質(zhì)和手續(xù)；有關部門的審查和審批；合同具體內(nèi)容和主要條款；有無違規(guī)分包現(xiàn)象。

（二）項目建設實施階段

建設實施階段的關鍵控制點：1.項目施工進度，包括：轉(zhuǎn)包分包情況，現(xiàn)場施工方案及工序簽證單等。2.工程質(zhì)量，包括：所使用材料和設備的質(zhì)量；針對項目實施的質(zhì)量管理制度；質(zhì)監(jiān)部門對工程質(zhì)量的檢測結(jié)果。3.隱蔽工程，主要是對其工程量的核算與確定。審計組應當在隱蔽時點之前到達施工現(xiàn)場，檢查隱蔽工程的真實性，以及是否按照設計規(guī)范和設計要求完成。4.變更簽證。對于項目變更，應當審查是否符合設計要求，是否超出之前制定的概預算范圍，是否按照經(jīng)濟性與適用性原則進行。5.資金管理，包括：施工材料采購價格的確定；工程進度款的結(jié)算與撥付業(yè)務；項目資金外借使用情況等。

（三）項目竣工決算及驗收移交階段

竣工決算階段的關鍵控制點：1.工程量核算，包括：工程量計算具體規(guī)則與方法；施工圖紙與有關的現(xiàn)場簽證是否相符。2.工程造價，包括：結(jié)算單價與中標時報價的比較；各項具體費用的計取比例及計算方法；材料價差的調(diào)整依據(jù)；施工單位自購材料的合同文件。3.綜合績效評價。政府投資建設項目應當在重視經(jīng)濟效益的同時兼顧社會效益與環(huán)境效益，因此對其的審計一方面要求審查項目投入產(chǎn)出效益，另一方面也要重視審查建成后對社會的影響程度，審查項目建成后對環(huán)境和資源的影響程度。

四、完善政府投資建設項目跟蹤審計的對策研究

（一）建立和健全跟蹤審計法律法規(guī)

要使跟蹤審計這種全新審計模式得到有效推廣和運用，就必須加緊制定與之相配套的法律法規(guī)，加緊制定跟蹤審計準則以及跟蹤審計指南，從而幫助審計機關和審計人員掃清工作定位模糊、工作內(nèi)容和深度難于把握等實質(zhì)性障礙，解決審計機關與建設各方職能交叉、責任不清以及審計機關對事務所等中介機構(gòu)約束管理等具體問題，使跟蹤審計工作真正做到有法可依、有例可循。

（二）準確把握介入時間以及工作定位和深度

通常，就工程造價而言，工程前期階段對造價的影響程度更大，而施工階段對造價的影響則相對較弱。由此，跟蹤審計工作的開展有必要選擇項目前期階段作為時間上的初始介入點。跟蹤審計的定位和深度方面，則要始終拿捏好“度”，要做到既不越位也不缺位，要注意保持審計形式和實質(zhì)的雙重獨立性，勿讓審計越俎代庖介入管理者的職責范圍。審計人員要始終明確自身工作定位和深度，切實履行好自身職能，如此方能最大化發(fā)揮審計的監(jiān)督控制作用。

（三）注重跟蹤審計關鍵控制點的把控

跟蹤審計任務重、歷時長的固有特點，決定其必須采取抓大放小的審計方式，必須找準審計的關鍵控制點。尤其應當關注如下幾個方面：

1.招投標和工程合同審計

主要應從招投標文件及合同的審查入手，尤其應當重視把握合同與文件的關鍵性內(nèi)容，對于合同的重要條款，要加大審計力度，重點檢查條款是否嚴密、有無明顯缺陷。

2.施工過程的監(jiān)控，重點關注工程變更及隱蔽工程

工程變更往往容易成為施工單位間接謀取暴利的途徑，在招投標階段投標人故意壓低報價以爭得項目，但一旦簽約便想方設法變更設計圖紙以虛增工程量。在此情況下，審計人員應當重視對工程變更必要性及變更價格的審計。對于隱蔽工程，則要求審計組能夠深入施工現(xiàn)場，保持對隱蔽工程施工動態(tài)的關注，針對重要隱蔽工程還要參與驗收以便摸清實際情況，防止施工方弄虛作假。

3.竣工決算審計

竣工決算階段的審計要注重整體把握和重點把握的結(jié)合。宏觀層面，要求注重從整體流程上把握審計質(zhì)量、防范審計風險，要求審計人員回顧和總結(jié)項目建設全過程，將項目最終的實施情況與最初的籌劃情況兩相比較，看是否達到預定的目標，并進行原因和差異分析。微觀和具體層面，則要細致把握項目控制的每個重要關口，對項目從開始籌劃到最后竣工全過程發(fā)生的開支費用仔細核算，打好資金環(huán)節(jié)審計的攻堅戰(zhàn)，對于工程進度款的結(jié)算與支付要進行重點審計。

（四）妥善處理與建設各方關系

一方面，審計機關要及時督促被審計單位加強內(nèi)控制度的建立和完善，嚴格按照規(guī)章制度辦事，從源頭上避免和減少問題的產(chǎn)生。另一方面，要積極加強同建設各方的溝通與交流，注重資源、信息間的共享，打造合力優(yōu)勢。審計人員在審計過程中，應把握好言行尺度，盡量做到各方能積極主動配合審計人員的工作，使其樂于接受和采納審計人員意見、建議，這對于跟蹤審計工作的順利進行與開展有著至關重要的作用，也有利于實現(xiàn)對被審計單位審、幫、促全面結(jié)合的良好效果。

（五）多途徑壯大發(fā)展審計力量

短期來看，可以通過引進外部人才等方式，吸納所亟需的復合型審計人才參與跟蹤審計。同時，可以與事務所等中介機構(gòu)的專家合伙人建立穩(wěn)定的合作關系，聘請他們對跟蹤審計工作提供建議咨詢與具體指導，甚至可以邀請事務所作為協(xié)審單位同審計機關共同實施跟蹤審計。但從長遠來看，則應該更加注重對審計機關內(nèi)部人才的培養(yǎng)與選拔，通過各種專業(yè)培訓或獎勵措施，促使審計人員不斷更新自身觀念、知識和技能，適應跟蹤審計工作的實際需要，從根本上化解審計人才的內(nèi)部瓶頸問題。

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