海南經(jīng)貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院 馬超俠

交叉持股、多層控股條件下企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制

海南經(jīng)貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院 馬超俠

交叉持股、多層控股等復(fù)雜持股方式的產(chǎn)生對(duì)公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制提出了新的要求，本文以新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為指導(dǎo)，重點(diǎn)介紹了兩種復(fù)雜持股下的合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制方法，并在此基礎(chǔ)上對(duì)復(fù)雜持股下的合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制提出改進(jìn)建議。

交叉持股 多層控股 合并財(cái)務(wù)報(bào)表

一、復(fù)雜持股下合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制及分析

（一）交叉持股情況的合并方法

（1）交互分配法。企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部各公司之間相互持股一般采用交互分配法。在交互分配法下，由于母公司和子公司利潤(rùn)構(gòu)成相互交叉，因此，需要運(yùn)用數(shù)學(xué)方法計(jì)算相互交叉的收益，得出母公司和子公司當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)。具體舉例說(shuō)明如下：

［例1］假設(shè)2012年甲公司和乙公司股本分別為18000萬(wàn)元和7000萬(wàn)元。甲公司以其扣除對(duì)乙公司投資收益后利潤(rùn)1500萬(wàn)元，宣告分派現(xiàn)金股利600萬(wàn)元；甲公司以5600萬(wàn)元購(gòu)買乙公司80%股權(quán)，而乙公司以1800萬(wàn)元購(gòu)入甲公司10%股權(quán)。本年度扣除對(duì)甲公司投資收益后利潤(rùn)800萬(wàn)元，宣告分派現(xiàn)金股利400萬(wàn)元

（假設(shè)不考慮期初未分配利潤(rùn)和盈余公積）。

甲公司賬務(wù)處理如下：

購(gòu)買乙公司股權(quán)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙5600

貸：銀行存款5600

乙公司宣告分配現(xiàn)金股利：

借：應(yīng)收股利320

貸：投資收益320

乙公司的賬務(wù)處理：

購(gòu)買甲公司的股權(quán)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——甲1800

貸：銀行存款1800

甲公司宣告分配現(xiàn)金股利：

借：應(yīng)收股利60

貸：投資收益60

甲公司編調(diào)整分錄、抵銷分錄和合并財(cái)務(wù)報(bào)表：

①乙公司持有甲公司的股權(quán)應(yīng)考慮推定贖回：

借：股本1800

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙1800

②由于不認(rèn)為乙公司持有甲公司的股份，所以應(yīng)付乙公司的股利應(yīng)該予以抵銷，編制抵銷分錄：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙60

貸：對(duì)所有者的分配60

同時(shí)將乙公司相應(yīng)確認(rèn)的投資收益予以抵銷：

借：投資收益60

貸：資本公積60

③權(quán)益法調(diào)整甲公司從乙公司取得的投資收益：

設(shè)a為甲公司合并基礎(chǔ)上的凈利潤(rùn)；b為乙公司合并基礎(chǔ)上的凈利潤(rùn)。建立代數(shù)方程式如下（計(jì)算結(jié)果四舍五入）：

通過(guò)計(jì)算得出甲公司和乙公司凈利潤(rùn)分別為2326萬(wàn)和1033萬(wàn)，甲公司從乙公司取得的投資收益為1033×80% -2326×10%=594萬(wàn)。權(quán)益法調(diào)整甲公司對(duì)乙公司的投資收益金額為594-320=274萬(wàn)。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙274

貸：投資收益274

④將乙公司對(duì)甲公司的投資抵銷：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙1800

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——甲1800

⑤通過(guò)甲與乙的投資金進(jìn)行與所有者權(quán)益中母公司抵銷：

借：股本——乙7000

資本公積60

未分配利潤(rùn)——年末400

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙5934

少數(shù)股東權(quán)益1526

⑥抵銷乙公司的利潤(rùn)分配：

借：投資收益594

少數(shù)股東損益206

貸：對(duì)所有者（或股東）的分配400

未分配利潤(rùn)——年末400

交互分配法雖然可以得到比較準(zhǔn)確的編制結(jié)果，但其主要缺陷是計(jì)算整體過(guò)程較為繁瑣。交互分配法采用了終止經(jīng)營(yíng)理念，沒(méi)有引起對(duì)復(fù)雜持股經(jīng)濟(jì)本質(zhì)的足夠重視，僅對(duì)相關(guān)的法律形式進(jìn)行了過(guò)多的強(qiáng)調(diào)。并且有觀點(diǎn)認(rèn)為，在應(yīng)用交互分配法的過(guò)程中，可持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)在實(shí)質(zhì)上是被違背了。

（2）庫(kù)藏股法。在企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部，一般情況是母公司為獲得子公司的控制權(quán)對(duì)子公司發(fā)行在外的股票進(jìn)行購(gòu)買，從而成為該公司的股東，但是，有時(shí)為了某種特殊考慮子公司也會(huì)購(gòu)入母公司的股票，這便使得長(zhǎng)期投資的抵銷和合并凈利潤(rùn)的計(jì)算變得復(fù)雜起來(lái)。針對(duì)這一問(wèn)題，目前提出了庫(kù)藏股法這種較為簡(jiǎn)便可行的抵銷方法。在這種方法下，首先子公司確認(rèn)應(yīng)從母公司取得的投資收益，然后根據(jù)相關(guān)數(shù)據(jù)，進(jìn)行分析和計(jì)算，得出子公司相關(guān)的本期凈利潤(rùn)；其次從子公司取得的投資收益也應(yīng)該由母公司來(lái)進(jìn)行確認(rèn)；最后，編制有關(guān)調(diào)整、抵銷分錄和合并財(cái)務(wù)報(bào)表。

具體賬務(wù)處理：

乙公司記賬：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——甲1800

貸：銀行存款1800

借：應(yīng)收股利60

貸：投資收益60

甲公司會(huì)計(jì)分錄：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙5600

貸：銀行存款5600

借：應(yīng)收股利320

貸：投資收益320

甲公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，抵銷分錄如下：

①將乙公司支付給甲公司的現(xiàn)金股利中包含的從甲公司取得的投資收益進(jìn)行調(diào)整，消除庫(kù)藏股股利：

借：投資收益60

貸：對(duì)所有者的分配60

②將擁有乙公司的凈利潤(rùn)由成本法調(diào)整為權(quán)益法（800-400）×80%：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資320

貸：投資收益320

③借：股本——乙7000

未分配利潤(rùn)——年末400

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙5920

少數(shù)股東權(quán)益1480

④借：投資收益640

少數(shù)股東損益160

貸：未分配利潤(rùn)——年末400

對(duì)所有者（或股東）的分配400

⑤將乙公司轉(zhuǎn)為庫(kù)藏股按一定的投資成本以10%的股權(quán)購(gòu)入甲公司股本

借：庫(kù)藏股1800

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——甲1800

通過(guò)對(duì)以上兩種方法的比較分析可知：交互分配法是將子公司所持有母公司股份與其在母公司所有者權(quán)益中所擁有的份額相抵銷，在所有者權(quán)益部分，合并報(bào)表反映的是抵銷后的權(quán)益數(shù)據(jù)。從合并財(cái)務(wù)報(bào)表的角度分析，第一，其不能完整體現(xiàn)母公司發(fā)行在外的實(shí)際股份數(shù)量，也無(wú)法體現(xiàn)母公司所有者權(quán)益的總體情況。第二，采用這種方法，從理論上而言母公司的抵銷處理似乎更為精確，但從財(cái)務(wù)信息使用者角度而言使用者更希望了解企業(yè)的整體情況，通過(guò)合并財(cái)務(wù)報(bào)表來(lái)分析企業(yè)整體的盈利水平、償債能力以及發(fā)展情況。第三，采用交互分配法合并處理后，合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的所有者權(quán)益實(shí)際包括子公司少數(shù)股東所持有的股權(quán)和除子公司外的母公司其他股東所持有的股權(quán)。第四，我國(guó)的特殊國(guó)情。我國(guó)公司實(shí)行法定資本制，公司股東足額繳納資本才能成立。因此運(yùn)用交互分配法編制的合并財(cái)務(wù)報(bào)表，所有者權(quán)益金額是不完全的，不能反映母公司注冊(cè)資本的真實(shí)情況，與公司法的規(guī)定相背離。綜合上述分析，從更貼合我國(guó)國(guó)情的角度考慮，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制時(shí)，庫(kù)藏股法更適合用于解決交叉持股所帶來(lái)的問(wèn)題。

（二）多層控股情況的合并方法

（1）分層合并法。分層合并法是指整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的子公司先將孫公司納入合并范圍，通過(guò)母公司進(jìn)行合并報(bào)表，來(lái)反映整個(gè)集團(tuán)與子公司的報(bào)表模式。舉例說(shuō)明如下：

［例2］假設(shè)母公司甲（股本10000萬(wàn)），子公司乙（股本5000萬(wàn)），孫公司丙（股本2000萬(wàn)），甲持有乙公司80%股權(quán)，甲直接持有丙公司30%股權(quán)，乙公司持有丙公司70%股權(quán)。甲公司凈利潤(rùn)1000萬(wàn)，乙公司凈利潤(rùn)500萬(wàn)，丙公司凈利潤(rùn)200萬(wàn)。不考慮盈余公積和年初未分配利潤(rùn)。

甲公司確認(rèn)對(duì)乙公司及丙公司的投資：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙4000

長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙600

貸：銀行存款4600

乙公司對(duì)丙公司權(quán)益法核算：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資60

貸：投資收益60

乙公司確認(rèn)對(duì)丙公司的投資：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙1400

貸：銀行存款1400

①首先乙公司對(duì)丙公司進(jìn)行合并編制抵消分錄：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙140

貸：投資收益140

借：股本——丙2000

未分配利潤(rùn)——年末200

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙1540

少數(shù)股東權(quán)益660

借：投資收益140

少數(shù)股東損益60

貸：未分配利潤(rùn)——年末200

②在完成乙對(duì)丙的合并以后，甲公司再對(duì)乙的合并財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行合并。通過(guò)計(jì)算得出乙公司的少數(shù)股東損益=（500+200×70%）×20%=128萬(wàn)，少數(shù)股東權(quán)益=（5000+640）×20%=1128萬(wàn)。編制抵消分錄：

借：股本——乙5000

未分配利潤(rùn)——年末640

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙4512

少數(shù)股東權(quán)益1128

借：投資收益512

少數(shù)股東損益128

貸：未分配利潤(rùn)——年末640

③甲公司進(jìn)行調(diào)整對(duì)丙公司的投資

借：投資收益60

貸：少數(shù)股東損益60

借：少數(shù)股東權(quán)益660

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資660

（2）一次合并法。仍沿用上例，編制合并抵消分錄：

借：股本——乙5000

股本——丙2000

未分配利潤(rùn)——年末700

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資6572

少數(shù)股東權(quán)益1128

借：投資收益572

少數(shù)股東損益128

貸：未分配利潤(rùn)——年末700通過(guò)分析可知，采用編制母公司的報(bào)表，實(shí)行一次合并法簡(jiǎn)化合并的過(guò)程，更加簡(jiǎn)潔明了。再者，分層合并法也是報(bào)表常用的方法，合并財(cái)務(wù)報(bào)表比一次合并法更為合理。這樣編制的合并財(cái)務(wù)報(bào)表能更為合理的反映整個(gè)集團(tuán)公司的財(cái)務(wù)情況。但是其缺點(diǎn)也是顯而易見(jiàn)的，即編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)必須注重合并順序，需要各級(jí)公司之間密切配合。

（三）多層交叉持股情況的合并方法多層交叉持股是一種復(fù)雜的股權(quán)結(jié)果，其形成是由于企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的各公司之間相互持股、相互投資而導(dǎo)致的。實(shí)質(zhì)上，多層交叉持股是交叉持股和多層控股的混合體。舉例如下：

［例3］甲公司與其他公司投資700萬(wàn)元設(shè)立了法人代表乙公司（注冊(cè)資本1000萬(wàn)元），擁有乙公司70%的股權(quán)；甲公司投資60萬(wàn)元與乙公司（注冊(cè)資本400萬(wàn)元）共同設(shè)立丙公司；甲乙分別占有股權(quán)15%和55%；甲公司投資40萬(wàn)元與乙、丙建立了法人公司丁公司（注冊(cè)資本200萬(wàn)元），分別占有比例20%、30%、60%。如表1、表2所示，合并甲、乙、丙、丁公司的過(guò)程如下：

（1）首先將丙公司持有60%丁公司的股權(quán)并入丙公司的報(bào)表。丙公司報(bào)表中的長(zhǎng)期股權(quán)投資=丁公司投資成本120萬(wàn)元（丁公司實(shí)收資本200萬(wàn)元×持股比例60%）+對(duì)丁公司投資收益24萬(wàn)元（丁公司凈利潤(rùn)40萬(wàn)元×持股比例60%）=144萬(wàn)元，合并時(shí)予以抵銷。合并抵銷分錄1：

借：實(shí)收資本——丁200

未分配利潤(rùn)——丁40

表1 甲、乙、丙、丁公司資產(chǎn)負(fù)債表的合并工作底稿單位：萬(wàn)元

表2 甲、乙、丙、丁公司利潤(rùn)表的合并工作底稿單位：萬(wàn)元

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丁144

少數(shù)股東權(quán)益96

借：投資收益24

少數(shù)股東損益16

貸：未分配利潤(rùn)40

甲、乙公司在丙、丁合并財(cái)務(wù)報(bào)表中屬于少數(shù)股東，將在第二步、第三步合并中予以抵銷。該少數(shù)股東權(quán)益和少數(shù)股東損益反映在合并數(shù)一中。

少數(shù)股東損益16萬(wàn)元=甲與乙公司共同持有丁公司40%的股權(quán)比例×丁公司凈利潤(rùn)40萬(wàn)元

少數(shù)股東權(quán)益96萬(wàn)元=甲與乙公司共同持有丁公司40%的股權(quán)比例×240萬(wàn)元丁公司凈資產(chǎn)

（2）乙公司合并丙公司報(bào)表形成合并數(shù)二，乙公司持有丙公司55%的股權(quán)。乙公司報(bào)表中的長(zhǎng)期股權(quán)投資=對(duì)丙公司投資成本220萬(wàn)元（丙公司實(shí)收資本400萬(wàn)元×持股比例55%）+對(duì)丙公司投資收益68.2萬(wàn)元（丙公司凈利潤(rùn)124萬(wàn)元×持股比例55%）+對(duì)丁公司投資成本40萬(wàn)元+對(duì)丁公司投資收益8萬(wàn)元（丁公司凈利潤(rùn)40萬(wàn)元×持股比例20%）=336.2萬(wàn)元，在合并時(shí)予以抵銷。合并抵銷分錄2：

借：實(shí)收資本——丙400

未分配利潤(rùn)——丙124

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙336.2

少數(shù)股東權(quán)益187.8

借：投資收益76.2

少數(shù)股東損益47.8

貸：未分配利潤(rùn)124

少數(shù)股東損益47.8萬(wàn)元=（甲公司持丙公司股權(quán)比例15%+外部單位持丙公司股權(quán)比例30%）×丙公司凈利潤(rùn)124萬(wàn)元-乙公司持丁公司股權(quán)比例20%×丁公司凈利潤(rùn)40萬(wàn)元。

少數(shù)股東權(quán)益187.8萬(wàn)元=（甲公司持丙公司股權(quán)比例15%+外部單位持丙公司股權(quán)比例30%）×丙公司凈資產(chǎn)524萬(wàn)元-乙公司持丁公司股權(quán)比例20%×丁公司凈資產(chǎn)240萬(wàn)元。

對(duì)于合并主體的乙公司而言，在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中已經(jīng)體現(xiàn)了丁公司的所有者權(quán)益，因此在合并數(shù)一中，予以抵銷屬于乙公司的48萬(wàn)元少數(shù)股東權(quán)益和8萬(wàn)元少數(shù)股東權(quán)益。投資收益76.2萬(wàn)元=乙公司持有丙公司股權(quán)比例55%×丙公司凈利潤(rùn)124萬(wàn)元+乙公司持有丁公司股權(quán)比例20%×丁公司凈利潤(rùn)40萬(wàn)元。

（3）合并數(shù)三是通過(guò)合并數(shù)二中的甲公司與乙公司形成的。報(bào)表中的甲公司長(zhǎng)期股權(quán)投資=對(duì)700萬(wàn)元乙公司投資成本+210.84萬(wàn)元對(duì)乙公司投資收益（乙公司301.2萬(wàn)元凈利潤(rùn)×70%持股比例）+60萬(wàn)元對(duì)丙公司投資成本+對(duì)丙公司投資收益18.6萬(wàn)元+對(duì)丁公司投資成本40萬(wàn)元+對(duì)丁公司投資收益8萬(wàn)元=1037.44萬(wàn)元。合并抵銷分錄3：

借：實(shí)收資本——乙1000

未分配利潤(rùn)——乙301.2

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—乙、丙、丁1037.44

少數(shù)股權(quán)權(quán)益263.76

借：投資收益237.44

少數(shù)股東損益63.76

貸：未分配利潤(rùn)301.2

少數(shù)股東權(quán)益263.76萬(wàn)元=外部公司持有乙公司股權(quán)比例30%×乙公司凈資產(chǎn)1301.2-甲公司持有丁公司股權(quán)比例20%×丁公司凈資產(chǎn)240-甲公司持有丙公司股權(quán)比例15%×丙公司凈資產(chǎn)524。

少數(shù)股股東損益63.76萬(wàn)元=外部公司持有乙公司股權(quán)比例30%×乙公司凈利潤(rùn)301.2-甲公司持有丁公司股權(quán)比例20%×丁公司凈利潤(rùn)40-甲公司持有丙公司股權(quán)比例15%×丙公司凈利潤(rùn)124。

在甲公司個(gè)別報(bào)表中已經(jīng)體現(xiàn)了屬于其丙、丁公司的所有者權(quán)益，這些權(quán)益也不應(yīng)再被視為少數(shù)股東權(quán)益。因此，126.6萬(wàn)元甲公司的少數(shù)股東權(quán)益和26.6萬(wàn)元少數(shù)股東損益抵銷合并數(shù)。

經(jīng)過(guò)上述分析，合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的少數(shù)股東權(quán)益547.56萬(wàn)元=外部單位持有乙公司股權(quán)比例30%×乙公司凈資產(chǎn)1301.2萬(wàn)元+外部單位持有丙公司股權(quán)比例30%×丙公司凈資產(chǎn)524萬(wàn)元；少數(shù)股東損益127.56萬(wàn)元=外部單位持有乙公司股權(quán)比例30%×乙公司凈利潤(rùn)301.2萬(wàn)元+外部單位持有丙公司股權(quán)比例30%×丙公司凈利潤(rùn)124萬(wàn)元。通過(guò)以上案例，多層交叉持股條件下具體編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的方法得到了清晰展示。

二、復(fù)雜持股下合并財(cái)務(wù)報(bào)表局限性的改進(jìn)建議

（一）對(duì)合并范圍確定方法進(jìn)行改進(jìn)第一，在確定合并范圍時(shí)，可以考慮將“實(shí)質(zhì)重于形式原則”確立為一項(xiàng)基本原則。即應(yīng)當(dāng)始終以實(shí)質(zhì)控制為主，當(dāng)其與形式持股產(chǎn)生矛盾時(shí)，應(yīng)始終重視實(shí)質(zhì)上實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)、決策和獲利進(jìn)行控制的能力。若沒(méi)有其他的特殊情況，只要集團(tuán)企業(yè)擁有子公司50%以上的股權(quán)，那么集團(tuán)企業(yè)就擁有了實(shí)質(zhì)控制，也就應(yīng)該被納入合并范圍合并財(cái)務(wù)報(bào)表。第二，要加強(qiáng)計(jì)算問(wèn)題，特別重視持股比例，實(shí)現(xiàn)加法和乘法原則有機(jī)結(jié)合的方法。這一方法是有其合理性的，可以考慮作為統(tǒng)一規(guī)范加以明確和發(fā)布。若在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中難以對(duì)這樣細(xì)節(jié)的問(wèn)題進(jìn)行確定，可以考慮依據(jù)定義準(zhǔn)則應(yīng)用指南進(jìn)行確定。其好處是，在處理這類問(wèn)題時(shí)有助于形成一個(gè)統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，從而提升合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合理性。

（二）對(duì)復(fù)雜持股下的合并方法進(jìn)行改進(jìn)不管是現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，還是財(cái)政部新發(fā)布的準(zhǔn)則，均未對(duì)復(fù)雜持股情況下應(yīng)如何處理報(bào)表合并的有關(guān)問(wèn)題進(jìn)行詳細(xì)闡述。由于復(fù)雜持股的情況復(fù)雜，在這種條件下編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表所采用的方法也要復(fù)雜的多。因此，如果缺乏具體的行為準(zhǔn)則和編制規(guī)范，僅依賴在實(shí)際操作過(guò)程中常用的一些方法和規(guī)則肯定行不通，會(huì)導(dǎo)致編制報(bào)表的方法五花八門，編制出來(lái)的報(bào)表嚴(yán)重缺乏可比性。例如，在多層控股條件下，當(dāng)集團(tuán)企業(yè)的下屬公司較多時(shí)，可以采用順序法，反之，則可以考慮同步法。對(duì)于這些問(wèn)題，應(yīng)該盡快做出明確規(guī)定，規(guī)范合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制行為，滿足編制需要。

（三）對(duì)復(fù)雜持股下合并財(cái)務(wù)報(bào)表分析檢驗(yàn)方法的改進(jìn)復(fù)雜持股合并財(cái)務(wù)報(bào)表中囊括了很多重要數(shù)據(jù)，可以據(jù)此定義出很多有價(jià)值的財(cái)務(wù)指標(biāo)，從而對(duì)整個(gè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行分析檢驗(yàn)。這些財(cái)務(wù)指標(biāo)涉及到了企業(yè)的方方面面。例如，能夠反映企業(yè)變現(xiàn)能力的流動(dòng)比率和速動(dòng)比率；能夠衡量企業(yè)資產(chǎn)管理效率的資產(chǎn)管理比率；反映企業(yè)償還到期長(zhǎng)期債務(wù)能力的負(fù)債比率；企業(yè)賺取利潤(rùn)能力的盈利能力等。無(wú)論是哪種持股下的合并財(cái)務(wù)報(bào)表，對(duì)于報(bào)表的分析和檢驗(yàn)都是基于上述指標(biāo)來(lái)完成的?；谶@些指標(biāo)，可以更加清晰、直觀了解企業(yè)的財(cái)務(wù)運(yùn)營(yíng)狀況。然而，對(duì)于復(fù)雜持股條件下的合并財(cái)務(wù)報(bào)表檢驗(yàn)，其特殊性或難點(diǎn)在于企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部業(yè)務(wù)的相互抵銷上。為此，需要綜合利用合并財(cái)務(wù)報(bào)表、母公司財(cái)務(wù)報(bào)表和子公司財(cái)務(wù)報(bào)表，并挖掘這三者之間的相互關(guān)聯(lián)來(lái)復(fù)核合并財(cái)務(wù)報(bào)表的各個(gè)項(xiàng)目，從而判定合并財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)是否準(zhǔn)確。

［1］李玉環(huán)：《母子公司交叉持股合并處理方法研究》，《財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)》2011年第7期。

［2］張?zhí)沼拢骸都瘓F(tuán)內(nèi)部交叉持股情況下合并報(bào)表的編制》，《財(cái)務(wù)與金融》2010年第2期。

（編輯 周謙）