一、TOC理論及相關(guān)分析

上個(gè)世紀(jì)80年代，著名的以色列物理學(xué)家和企業(yè)管理顧問Eliyahu M.Goldratt博士首先介紹了約束理論（Theory of Constraints，TOC）。該理論繼承了優(yōu)化生產(chǎn)技術(shù)（OPT）的深刻內(nèi)涵，提出了識(shí)別和消除企業(yè)經(jīng)營和生產(chǎn)活動(dòng)中的限制因素的方法，幫助企業(yè)持續(xù)改進(jìn)。

TOC的核心思想是管理限制系統(tǒng)功能的瓶頸，而且這種管理是不斷循環(huán)的。在每一個(gè)系統(tǒng)當(dāng)中都至少存在著一個(gè)瓶頸，當(dāng)原來系統(tǒng)中的一個(gè)瓶頸被緩解時(shí)，這個(gè)系統(tǒng)會(huì)上升到更高的層次。在這個(gè)更高的層次中，仍然會(huì)有不完善的地方，也就是還會(huì)存在瓶頸。在不斷的解決瓶頸的過程中，系統(tǒng)得到了更好地運(yùn)行。

TOC管理包括五個(gè)基本步驟：①識(shí)別系統(tǒng)瓶頸：②決定如何更好地利用系統(tǒng)瓶頸：③其他決定服從或服務(wù)第二步的決定：④完全改善系統(tǒng)瓶頸；⑤如果該瓶頸得以解除，再從第一步開始處理下一個(gè)瓶頸。

管理思想需要有相應(yīng)的管理技術(shù)來支持。思維流程（Thinking Process，即TP）和關(guān)鍵鏈技術(shù)是TOC管理的主要技術(shù)工具，TP工具包括現(xiàn)實(shí)樹、當(dāng)前現(xiàn)實(shí)樹、消霧法、未來現(xiàn)實(shí)樹、負(fù)效應(yīng)枝條、必備樹等技術(shù)工具，通過這些技術(shù)工具可以有效地識(shí)別約束因素，并對(duì)這些約束因素進(jìn)行改進(jìn)。關(guān)鍵鏈技術(shù)則是使用特定的方法來控制工期，在實(shí)際活動(dòng)中及時(shí)對(duì)項(xiàng)目進(jìn)度表進(jìn)行調(diào)整，保證工期按時(shí)完成。

從成功應(yīng)用TOC的實(shí)踐當(dāng)中可以看出，這些實(shí)例企業(yè)得到了成本的節(jié)約，管理方式也更加科學(xué)化與合理化。在施工項(xiàng)目建設(shè)當(dāng)中必然存在著妨礙項(xiàng)目成功的約束，因此可將這種理念推廣到施工項(xiàng)目成本管理當(dāng)中，在項(xiàng)目的整個(gè)生命周期內(nèi)控制各個(gè)階段的成本，確保建設(shè)項(xiàng)目的預(yù)計(jì)支出在正常的范圍內(nèi)。

二、施工項(xiàng)目成本管理

（一）施工項(xiàng)目成本管理內(nèi)容

施工項(xiàng)目成本管理是既要保證良好的工程質(zhì)量、按照計(jì)劃工期完成工程建設(shè)，又要通過制定科學(xué)的計(jì)劃，合理地組織、控制和協(xié)調(diào)施工活動(dòng)，盡可能地使成本降到最低的一種管理活動(dòng)。其中包括成本預(yù)測、決策和規(guī)劃，成本核算和控制，后成本分析和評(píng)估等環(huán)節(jié)。

1.施工項(xiàng)目成本預(yù)測。施工項(xiàng)目成本預(yù)測是制定成本決策和制定成本計(jì)劃的基礎(chǔ)。它是建設(shè)項(xiàng)目成本管理的第一個(gè)工作環(huán)節(jié)，可以描述和判斷未來的建設(shè)水平和一般的發(fā)展趨勢。

2.施工項(xiàng)目成本決策。施工項(xiàng)目成本決策是確定和選擇與支出相關(guān)的成本和費(fèi)用的項(xiàng)目生產(chǎn)活動(dòng)。其主要工作是項(xiàng)目活動(dòng)開始前對(duì)成本先進(jìn)行核算，以便做到心中有數(shù)。

3.施工項(xiàng)目成本規(guī)劃。在制定建設(shè)項(xiàng)目成本計(jì)劃時(shí)，首先要充分了解生產(chǎn)計(jì)劃和相關(guān)信息，然后再對(duì)項(xiàng)目的建設(shè)成本進(jìn)行規(guī)劃期的總體規(guī)劃。施工項(xiàng)目成本計(jì)劃是實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目目標(biāo)成本的重要保證。

4.施工項(xiàng)目成本核算。施工項(xiàng)目成本核算是根據(jù)會(huì)計(jì)計(jì)算，通過使用會(huì)計(jì)部門記錄的會(huì)計(jì)信息，使用適當(dāng)?shù)某杀緯?huì)計(jì)方法計(jì)算項(xiàng)目總成本和每個(gè)項(xiàng)目單位成本的過程。

5.施工項(xiàng)目成本控制。施工項(xiàng)目成本控制是按照成本計(jì)劃來控制建設(shè)活動(dòng)的成本，并采取一系列預(yù)防措施，確保成本計(jì)劃的順利實(shí)現(xiàn)。其作用是對(duì)施工項(xiàng)目進(jìn)行嚴(yán)格的監(jiān)督和控制，對(duì)施工過程中的偏差及時(shí)糾正，然后總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，確保施工成本目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

6.施工項(xiàng)目成本分析。施工項(xiàng)目成本分析是使用專門的方法將實(shí)際發(fā)生的成本信息與計(jì)劃成本相對(duì)比，尋找出成本差異的過程。

7.施工項(xiàng)目成本評(píng)估。施工項(xiàng)目成本評(píng)估是在項(xiàng)目完工后，對(duì)施工單位各子部門的業(yè)績進(jìn)行的總結(jié)和考核，它是達(dá)成成本目標(biāo)責(zé)任制的重要保障。

總體來說，施工項(xiàng)目成本管理先要估算出項(xiàng)目成本，再編制成本計(jì)劃，在項(xiàng)目活動(dòng)開展過程中進(jìn)行成本控制，后到成本核算、分析與考核為止的多步驟管理活動(dòng)。

（二）施工項(xiàng)目成本管理方法

在互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代，成本的定價(jià)功能實(shí)際上已經(jīng)大大地弱化。管理大師德魯克指出了企業(yè)經(jīng)營的五種致命錯(cuò)誤，第一種就是按成本推動(dòng)定價(jià)。他曾經(jīng)觀察了美國制造業(yè)由勝轉(zhuǎn)衰的現(xiàn)象后指出，美國的制造業(yè)之所以衰敗，就是因?yàn)橛贸杀径▋r(jià)，失去了很多優(yōu)勢。施工企業(yè)有一套完整的計(jì)價(jià)體系，投標(biāo)的計(jì)價(jià)成本與實(shí)際施工的成本有很大的差異，施工項(xiàng)目成本管理方法有很多種，最常見的包括目標(biāo)成本管理，責(zé)任成本管理和作業(yè)成本管理三種方法。

1.目標(biāo)成本管理

目標(biāo)成本管理是指通過將目標(biāo)成本分成更小的單位，在這些更小的單位內(nèi)設(shè)定單位成本限制，根據(jù)既定配額管理生產(chǎn)和經(jīng)營活動(dòng)，管理企業(yè)的生產(chǎn)和經(jīng)營活動(dòng)的成本管理方法。

施工企業(yè)的目標(biāo)成本管理就是用最省的投入，減去所要得到的回報(bào)確定出的施工成本。其實(shí)施步驟是先要根據(jù)劃定的目標(biāo)成本，按不同的分項(xiàng)工程分析計(jì)算制定出各項(xiàng)目的單位建設(shè)工程成本限額（或降低額）；然后再按照這個(gè)限額的要求去組織生產(chǎn)準(zhǔn)備，儲(chǔ)備各類材料及時(shí)的對(duì)施工項(xiàng)目進(jìn)行維修和保養(yǎng)工作。總之，它的目的在于對(duì)施工工程各項(xiàng)生產(chǎn)費(fèi)用支出進(jìn)行事先預(yù)測、指導(dǎo)和控制從而以較少的支出發(fā)揮更大的作用，達(dá)到提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的目的。

目標(biāo)成本管理的優(yōu)點(diǎn)是一方面能以市場為導(dǎo)向，持續(xù)降低成本；另一個(gè)是能將目標(biāo)成本并分解到職工個(gè)人，根據(jù)目標(biāo)成本的完成情況進(jìn)行經(jīng)濟(jì)激勵(lì)和懲罰，可以有效控制成本。其缺陷是一方面確定目標(biāo)成本的方法可操作性差，比如施工企業(yè)普遍采用的“紅線”成本管理（即按合同收入的一定比例來預(yù)算及控制施工成本），其“紅線”的劃定主要是憑經(jīng)驗(yàn)，沒有事實(shí)支撐：另一個(gè)是缺少消除實(shí)際成本與目標(biāo)成本差異的有效程序和方法，基本上是“看情況辦”。

2.作業(yè)成本管理

作業(yè)成本法是以操作為單位劃分成本單元，將總成本分配到各項(xiàng)操作中。它的核心思想是產(chǎn)品的生產(chǎn)是基于操作的，操作的基礎(chǔ)是資源的消耗。作業(yè)成本以操作為核算對(duì)象，在施工建設(shè)工程中，可以將工序看作類似于作業(yè)成本管理中操作的概念來應(yīng)用作業(yè)成本法。其實(shí)施步驟是：

（1）辨認(rèn)施工過程中的各個(gè)操作工序

（2）將性質(zhì)相同的作業(yè)集合成為一個(gè)操作作業(yè)庫

（3）根據(jù)不同的操作作業(yè)庫合并和記錄成本

（4）選擇正確的操作作業(yè)動(dòng)因建立成本分配公式

（5）將總成本分?jǐn)傊敛煌漠a(chǎn)品

作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)是一方面其更為合理的分配了生產(chǎn)過程中發(fā)生的間接費(fèi)用，提高成本分配的準(zhǔn)確性；另一個(gè)是對(duì)于成本所消耗的資料能夠提供更為詳細(xì)的信息，有利于數(shù)據(jù)的計(jì)算和分析。該方法的缺陷是一方面施工企業(yè)實(shí)施ABC法的成功需要的時(shí)間過長：另一個(gè)是作業(yè)成本管理系統(tǒng)的實(shí)施除了要投入大量的時(shí)間和資金外，還涉及到相關(guān)的人事變動(dòng)和復(fù)雜的數(shù)據(jù)調(diào)研、收集以及分析工作，實(shí)施難度比較大。

3.責(zé)任成本管理

責(zé)任成本管理是針對(duì)不同的部門、單位或個(gè)人，在其責(zé)任范圍內(nèi)來歸集成本的一種成本管理方法。它主要管理可控成本，所謂可控成本是指責(zé)任中心可以控制成本變化的范圍。建筑施工企業(yè)的成本責(zé)任管理基于責(zé)任中心，根據(jù)建設(shè)項(xiàng)目的特點(diǎn)和產(chǎn)出活動(dòng)，結(jié)合工程造價(jià)的構(gòu)成和相應(yīng)成本發(fā)生的區(qū)域進(jìn)行成本管理活動(dòng)。其實(shí)施步驟包括：

（1）使用“逆向推算法”確定目標(biāo)成本。

（2）采用“順向推算法”確定責(zé)任成本。

（3）定期比較實(shí)際成本與責(zé)任成本，找出責(zé)任中心的差異，對(duì)節(jié)約和超支進(jìn)行獎(jiǎng)罰。

責(zé)任成本管理方法的優(yōu)點(diǎn)是一方面責(zé)任成本管理使每個(gè)員工的責(zé)任和成果聯(lián)系在一起，有利于調(diào)動(dòng)員工工作的積極性，有利于成本管理的全面控制：另一個(gè)是責(zé)任成本管理改變了老舊的觀念，從強(qiáng)調(diào)提高產(chǎn)量產(chǎn)值轉(zhuǎn)變?yōu)閺?qiáng)調(diào)提高資源效率，有利于提高工作效率和企業(yè)效益。該方法的缺陷為一方面需要全員參與，并不是每個(gè)人都具有責(zé)任成本的意識(shí)：另一方面是由于施工企業(yè)內(nèi)部控制的復(fù)雜性導(dǎo)致其內(nèi)控存在一定的缺陷，存在著執(zhí)行力度不到位的情況。

這三種方法在實(shí)施過程中都存在著這樣或者那樣的不足，如果能在這些成本管理方法的基礎(chǔ)之上引入TOC理論，可以在一定程度上彌補(bǔ)上述方法的不足之處。

三、TOC理論在施工項(xiàng)目成本管理應(yīng)用中存在的問題

成本假設(shè)企業(yè)所有的資源都是相等的，實(shí)際上，企業(yè)的資源可以劃分為瓶頸資源和非瓶頸資源。對(duì)于瓶頸資源的供應(yīng)必須保證，在訂單不可取消的前提下，企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)瓶頸資源的突破可以不計(jì)成本。而對(duì)于非瓶頸資源的生產(chǎn)效率提高其實(shí)是一種浪費(fèi)。有效產(chǎn)出會(huì)計(jì)就是基于這種思維之下的一種管理會(huì)計(jì)思維方式。其特點(diǎn)有三：第一，以整體最優(yōu)而非局部最優(yōu)為宗旨；第二，重視資源約束而非成本約束；第三，重視產(chǎn)出的持續(xù)改進(jìn)而非短期成本降低。有效產(chǎn)出會(huì)計(jì)中的成本概念與傳統(tǒng)的成本概念有本質(zhì)區(qū)別。它僅僅包括完全可變成本，主要是直接原材料成本。直接人工被剔除出了成本的范圍而將其歸為“營運(yùn)費(fèi)用”。原材料和營運(yùn)費(fèi)用構(gòu)成廣義的成本，這一點(diǎn)和目前的廣義成本概念一致，類似全生命周期成本。將傳統(tǒng)的成本管理體系和有效產(chǎn)出體系對(duì)比可知。傳統(tǒng)的成本體系需要分?jǐn)傞g接費(fèi)用，而有效產(chǎn)出會(huì)計(jì)不分?jǐn)?；傳統(tǒng)的成本體系認(rèn)為庫存是資產(chǎn)，有效產(chǎn)出會(huì)計(jì)認(rèn)為庫存是負(fù)債：傳統(tǒng)成本管理認(rèn)為降低成本優(yōu)先，局部效益最大化，以成本進(jìn)行價(jià)值衡量，而有效產(chǎn)出會(huì)計(jì)以增加有效產(chǎn)出優(yōu)先，整體效益最大化，以顧客感知進(jìn)行價(jià)值衡量，簡單易行。盡管TOC理論可以幫助施工企業(yè)更好的進(jìn)行成本管理，但在TOC理論思想推廣過程中也面臨著一系列需要解決的問題。

1.員工思想轉(zhuǎn)變困難。TOC理論對(duì)于傳統(tǒng)的管理觀念是顛覆性的改變，管理人員習(xí)慣于傳統(tǒng)的管理理念，思維轉(zhuǎn)變存在困難，欠缺強(qiáng)大的執(zhí)行力。

2.約束環(huán)節(jié)不易識(shí)別導(dǎo)致各部門協(xié)調(diào)工作出現(xiàn)困難。施工企業(yè)存在著所需建設(shè)材料較多，建造流程比較復(fù)雜，建設(shè)周期較長等復(fù)雜的情況。這些復(fù)雜的情況加大了識(shí)別約束環(huán)節(jié)的難度，加大了工序問的協(xié)調(diào)合作難度。

3.實(shí)施TP思考工具的人員相關(guān)程度不夠。在使用TP工具中“負(fù)效應(yīng)枝條”和“必備樹”工具時(shí)，需要找與改進(jìn)關(guān)聯(lián)程度最大的人來執(zhí)行，才能有效地改進(jìn)沖突。但在施工企業(yè)當(dāng)中負(fù)責(zé)該理論實(shí)施的項(xiàng)目經(jīng)理常常是總公司外派的，與改進(jìn)后果的關(guān)聯(lián)程度小，不利于改進(jìn)的成功實(shí)施。

4.沖突過多導(dǎo)致尋找成本增加。由于建工行業(yè)本身的復(fù)雜性，在按步驟使用TOC理論的TP思維方法尋找系統(tǒng)核心問題時(shí)，小沖突比較多，需要花費(fèi)大量的時(shí)間和成本來尋找核心沖突。

5.計(jì)劃進(jìn)度變動(dòng)較大導(dǎo)致工期拉長。在應(yīng)用TOC理論的關(guān)鍵鏈技術(shù)中，由于其自上而下的完整性和長期特性，不能充分考慮施工過程中可能發(fā)生的各種情況，在完成時(shí)間表之前執(zhí)行變動(dòng)的可能性比較大，導(dǎo)致持續(xù)時(shí)間更長，成本增加。

6.傳統(tǒng)的緩沖區(qū)設(shè)置不符合行業(yè)特征。在應(yīng)用關(guān)鍵鏈技術(shù)的緩沖區(qū)管理機(jī)制時(shí)，緩沖區(qū)的均勻消耗不能滿足建筑行業(yè)加速行業(yè)消費(fèi)的特點(diǎn)，這將延遲采取措施的最佳時(shí)間，導(dǎo)致成本增加。

7.管理人員的惰性容易成為約束。隨著瓶頸的問題改進(jìn)，工期會(huì)提前，但是對(duì)于項(xiàng)目人員施工人員來說本次工期的提前會(huì)造成下期施工期的壓縮，工期的壓縮造成的壓力可能會(huì)變成成其繼續(xù)尋找瓶頸的阻力，不利于進(jìn)一步成本的降低。

四、TOC理論在施工項(xiàng)目成本管理中的應(yīng)用建議

1.加大力度樹立TOC的理論觀念。首先，全員普及TOC理論，大力宣揚(yáng)該理論的優(yōu)勢，增強(qiáng)員工實(shí)施變革的信心。其次，聘請(qǐng)相關(guān)專家和教授到施工現(xiàn)場指導(dǎo)工作和開展培訓(xùn)講座，對(duì)工程項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)開展有計(jì)劃的培訓(xùn)活動(dòng)，尤其加強(qiáng)對(duì)中高層管理人員的培訓(xùn)。最后，通過制定相應(yīng)的獎(jiǎng)懲措施提高員工的執(zhí)行力。通過這些方法來促進(jìn)員工觀念的轉(zhuǎn)變。

2.進(jìn)一步優(yōu)化外部供應(yīng)鏈。協(xié)調(diào)好企業(yè)與上游供應(yīng)鏈企業(yè)（如提供水泥，鋼筋，瓦塊等主要原材料企業(yè)）的關(guān)系，保證企業(yè)在建造過程中能夠均衡地安排施工活動(dòng)，便于改善計(jì)劃以及工序間的協(xié)調(diào)程度，減少不必要的成本費(fèi)用。

3.增強(qiáng)實(shí)施TP思考工具的人員相關(guān)程度。首先，在項(xiàng)目實(shí)施小組內(nèi)，項(xiàng)目經(jīng)理應(yīng)該定期組織施工員、各班班長等與改進(jìn)后果程度最大的項(xiàng)目人員（尤其是對(duì)于工種工作內(nèi)容熟悉且具有實(shí)戰(zhàn)經(jīng)驗(yàn)的人員）開會(huì)以了解相關(guān)情況。其次，讓直接相關(guān)人員來制定相應(yīng)的行動(dòng)方案，同時(shí)制定獎(jiǎng)罰措施，充分調(diào)動(dòng)他們解決該問題的積極性。

4.調(diào)整TP思維方法的實(shí)施步驟。在使用TP工具的過程中，首先繪制關(guān)于施工階段施工進(jìn)度的幾個(gè)沖突，然后找出一些代表沖突，這些沖突由不同平面的主要沖突圖來定義。然后通過這些共同的核心沖突來建立現(xiàn)況樹，通過現(xiàn)況樹找到瓶頸問題，找到核心沖突，從而節(jié)省時(shí)間和成本。

5.引入最后計(jì)劃體系（LP）。將關(guān)鍵鏈技術(shù)和最后計(jì)劃體系（LP）相結(jié)合。關(guān)鍵鏈技術(shù)屬于項(xiàng)目層級(jí)，最后計(jì)劃體系屬于操作層級(jí)，二者可以互為補(bǔ)充。最后計(jì)劃體系是操作層的最后計(jì)劃者做出的生產(chǎn)計(jì)劃，其同拉式生產(chǎn)一樣，是實(shí)際操作的施工計(jì)劃，具有微觀性和短期性的特點(diǎn)，可以充分考慮到建造過程中可能實(shí)際會(huì)發(fā)生的情況，彌補(bǔ)關(guān)鍵鏈技術(shù)的不足，減少工期拉長的可能性，降低成本。

6.根據(jù)建工行業(yè)構(gòu)建加速消耗的緩沖機(jī)制。如圖所示：

如果緩沖消耗水平處于C區(qū)域，則安全：處于B區(qū)域內(nèi)說明出現(xiàn)一定的問題，需要采取加班或者分包等方式加快進(jìn)度，使緩沖消耗水平恢復(fù)到c區(qū)域內(nèi)；處于A區(qū)域內(nèi)則說明情況比較糟糕，需要采取緊急措施，必要時(shí)要及時(shí)調(diào)整總體進(jìn)度計(jì)劃，保證后續(xù)工作的完成，減少工期拉長帶來的成本的增加。

7.建立相關(guān)的獎(jiǎng)勵(lì)激勵(lì)制度。對(duì)于工期的提前設(shè)置一定的獎(jiǎng)勵(lì)，對(duì)于獎(jiǎng)勵(lì)的發(fā)放既要全面又要有相應(yīng)的區(qū)分，針對(duì)主要的管理人員發(fā)放獎(jiǎng)勵(lì)以促使其按時(shí)上報(bào)工期，減少不必要的拖沓工期行為：對(duì)于本次施工環(huán)節(jié)發(fā)現(xiàn)沖突并改善瓶頸問題的相關(guān)人員予以重大獎(jiǎng)勵(lì)，提升持續(xù)尋找解決沖突的積極性。

隨著我國經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，企業(yè)之間的競爭逐漸增加，施工建筑企業(yè)也面臨著嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。在機(jī)遇和挑戰(zhàn)并存的環(huán)境下，施工建筑企業(yè)應(yīng)該改善成本管理模式。TOC理論可以應(yīng)用于成本管理，進(jìn)一步降低企業(yè)成本，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。TOC理論在施工項(xiàng)目成本管理應(yīng)用當(dāng)中存在的一些問題，本文給出了相應(yīng)的對(duì)策。希望我國建筑企業(yè)在成本管理中通過引入TOC理論，促進(jìn)企業(yè)更加持續(xù)高效的發(fā)展。