朱陽凱

作業(yè)成本法的相關(guān)概念，在二十世紀(jì)中期首次被美國經(jīng)濟(jì)學(xué)家埃里克·科勒（Eric Kohler）提出，但是他并沒有對作業(yè)成本法的完整理論進(jìn)行論述，所以作業(yè)成本法并沒有立即引起會計界和企業(yè)管理者的注意。我國對作業(yè)成本法的研究起步較晚，直到二十世紀(jì)九十年代，余緒纓等一批學(xué)者才首次將作業(yè)成本法的相關(guān)理論引進(jìn)國內(nèi)。到了九十年代中期，先進(jìn)的技術(shù)使得傳統(tǒng)的生產(chǎn)方式發(fā)生了巨大變化，傳統(tǒng)的管理方法已經(jīng)無法滿足企業(yè)的日常管理需求。在此大環(huán)境下，作業(yè)成本法引起了國內(nèi)學(xué)術(shù)界和企業(yè)管理者的注意。越來越多會計界、管理界的學(xué)者們投身作業(yè)成本法的研究，關(guān)于作業(yè)成本法的相關(guān)理論、作業(yè)成本法在企業(yè)的應(yīng)用等方面的研究成果層出不窮。但是，目前對酒店業(yè)作業(yè)成本法應(yīng)用的研究不夠細(xì)致和深入，大多數(shù)管理者僅僅是從減少酒店業(yè)直接成本的角度來理解成本管理，而沒有從酒店業(yè)的整體層面形成全面的作業(yè)成本法管理意識，理論研究與實際應(yīng)用之間存在著較大差距。

一、作業(yè)成本法在酒店業(yè)應(yīng)用的必要性

自建國以來，我國的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)不斷地在進(jìn)行調(diào)整，從上世紀(jì)四十年代大力發(fā)展農(nóng)業(yè)和重工業(yè)，到改革開放至今，第三產(chǎn)業(yè)比重已超五成。酒店業(yè)作為第三產(chǎn)業(yè)的支柱產(chǎn)業(yè)，對國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展有著極其重要的作用。但在其快速發(fā)展的同時，酒店業(yè)面臨著各種挑戰(zhàn)和激烈的競爭，管理層的管理需求也在不斷豐富和提高，傳統(tǒng)成本計算方法已經(jīng)無法滿足如今的管理需求，所以管理層需要新的成本計算方法來更好地為成本管理服務(wù)。作業(yè)成本法作為一種新的成本管理方法已經(jīng)在國外得到的了廣泛的應(yīng)用，在制造業(yè)和物流企業(yè)的應(yīng)用研究最為成熟，但在我國服務(wù)業(yè)尤其是酒店業(yè)的應(yīng)用研究還不是很多。隨著作業(yè)成本法對成本管理的優(yōu)勢越來越被認(rèn)可，其憑借合理的成本計算方式和系統(tǒng)科學(xué)的管理模式也收到服務(wù)行業(yè)管理者們的青睞。

酒店業(yè)作為服務(wù)行業(yè)的一類代表性企業(yè)，其成本構(gòu)成、成本習(xí)性也充分體現(xiàn)了服務(wù)行業(yè)的特點：直接成本占總成本的20～30%左右，間接成本占總成本的70%～80%左右。而直接成本一直只包括餐飲部產(chǎn)品生產(chǎn)的原材料，間接成本包括人力、水電、折舊等支出，特別是提供服務(wù)過程中產(chǎn)生的收入很難直接歸集到某種成本科目中。所以，就相對于工業(yè)企業(yè)和服務(wù)行業(yè)的其他類型企業(yè)來說，酒店業(yè)的成本構(gòu)成相對簡單，有利于建立作業(yè)成本系統(tǒng)；就對于酒店業(yè)的經(jīng)營特點來說，作業(yè)成本法是值得酒店業(yè)值得研究和應(yīng)用的先進(jìn)的成本管理手段。

二、作業(yè)成本法在酒店業(yè)應(yīng)用的適用性

（一）設(shè)立資源庫，并歸集資源庫價值

資源是成本產(chǎn)生的源泉，企業(yè)作業(yè)活動系統(tǒng)所涉及的人力、財力、物力都屬于資源。酒店在提供服務(wù)的過程中會消耗各種資源，例如貨幣資金、原材料、人力、動力等，在傳統(tǒng)成本法下，企業(yè)資源的消耗通常在營業(yè)成本、工資福利費、固定資產(chǎn)折舊費、能源費、通訊費、餐飲費等賬戶中反映。而在作業(yè)成本法下，對各類資源的消耗最終構(gòu)成酒店成本，所以要使各類資源合理分配到作業(yè)中，就需要設(shè)立資源庫。根據(jù)各酒店不同的成本歸集情況，可以把所消耗的資源分為餐飲部原材料、房屋及建筑物折舊費、低值易耗品、人力成本、維修費、能源費（包括水電、燃?xì)?、煤炭等）、通訊費、清潔費、辦公費等。然后，對酒店一定期間內(nèi)耗費的各種資源價值進(jìn)行計量，并將結(jié)果歸入各資源庫中。

（二）確認(rèn)主要作業(yè)，并設(shè)立相應(yīng)的作業(yè)中心

作業(yè)是指在一個組織內(nèi)為了某一目的而進(jìn)行的耗費資源動作，它是作業(yè)成本計算系統(tǒng)中最小的成本歸集單元，作業(yè)貫穿企業(yè)經(jīng)營的全過程，每一個環(huán)節(jié)都可以視為一項作業(yè)。確認(rèn)作業(yè)是作業(yè)成本法的基礎(chǔ)，也是作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本核算方法區(qū)別的關(guān)鍵所在。確認(rèn)合適的作業(yè)和作業(yè)中心是應(yīng)用作業(yè)成本法的必要前提。在充分了解酒店業(yè)經(jīng)營活動的基礎(chǔ)上，一般星級酒店的作業(yè)中心可以確定為餐飲、客房、康體和會議四大作業(yè)中心，然后在每個作業(yè)中心劃分若干作業(yè)。比如，餐飲中心的作業(yè)一般可以劃分為：餐前準(zhǔn)備、接待、點菜、出菜、巡臺、結(jié)賬、餐具清洗等；客房中心的作業(yè)一般可以劃分為：預(yù)訂、入住、結(jié)賬、離店查房、清潔客房、配備日用品等；康體中心的作業(yè)一般劃分為：接待、寄存、更衣室服務(wù)、結(jié)賬、清潔、維修等；會議中心的作業(yè)一般劃分為：會場布置、接待、會議服務(wù)、會場清潔、設(shè)備維修等。

（三）確定資源動因，并將各資源庫匯集的價值分派到各作業(yè)中心

資源動因是把資源庫價值分派到各作業(yè)中心的依據(jù)，表示了作業(yè)如何讓對資源進(jìn)行消耗。根據(jù)各類資源，選擇合適的資源動因，其選擇對作業(yè)成本法的順利實施至關(guān)重要。酒店業(yè)的各類資源消耗項目，有的可以直接分配到各項業(yè)務(wù)中，有的則不能，所以對資源動因的選擇，既要靈活也要慎重。一般地，酒店業(yè)的各類資源可以直接進(jìn)行分配的包括：第一，餐飲部進(jìn)行產(chǎn)品生產(chǎn)的原材料；第二，固定資產(chǎn)的折舊費用；第三，低值低耗品費用；第四，維修費用；第五，水電費、燃?xì)赓M等。可以通過選擇合適的資源動因進(jìn)行分配的資源包括：第一，房屋及建筑物的折舊費用按面積分配；第二，人力資源成本按工時分配；第三，煤炭費按面積分配；第四，通訊、清潔、辦公費按接待人數(shù)分配等。

（四）選擇作業(yè)動因，并確定各作業(yè)成本的成本動因分配率

影響企業(yè)成本的因素有很多，但并非所有的影響因素都要被確定為成本動因，選定比較適當(dāng)?shù)某杀緞右驍?shù)量，使這些成本動因能合理地成為間接資源成本的分配基礎(chǔ)。一般來說，酒店業(yè)的成本動因選擇可分為各類作業(yè)的接待人數(shù)、用餐次數(shù)、作業(yè)次數(shù)、以及工時等。當(dāng)各作業(yè)中心設(shè)立，成本動因選擇后，就可以將各作業(yè)成本除以成本動因單位數(shù)，計算出以成本動因為單位的分配率。

（五）進(jìn)行成本計算，提出決策建議

根據(jù)作業(yè)動因分配率和成本對象所消耗的成本動因數(shù)，可以計算得出酒店各種服務(wù)產(chǎn)品較為真實的最終成本，從而分析酒店各類服務(wù)產(chǎn)品的盈利能力、改善酒店經(jīng)營流程。

三、結(jié)論

作業(yè)成本法是以提高客戶價值、增加企業(yè)利潤為目的，基于作業(yè)成本法的新型集中化管理方法。它通過對作業(yè)及作業(yè)成本的確認(rèn)、計量，最終計算產(chǎn)品成本，同時將成本計算深入到作業(yè)層次，對企業(yè)所有作業(yè)活動進(jìn)行追蹤并動態(tài)反映。它不僅可以為管理者提供較為準(zhǔn)確的成本信息，而且有管理者提供科學(xué)的決策依據(jù)。對酒店業(yè)通過實施作業(yè)成本法對酒店成本進(jìn)行核算能夠有利于酒店業(yè)進(jìn)一步實現(xiàn)合理成本核算、明確盈利分析、嚴(yán)格成本控制、優(yōu)化業(yè)務(wù)流程、科學(xué)成本預(yù)測、加強(qiáng)績效評價等目標(biāo)，對于提高酒店經(jīng)營管理的水平和自身競爭力的理論價值和現(xiàn)實價值。

參考文獻(xiàn)

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