■姜青青

盈余管理與會計舞弊的互動性研究

■姜青青

盈余管理與會計舞弊雖然是兩個完全不同的概念，但在實際操作中，企業(yè)管理層如果過度使用盈余管理往往會演變?yōu)闀嬑璞住Ｒ虼?，對盈余管理與會計舞弊進(jìn)行互動性研究，有利于明確界定二者的區(qū)別，防止盈余管理演變成會計舞弊，進(jìn)而保障企業(yè)價值的最大化，促進(jìn)企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。

盈余管理；會計舞弊；互動性

一、引言

盈余管理的概念起源于上世紀(jì)八十年代的美國，經(jīng)過三十多年的發(fā)展與豐富，目前已成為國內(nèi)外會計學(xué)界深入研究的課題。所謂盈余管理，主要是指企業(yè)經(jīng)營管理層為實現(xiàn)企業(yè)整體利益最大化與個人利益最大化的目的，在遵循相關(guān)會計準(zhǔn)則、原則及相關(guān)法律法規(guī)的基礎(chǔ)上，通過一定的方法與途徑，對會計收益信息進(jìn)行一定傾向性的調(diào)整。毫無疑問，盈余管理是企業(yè)經(jīng)營管理層一種有目的的活動，其結(jié)果有可能對投資者作出錯誤的導(dǎo)向，甚至導(dǎo)致除盈余管理策略制定者之外的企業(yè)管理人員不了解企業(yè)經(jīng)營發(fā)展的真實情況，進(jìn)而作出錯誤的決策，最終影響企業(yè)的發(fā)展。因而，對盈余管理與會計舞弊進(jìn)行互動性研究，進(jìn)而找到合理的路徑來規(guī)避盈余管理轉(zhuǎn)變?yōu)闀嬑璞?，不論對于企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展還是保護(hù)投資者利益而言都至關(guān)重要。

二、理論綜述——盈余管理與會計舞弊的區(qū)別與聯(lián)系

（一）盈余管理概述

就盈余管理的概念而言，可分為廣義與狹義兩種，二者的區(qū)別是，廣義的盈余管理不僅企業(yè)的管理層對會計收益信息的調(diào)整，還包括了對資產(chǎn)負(fù)債表信息及現(xiàn)金流量表以及財務(wù)報表附注中輔助財務(wù)信息的調(diào)控；狹義的盈余管理僅包含了對會計收益信息的調(diào)整。眾所周知，企業(yè)的收益信息是評判企業(yè)經(jīng)營狀況的最重要的指標(biāo)，會對企業(yè)的股價、估值、融資難度、市場口碑、繳稅額度等均產(chǎn)生一系列的影響。

適度的盈余管理有利于向投資者傳遞公司良好發(fā)展的信息，也有利于提高管理層乃至企業(yè)的每一個員工對企業(yè)運(yùn)營發(fā)展的信心。但企業(yè)管理層如果由于過度謀求個人利益而濫用盈余管理一旦被濫用則會降低財務(wù)報告特別是會計收益信息的可靠性。

（二）會計舞弊概述

會計舞弊是指企業(yè)的管理層、會計人員或其他利益相關(guān)者以獲取不正當(dāng)利益為目的，違背相關(guān)會計準(zhǔn)則、原則及相關(guān)法律法規(guī)，對會計信息進(jìn)行故意的歪曲，導(dǎo)致會計信息失真的行為。雖然會計舞弊與盈余管理二者之間有著本質(zhì)的區(qū)別，即是否遵循了相關(guān)會計準(zhǔn)則、原則及相關(guān)法律法規(guī)，但企業(yè)的管理人員在盈余管理的實際操作過程中，由于主觀與客觀的原因容易將二者相混肴。加之隨著當(dāng)前經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，不同企業(yè)均進(jìn)行各項業(yè)務(wù)創(chuàng)新，使得盈余管理與會計舞弊出現(xiàn)越來越多的交集，很多企業(yè)的盈余管理出現(xiàn)向會計舞弊演變的趨勢。

三、產(chǎn)生后果——盈余管理演變?yōu)闀嬑璞椎牟焕绊?/h2>

（一）影響會計準(zhǔn)則與監(jiān)管制度的制定

壓縮盈余管理向會計舞弊演變的空間，對兩者的模糊地帶進(jìn)行更具體地厘清界定，是相關(guān)部門在對會計準(zhǔn)則進(jìn)行修訂和對監(jiān)管制度進(jìn)行完善時必須著重考慮的一個因素。隨著國家改革開放進(jìn)程的深入，國家各項制度相繼完善，企業(yè)自身參與意識不斷增強(qiáng)，使得企業(yè)在會計準(zhǔn)則的制定和監(jiān)管制度的完善中的參與度越來越重。企業(yè)為了自身利益必然推動著會計規(guī)范走向?qū)捤?，這固然使得企業(yè)在運(yùn)用職業(yè)判斷與會計選擇時擁有了較大的自由度，以保證其編制的財務(wù)報告可以準(zhǔn)確地反映企業(yè)的真實情況和實際價值，但是另一方面，過于寬松的會計選擇，也給了企業(yè)過度運(yùn)用會計手段進(jìn)行舞弊的空間。所以，如何既給企業(yè)充分的盈余管理的自由度又進(jìn)一步防止盈余管理走向會計舞弊，是政府在對會計準(zhǔn)則進(jìn)行完善時必須要考慮的重要因素，處理不好就必然會對會計監(jiān)管工作造成不利影響。

（二）對信息使用者的決策制定造成不利影響

盈余管理是一把雙刃劍，運(yùn)用得當(dāng)能使得企業(yè)編制的財務(wù)報告更真實地反映企業(yè)的實際運(yùn)營情況，為企業(yè)的投資者及債權(quán)人做投資決策提供更準(zhǔn)確的財務(wù)信息；相反，如果企業(yè)為達(dá)到某種目的而過度地運(yùn)用盈余管理，走向會計舞弊，就會使得財務(wù)報表數(shù)據(jù)失真，誤導(dǎo)企業(yè)的投資者及債權(quán)人做出錯誤的投資決策，造成難以預(yù)計的后果。

（三）影響資源的有效配置

在所有的會計信息中，最直接地反映企業(yè)質(zhì)地的就是盈余數(shù)據(jù)，創(chuàng)造更多的盈余是每一個企業(yè)的追求，因此，利用盈余管理將企業(yè)價值最大化是每個企業(yè)十分重要的會計工作。但如果企業(yè)為追逐某些利益，利用會計選擇人為操控企業(yè)盈余，則盈余管理就演變?yōu)闀嬑璞?。會計舞弊雖然可能會給企業(yè)帶來短期利益，但對社會資源的配置會造成不良影響。因為社會資源一般是依據(jù)企業(yè)向外公布的財務(wù)信息對企業(yè)進(jìn)行評估從而進(jìn)行相應(yīng)配置的，而會計舞弊讓財務(wù)信息失真，使得社會資源的配置與企業(yè)的實際經(jīng)營狀況嚴(yán)重脫節(jié)，造成社會資源的浪費(fèi)。

（四）嚴(yán)重影響企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展

會計舞弊雖然可能會帶來短期利益，但從長遠(yuǎn)來看不利于企業(yè)的發(fā)展。一個企業(yè)要想獲得長遠(yuǎn)穩(wěn)定的發(fā)展，不斷改善自身經(jīng)營狀況和提升自身競爭力是必由之路。這需要企業(yè)長期地保持良好的企業(yè)聲譽(yù)和形象，只有這樣才能持續(xù)地獲得社會資源的配置，穩(wěn)步地向前發(fā)展。會計舞弊直接損害企業(yè)的聲譽(yù)和形象，影響企業(yè)投資者和債權(quán)人的信心，這種情況如果惡化就會使得企業(yè)在資本和信貸市場失靈，導(dǎo)致巨大的資金壓力，嚴(yán)重影響企業(yè)的正常營運(yùn)，從企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展角度看，無異于飲鴆止渴。

四、困境破解——如何有效防止盈余管理演變?yōu)闀嬑璞?/h2>

（一）公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的完善

1.強(qiáng)化獨(dú)立董事制度。

獨(dú)立董事對公司管理層侵害股東利益的行為負(fù)有監(jiān)督義務(wù)，獨(dú)立董事制度是防范盈余管理向會計舞弊演變的重要一環(huán)，因此，完善獨(dú)立董事制度對預(yù)防會計舞弊具有重要意義。首先要加強(qiáng)對獨(dú)立董事制度相關(guān)法律規(guī)范的建設(shè)，明晰獨(dú)立董事的監(jiān)管職能，以便獨(dú)立董事能更好地對公司管理層的行為進(jìn)行監(jiān)管，避免會計舞弊的發(fā)生。其次，獨(dú)立董事對上市公司及全體股東負(fù)有誠信與勤勉的義務(wù)，因此也要加強(qiáng)對獨(dú)立董事道德素養(yǎng)及自身能力的建設(shè)，以使獨(dú)立董事制度發(fā)揮其應(yīng)有的作用。

2.優(yōu)化公司股權(quán)結(jié)構(gòu)。

如果公司的股權(quán)太過集中，則公司在進(jìn)行治理之時將無法有效地發(fā)揮治理機(jī)制的作用。為了避免這種情況，可以加強(qiáng)對機(jī)構(gòu)投資者的培育，引進(jìn)國外機(jī)構(gòu)投資者，確保公司在治理當(dāng)中投資者能夠起到積極作用，進(jìn)而有效降低股權(quán)集中程度，促進(jìn)治理機(jī)制發(fā)揮相應(yīng)效用。此外，還要避免由于決策權(quán)過于集中，提高股東決策的正確性和可操作性，最大限度地降低不利影響，無論是對大股東而言，還是對控股較少的人員而言都是有益的。

3.完善審計委員會。

股權(quán)結(jié)構(gòu)很大程度上決定了公司的治理結(jié)構(gòu)，過度集中的股權(quán)結(jié)構(gòu)會降低公司監(jiān)管部門的獨(dú)立性，導(dǎo)致公司治理制衡機(jī)制失去應(yīng)有的作用以及股東決策風(fēng)險的集中，加大盈余管理向會計舞弊演變的可能性。為了防止這種狀況的發(fā)生，企業(yè)應(yīng)對公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)進(jìn)行優(yōu)化，引進(jìn)優(yōu)質(zhì)的投資者，有效分散股權(quán)，激活公司的治理平衡機(jī)制，提高公司管理層決策的正確性，最大限度地避免公司會計舞弊的產(chǎn)生。

（二）資本市場治理機(jī)制的優(yōu)化

1.建立完善職業(yè)經(jīng)理人市場。

一個公平公正、平等競爭的職業(yè)經(jīng)理人市場，才能有效地將真正優(yōu)秀的職業(yè)經(jīng)理人送入公司管理層。如果有真正優(yōu)秀的職業(yè)經(jīng)理人來管理公司，自然會提升企業(yè)的營運(yùn)和管理效率，也會有效遏制盈余管理向會計舞弊的演變。但我國目前的職業(yè)經(jīng)理人市場還相對落后，尤其是央企國企，在公司管理層的任用方面存在大量的行政干預(yù)，造成很多不合格的經(jīng)理人上崗的現(xiàn)狀。有鑒于此，要加強(qiáng)我國職業(yè)經(jīng)理人市場的建設(shè)，以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。要不斷完善經(jīng)理人的選拔制度，減少行政干預(yù)，拓寬優(yōu)秀人才進(jìn)入公司管理層的通道，公平公正地選拔出有能力勝任的經(jīng)理人。同時，完善優(yōu)勝劣汰的考核制度，提高人才的流動性。

2.強(qiáng)化監(jiān)管部門的監(jiān)督職能。

首先，要加強(qiáng)制度層面的建設(shè)，要進(jìn)一步完善盈余管理相關(guān)的法律法規(guī)，從源頭上遏止盈余管理向會計舞弊的演變；其次，要加強(qiáng)對企業(yè)會計信息披露的監(jiān)管，對企業(yè)披露的財務(wù)信息要嚴(yán)格按照規(guī)定進(jìn)行詳盡地審查，確保其與企業(yè)實際經(jīng)營狀況相符；再次，要建立獎懲制度，對違規(guī)利用盈余管理謀求私利的公司和個人，要嚴(yán)懲不貸；同時，對那些勤勉誠信的公司和個人，也要給予適當(dāng)?shù)莫剟睢?/p>

（三）會計準(zhǔn)則的完善

現(xiàn)行的會計準(zhǔn)則雖然在防止過度盈余管理方面取得了較大的進(jìn)展，但仍有一些不足的地方需要完善。對準(zhǔn)則實施過程中存在模糊的條款要作進(jìn)一步的闡釋和修訂，對盈余管理與會計舞弊兩者的灰色重疊地帶要進(jìn)行更具體的厘清界定，進(jìn)一步壓縮盈余管理向會計舞弊演變的空間。同時，隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，一些新的會計舞弊行為也接連出現(xiàn)，對現(xiàn)行的會計準(zhǔn)則提出了新的要求。因此，針對存在的不足，要不斷地完善會計準(zhǔn)則，加強(qiáng)對盈余管理的控制，最大限度地限制會計舞弊的產(chǎn)生。

五、結(jié)語

總之，適當(dāng)盈余管理有利于在不違背會計準(zhǔn)則的前提下提高企業(yè)價值，而過分使用盈余管理則可能轉(zhuǎn)變?yōu)闀嬑璞?，進(jìn)而導(dǎo)致影響會計準(zhǔn)則與監(jiān)管制度的制定、對信息使用者的決策制定造成不利影響、影響資源的有效配置、嚴(yán)重影響企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展等一系列嚴(yán)重后果。為了防止盈余管理，一方面應(yīng)努力實現(xiàn)公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的完善，具體應(yīng)從強(qiáng)化獨(dú)立董事制度、優(yōu)化公司股權(quán)結(jié)構(gòu)、完善審計委員會等入手；另一方面應(yīng)實現(xiàn)資本市場治理機(jī)制的優(yōu)化，具體包括建立完善職業(yè)經(jīng)理人市場、強(qiáng)化監(jiān)管部門的監(jiān)督職能等。唯有如此，才能對盈余管理行為進(jìn)行有效的監(jiān)管，防止其演變?yōu)闀嬑璞?，保障企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。

［1］崔奇.上市公司會計舞弊與盈余管理比較分析［J］.商業(yè)經(jīng)濟(jì)，2014，(13)：113－115.

［2］李愛玲.上市公司會計舞弊研究［D］.天津財經(jīng)大學(xué)，2015.

［3］欒慧婷.輝廷集團(tuán)公司盈余管理手段及監(jiān)管方式分析［D］.湖南大學(xué)，2014.

［4］韋珊珊.我國獨(dú)立董事制度與會計透明度的關(guān)系研究［D］.北京化工大學(xué)，2010.

（作者單位：青島農(nóng)業(yè)大學(xué)海都學(xué)院）